制造企業成本核算與管控研究

鄒鳳天

如今，中國工業總產值雄踞世界第一，已成為世界工廠，為世界各國提供物美價廉的產品，中國制造享譽全球。隨著中國制造走向世界，企業管理模式也要與時俱進和逐步完善，以便與先進制造業相匹配。成本核算、管理、控制作為企業管理的重要環節，直接關系到企業的生產經營決策、投融資決策的合理性。本文介紹了成本核算與管控的內涵，分析了目前成本核算與管控中存在的主要問題，并據此提出具體的改進建議，以期為強化制造企業的成本核算與管控提供借鑒。

成本核算與成本管控作為制造企業會計核算、企業管理的重要內容，對于制造企業具有重要意義。目前，因為制造企業的生產工藝、管理模式的不同，導致各企業成本核算及管控的方法存在較大差異，加之企業管理者對于成本會計的不重視，同時會計人員拘泥于會計準則等照本宣科式的成本分析報告，未能真正發揮成本會計的決策指導作用。會計部門要站在企業管理者角度，不僅要核算出精準的成本數據，還要形成通俗易懂的有效成本分析報告，發揮經營決策的指導作用。

一、制造企業成本核算與管控概述

（一）成本核算與管控的內涵

制造企業成本核算系會計部門通過收集整合采購、儲運、生產、品管、研發、銷售等一系列供應鏈原始數據，通過采購驗收-生產原料發料-生產費用歸集-生產訂單下達-BOM物料清單等一系列成本核算流程，從而核算出最終產成品的成本數據。隨著會計電算化系統的發展和完善，大型企業成本數據基本都通過會計核算軟件自動產生，會計人員主要負責核對基礎數據的準確性以及成本分配方法的合理性等。

制造企業成本管控是指成本數據在核算無誤后，會計部門組織生產、公用輔助、研發技術等成本責任部門對成本差異進行比較分析，并提供合理化的改善建議。一般而言，企業管理部門應該將實際成本數據與預算成本、標準成本進行比較，在分析差異原因和明確責任歸屬部門之后，作為績效獎金的考核依據。

（二）制造企業加強成本核算與管控的現實意義

1.有助于增強制造企業內部管理能力。企業通過推行精細化成本管控，將各成本要素分解至各成本責任部門，并通過建立標準成本制度，制定各類產品的標準原料單耗、能源單耗、費用單耗等定量指標，分析成本差異原因并加以改善，從而有效提高生產制程及設備的生產效率，提高營運績效和產品品質，節約原物料和能源，合理優化生產人員配置，不斷優化和改善生產標準化流程。

2.有助于提高制造企業風險防控能力。風險防控是企業管理永恒的主題，成本控制屬于內控制度的重要組成部分，企業通過建立和完成內控體系和風險管理體系，強化風險預警監督。企業通過對成本數據的精準核算，得出第一手數據并分析出異常因素，企業的內控部門、審計稽核部門可將其作為有效線索，及時發現企業內控中存在的風險點，及時挽回損失。《企業內部控制基本規范》中關于財產保護控制、會計系統控制、預算控制、運營分析控制等，都是建立在企業對于成本管控風險防范的基礎之上。

3.有助于提升制造企業及制造產品的市場競爭能力。現在市場競爭激烈，產品價格透明，利潤微薄，企業通過科學的成本分配方法，根據產品受益性、公平性原則核算準確真實的成本。同時在成本管控過程中，會涉及到企業產品生產運營的方方面面，使各個環節盡可能減少成本費用支出，生產出具有成本比較優勢的成品，從而發掘本公司具有成本比較優勢的拳頭產品，并引導公司營銷部門重點推廣銷售，為企業爭取最大的經濟效益。

二、制造企業在成本核算與管控中存在的主要問題

（一）管理層對于成本管控的重要性認識不足

財務部門在企業里面屬于輔助部門，較少能創造直接效益。很多企業管理層認為，會計工作僅是賬目核算及稅務申報等，其崗位功能類似行政后勤，崗位設置及工資待遇也照此實施。會計人員招聘降低標準，不重視引入會計專業人才。對于成本核算及管控，僅根據數據事后分析管理方式，缺乏企業管理的全局成本控制舉措。隨著市場的精細化發展，企業競爭壓力越來越大，原有的粗放式的管理模式被淘汰。成本管理是企業管理的重要環節之一，它要求全面、系統、科學地管理成本，企業管理者應適應市場需求，充分認識成本核算及管控對于決策的重要性，重視和發揮財務部門對于成本管控的作用。

