自然人代開發票，開票方與受票方均需謹慎

今年以來，與自然人代開發票相關的稅務案件偶有發生，涉案主體既有受票方企業，也有開票方自然人。對開票方而言，代開發票應當根據法律規定繳納增值稅和所得稅等稅款，否則將會面臨偷稅甚至逃稅罪等風險；對接受自然人提供勞務、服務的受票方企業而言，能否取得代開的發票、取得的發票是否合法合規等問題會對其產生不同的影響。本文將分析梳理在不同情形之下，開票方與受票方所面臨的風險，以幫助企業提高稅務合規度并維護自身合法權益。

自然人代開發票面臨被催報催繳、虛開發票的風險

開票方被催報催繳且需證明業務真實性

自然人取得經營所得應當申報繳納個人所得稅，在進行代開發票時一般由稅務機關附征，但是自然人仍然應當申報繳納。當稅務機關向自然人送達稅務事項通知書催報催繳個人所得稅時，若納稅人既不申報繳納，也不提出陳述、申辯，那么可能會被認定為“經稅務機關通知申報而拒不申報”的偷稅行為，受到未繳稅款百分之五十至五倍的行政處罰，甚至可能面臨逃稅罪的風險。需要注意的是，稅務事項通知書寫明自然人應當提供申報的成本費用證明及真實性的各項憑證。上述憑證除了用于個人所得稅稅前扣除以正確計算應納稅所得額外，更為重要的是證明自然人提供業務的真實性，若自然人無法提供證明業務真實性的憑證，稅務機關可能據此對自然人發起稅務檢查，后續可能會涉及到虛開發票等行政甚至刑事風險。

被認定為虛開發票，行政風險與刑事風險并存

《中華人民共和國發票管理辦法》第二十一條具體闡述了虛開發票的兩種行為：（一）為他人、為自己開具與實際經營業務情況不符的發票；（二）讓他人為自己開具與實際經營業務情況不符的發票。因而，自然人為他人開具與實際經營業務情況不符的發票，也存在行政風險和刑事風險。從行政層面而言，自然人虛開發票，可能會受到行政處罰；從刑事層面，在不存在真實業務的情況下，自然人代開發票可能會涉嫌發票類犯罪而面臨承擔刑事責任的風險。

受票方取得自然人代開的發票應當關注多重風險

未履行代扣代繳義務被行政處罰

如前所述，在部分情形下受票方在支付自然人價款時應當代扣代繳其個人所得稅，若受票方未履行代扣代繳義務，則可能面臨——其一，未扣未繳個人所得稅，稅款繳納的義務仍然在納稅人即自然人，稅務機關會首先向自然人追繳未扣未繳的稅款，同時對支付方處以應扣未扣稅款百分之五十至三倍的罰款；其二，已扣未繳個人所得稅，自然人已經負擔了稅款，因此稅務機關會向支付方追繳稅款，同時對其處以已扣未繳稅款百分之五十至五倍的罰款，情形嚴重的，受票方還可能構成偷稅甚至面臨承擔刑事責任的風險。特別地，根據再生資源行業的“反向開票”政策，回收企業進行反向開票之后需要履行代辦義務——回收企業應當為出售者代辦增值稅、個人所得稅等稅費，若未按規定期限繳納代辦稅費的，主管稅務機關暫停其“反向開票”資格，并按規定追繳不繳或者少繳的稅費、滯納金。

相關成本無法在企業所得稅稅前扣除

若受票方取得的代開發票為虛開發票，同時受票方進行了增值稅進項抵扣以及企業所得稅稅前扣除，那么稅務機關可能會要求受票方進行進項稅額轉出且補繳企業所得稅，同時加收滯納金。受票方若能證明自身的業務真實性，那么可以爭取真實的業務成本在企業所得稅前扣除。

根據《企業所得稅法》及其實施條例，企業在生產經營中實際發生的與取得收入有關的合理的銷售成本、銷貨成本等準予在企業所得稅稅前扣除。據此，滿足真實性、合理性與相關性的支出，企業依法可以在企業所得稅稅前扣除。但實踐中，由于受票方企業取得的發票被認定虛開，則稅務機關不準予進行企業所得稅稅前扣除。對于大宗商貿業務來說，若因取得代開發票被認定為虛開而否認其成本扣除、對企業所得稅進行調整，企業的生存將面臨較大的挑戰。根據《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》，企業取得的虛開發票無法作為稅前扣除憑證，經補開、換發的發票可以作為稅前扣除憑證，或提供開票方無法補開、換發發票的證明資料、業務合同以及付款憑證等，以證明支出真實性。實際情況是由于信息更新滯后等原因，受票方企業可能難以提供證明開票方無法補開、換發發票的證明資料，進而面臨無法進行企業所得稅稅前扣除的風險。

被認定為偷稅或虛開進行處理

根據現有案例來看，取得虛開的代開發票，受票方被認定為偷稅、虛開發票的情形皆存在。

不同的認定結果會為受票方帶來不同的影響。被認定為偷稅，若受票方能夠積極配合檢查，補繳稅款及滯納金，能夠避免后續發展為逃稅罪。而若受票方被認定為虛開發票，企業存在被移送公安機關認定為發票類犯罪的可能。根據《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發〔1997〕134號，以下簡稱134號文件）的規定，對于真實目的在于取得抵扣稅款、稅前列支憑證進而少繳稅款的，虛開發票是手段而非目的，此類行為應當按偷稅定性處理。

開票方和受票方應當如何應對

對于開票方自然人，一方面，事前謹慎預防，即在代開發票時注意所得類型、代開地點等準確、真實，避免被認定為虛開發票，同時應當及時申報繳納個人所得稅，無法確定業務發生成本的應當及時與稅務機關溝通，爭取核定征收；另一方面，涉案后應當積極應對，即對于未申報繳納所得稅的，自然人若對所得類型、應納稅所得額、應繳數額等有異議的，在規定期限內進行陳述申辯，避免被認定為“經通知申報而拒不申報”的偷稅行為，進而涉及刑事風險。

對于受票方企業，針對上游個體經營者多的行業，國家出臺了一系列政策幫助企業合法合規地取得源頭發票，比如網絡貨運平臺代開發票試點，又如再生資源行業“反向開票”政策。即便如此，受票方企業也應當完整留存業務資料，確保“四流一致”以證實業務真實性，在涉案后即使被追繳增值稅，也能夠爭取憑借其他憑證進行企業所得稅稅前扣除，更為重要的是爭取避免被認定為虛開發票從而面臨承擔刑事責任的風險。

作者單位：北京華稅律師事務所