（二）生產部門成本計量基礎數據不準

在成本核算管理中，基礎數據的精準與否是成本管理的先決條件和關鍵環節。企業職能部門普遍存在一個認識誤區，認為成本核算和管控僅僅是會計的事情，各部門對于成本基礎數據的提供敷衍了事，導致成本核算數據可能并不符合企業生產實際情況。部分成本數據受制于檢測工具的限制，無法精準檢測計量，如各機臺的電費耗用數據，最好通過每個機臺安裝電表解決。但是很多企業考慮到成本或技術限制等因素，只有車間一個大電表，各生產機臺電費只能憑生產人員經驗預估，導致各明細規格的成本分配不是很合理。另外，財務人員缺乏對生產流程和成本構成的了解，財務部門沒有相應的監督權，監督機制不完善，財務核算部門無法對生產情況進行監督管理，無法復核生產基礎數據的準確性及合理性，導致成本核算及管控流于形式。

（三）成本核算方法不科學

制造業企業成本核算中，生產成本構成主要為料、工、費等三大類成本，其中料包括原料、輔料、包裝物等；工指直接人工；費包括能源、折舊、修護等費用。在制造企業具體成本核算中，原輔料成本等直接成本較為直觀，成本分配方法也較為簡單合理。困難的是對于“人工+費用”間接成本的分配方法，很多企業為了簡化計算，相關費用分配方式單一，未按照成本受益、公平性原則分攤成本，導致成本核算數據粗放及成本數據失真，對于企業產銷決策起到誤導作用。比如在織布制造行業，在同一機臺上同樣生產重量1噸布匹，生產高端纖細的布匹，機臺需要運轉2小時，而生產低端纖度高的粗布，機臺只需要運轉1小時，如果都按生產重量、噸數作為分配間接成本依據，計算過程簡單但不合理，會導致成本失真，并產生錯誤的銷售策略。

（四）成本核算軟件系統建設不到位

大數據時代下，隨著生產成本數據的劇增、生產工藝流程日趨復雜，按照原有的手工核算方法，不僅耗時費力，還影響成本數據的準確性。另外，因為成本核算軟件需要一次性的資金投入和人力投資，前期會增加較大成本投入，且收益是長時間及緩慢的。有些企業管理者，特別是初創者，基于各種原因，不一定同意此項專案支出。成本核算軟件屬于企業信息化建設的重要一環，企業應提前布局、全盤考量，根據企業的發展情況逐步實施信息化建設，提高成本核算整體效率和企業管理水平。

（五）成本核算無法與生產管理、業務銷售融通配合

目前，制造企業存在的普遍問題是會計、生產、業務各職能部門工作脫節，部門各自為政，不溝通不協調，僅從自身角度出發考慮解決問題。生產管理人員沒有基本的成本意識，不明白產品單耗、成本路線、工藝清單等成本基礎概念，搞不清產品成本的構成要素，在平時生產管理上，無法抓住產品成本下降及節能減耗的關鍵點；營銷業務人員平時主要時間放在客戶開拓及維護、產品推廣等事宜，沒有深入研究各個產品成本構成，不清楚各個產品的成本優勢及劣勢，導致錯誤的銷售定價；會計人員僅拘泥于會計核算，不了解生產工藝及銷售流程，未能發揮財務BP的功能，不能給相關部門及管理者提供有針對性的決策支持。企業應建立業務與財務相結合的定期溝通交流機制，相互傾聽并換位思考，使財務人員了解掌握生產工藝、銷售流程等；使生產管理人員、銷售業務人員了解成本構成及核算方法。同時企業管理者應將財務人員作為企業決策的重要幕僚，進行決策前聽取財務人員專業意見。

三、加強成本核算與管控的對策建議

（一）建立公司級成本核算及管控小組

制造企業應形成以財務部門為核心，各業務歸口管理部門共同參與的企業級、車間級、班組級的矩陣式成本管理組織體系，同時明確各級組織在成本管理方面的權責。在組織架構上可在董事會下設專門的成本核算及管控中心，作為企業成本管理的最高決策層，負責成本管理的預算、控制、分析的組織和領導工作。日常管理機構設在財務部門，該機構平時負責核算成本，分析成本合理性及差異原因，指導生產、業務部門產銷決策，同時也負責成本管理制度、辦法、管理體制的制定和成本知識培訓工作，公司CFO直接向董事會匯報成本情況。具體執行機構包括公司各分廠、車間、能源中心、研發部門等，負責提供核算、計量成本基礎數據。具體執行機構屬于具體成本責任中心，也是成本的終端考核主體。通過架構設置，能夠使公司所有部門都參與成本責任中心工作，為公司節約成本群策群力。

（二）制定合理的成本核算方法，構建成本管控及績效考核模式

首先，會計部門應結合行業特點、企業情況、生產模式等，制定符合企業需求的成本核算制度，制度包括：成本核算標準流程、成本費用的定義及核算項目、成本費用的分配及歸集的依據、成本分析的具體方法、各成本中心的具體工作職責等，使公司成本核算有章可循。

其次，公司應健全和完善成本管控制度，包括制定費用報銷制度，明確各項費用的報銷金額、核決權限、報支流程及所需文件。進行全面預算管理，企業通過合理設置預算標準進行事前成本管控。建立標準成本制度，不斷降低各項采購成本。同時優化流程及組織架構，推行扁平化管理，不斷降低人力成本。

最后，公司成本管控應與員工績效考核掛鉤，這是落實成本核算及管控的根本，這樣能夠監督和鞭策員工具體落實公司各項成本管控制度。公司根據各部門的特點設置各項合理的成本考核指標，包括定量及非定量的指標，依重要性選擇不同的權重和系數，如生產部門的生產達成率、原料單耗、能源單耗、產品合格率等，營銷部門的銷售達成率、毛利率、客戶回款率、銷售費用率等。各成本中心將各項指標分解至基層員工，達到全員參與成本管理的目的。

（三）加強對生產、公用等部門的基礎數據管理

成本核算管理系全公司各職能部門人員共同的責任，會計人員不產生基礎數據，會計人員僅是根據基礎數據進行核算、匯總、分析等工作。成本基礎數據來源于一線生產人員，如生產量、原輔料耗用量、能源耗用量等，都是生產人員在生產過程中匯總統計而提供給會計人員。為了保證基礎數據的準確性，首先，公司要建立生產指標統計的專門制度，明確統計范圍、統計時間、統計人員等。其次，公司要合理安裝計量儀器，用于準確計量不同產品的原輔料、能源的真實耗用量。如生產需要大量蒸汽，且一個生產車間有10個機臺，鑒于蒸汽在成本中的重要性，如果條件允許，最好每個機臺都單獨安裝蒸汽流量計，便于真實統計各個機臺的真實蒸汽耗用量，保證成本的精準性。

（四）加強企業成本全流程管理

制造業企業成本管理，生產成本管理是核心，生產成本之原輔料成本、能源成本、加工成本等，合計占公司總成本70%～80%，故極為重要。首先，企業需建立標準化生產全流程，與信息化建設相結合，建設全面在線生產管理系統，全面、動態、實時掌握生產狀況及員工狀態，保證生產的安全穩定運行。其次，在安全穩定的生產基礎上，推行節能減耗的各項措施，一線生產工人自覺樹立成本節約意識，錙銖必較，避免浪費。加強對員工的專業技術培訓，提升員工素質，提高產品的優良率，減少各項物料不必要的損耗。同時不斷通過工藝變革引進新設備，運用新材料及新技術，提升生產自動化程度，降低生產成本。

（五）加強成本核算及分析系統信息化建設

現代化制造企業的信息化建設是永恒的主題，是貫穿企業管理的必要手段和工具。工欲善其事，必先利其器，企業要準確核算成本，就要加強信息化建設。對于成本核算管理，需采用電算化、集成化的會計核算軟件，會計核算軟件是基于會計理論，以業務事項為基礎，通過電腦程序的設置，自動核算分析相關會計數據。會計核算軟件功能包括會計核算、財務分析、資金管理、成本管理、預算管理、報稅管理、供應鏈管理等，是企業管理系統的重要組成部分。目前市場上比較知名的會計核算軟件有SAP、用友、金蝶等，企業應根據自身的需求及特點，選擇適合自身的會計核算軟件。

隨著信息技術日新月異的發展，會計核算軟件也在迭代更新，如報支付款、銷售開票等重復性工作都可通過會計核算軟件系統自動完成，不僅保證了核算數據客觀準確，還降低了人力成本。另外，隨著人工智能AI技術的發展，會計核算軟件將逐步升級完善，不僅使數據核算更為準確，還可提供數據智能分析等功能。企業進行信息化建設，也會面臨一次性采購成本、建設成本過高的問題，可依據企業自身的發展狀況量力而行，逐步實施。

結語：

綜上所述，對于制造業企業會計核算而言，成本核算及管控系財會部門及財務主管的重點工作，合理可行的成本管控能給企業創造直接可觀的經濟效益。財務主管不僅要有扎實的會計理論知識，更重要的是要熟悉本公司的生產工藝、市場營銷等行業的專業知識，同時要有擅于把會計理論知識與公司經營狀況相結合的能力。實踐中，通過建立成本核算及管控制度，加強會計人員專業培訓，進行信息化建設，充分發揮成本管理在企業經營決策中的作用，不斷提高企業管理水平及盈利能力。

[作者單位：騰龍特種樹脂（廈門）有限公司]