基于通信運營商ICT項目案例新收入準則核算的規范研究

通信運營商ICT項目收入成為政企收入重要增長點。同時，ICT項目內容復雜多樣，ICT項目核算成為通信運營商財務工作者的一項十分復雜且重要的工作。本文結合ICT項目案例，基于新收入準則規范要求，通過收入、成本、工程維度的思考，探索研究政企ICT項目核算原則和規范，為通信行業財務工作者提供實踐路徑參考。

一、ICT項目新收入準則核算的現狀

隨著通信信息技術的不斷發展，通信運營商不斷拓展業務范圍，由傳統的個人市場通信業務拓展到家庭市場、政企市場和新興市場業務，其中政企市場業務占比越來越大。近年來，部分運營商政企市場收入占通信服務收入比重已經達到或超過20%，其中ICT項目作為政企市場重要業務之一，成為通信運營商重要的收入增長點，因此，ICT項目核算規范性對運營商越來越重要。

ICT項目基于IT和CT的融合，包含通信運營商移動云、IDC、云計算、5G專網、大數據及傳統數據專線、互聯網專線、企業寬帶等CT業務，還包含服務器、智能硬件、信息系統等IT業務，以及通信運營商項目實施過程中提供的軟硬件系統集成、設備調測和系統裝維等服務業務。新收入準則下，針對不同ICT項目的復雜場景，ICT項目中各類設備、硬件、軟件、集成、調測、裝維等產品或服務如何準確劃分并規范核算，成為通信運營商財務工作者一項十分復雜且重要的工作。

二、新收入準則下ICT項目規范核算整體影響

我國通信行業企業是新收入準則執行最早的一批企業，新收入準則要求收入確認反映商品或服務的轉移，確認收入的方式應體現企業向客戶轉讓商品或服務的模式，確認收入的金額應反映企業預計因交付商品或服務而有權獲得的交易對價。

新收入準則成本核算要求也有較大變化，其核心是企業在取得合同及履行合同義務的過程中的增量成本需要資本化并攤銷，即取得和執行合同的增量成本資本化。具體包括兩種類型：一是合同獲取成本，包括獲取合同相應的酬金、量化薪酬等；二是合同履約成本，如初裝服務成本、非獨立履約的硬件成本等。該準則變化要求企業在項目成本核算過程中，新收入準則實施前納入當年成本核算的成本，在新收入準則下要根據與合同取得關系，區分是納入當期成本還是將增量成本資本化并攤銷，從而對通信運營商財務報告資產、成本及效益產生重大影響。

三、ICT項目案例示例

某礦業集團為利用信息通信技術，實現礦山的數字化、網絡化、智能化融合，建設成全面感知、實時互聯、協同控制的智能化礦山，向通信運營商公開招標5G無線通信及智能礦山采控一體化項目，擬利用5G大數據通信、數智化平臺、虛擬現實等先進技術服務礦山智能化開采。

項目建設需求主要包括5G核心網和自用基站兩部分。5G核心網建設內容包括：在礦區機房內配置5G數據融合業務、5G集中控制業務、5G性能管理業務、5G數據交換業務、5G綜合業務等平臺，提供簽約數據管理、鑒權管理、移動性管理、會話管理、承載管理及數字集群等相關功能。自用基站包括辦公樓、地面工作廣場、風井地面廣場、主斜井等重要場所5G無線信號覆蓋。為滿足井下網絡建設需求，工程井下部分須使用BBU和BOOKRRU等網絡設備進行覆蓋。

項目模式為硬件購置+受托代銷+安裝集成+維保模式，其中BBU設備由中標通信運營商負責購置，5G無線網管和5G DMN（地下移動通信網絡）基站設備由礦業集團指定供貨商提供，委托運營商受托代銷，相應設備隔爆服務、設備安裝、網絡集成服務由運營商統一提供。最終的設備和礦山管理服務平臺所有權歸礦山集團所有。

項目分別簽訂硬件購置合同、受托代銷合同、安裝集成服務及維保服務合同。合同各項金額均按照市場公允價格簽訂。

四、核算規范研究

根據第二部分新收入準則下ICT項目規范核算的整體影響，下面就ICT項目收入、成本、投資進行核算規范分析研究：

（一）收入確認

ICT項目收入按照新收入準則要求進行確認，即收入確認五步法：

步驟一：識別與客戶簽訂的項目合同和義務。對于獨立的ICT項目，該項目下簽訂的所有合同和約定義務均應識別為與客戶簽訂的合同。一個ICT項目，實踐中可能會簽訂多個合同，如設備采購合同、項目集成合同等，這些合同均應識別為統一的項目合同，是ICT整體項目收入確認的基礎。

上述案例，甲乙雙方雖然簽訂三項合同，但三項合同均為實現項目整體建設目的而簽訂的，應全部識別為該項目下的合同和義務進行整體考慮。

步驟二：識別項目各項獨立履約義務。項目下簽訂的所有合同和約定義務，應根據向客戶轉移可明顯區分的硬件、軟件或服務，來識別項目中向客戶履約交付的各項設備、軟件或服務履約義務。

對于ICT項目硬件設備，要根據設備在項目中發揮的作用，識別是否具有獨立履約義務的能力，比如，項目中包含的辦公電腦或系統服務器，對客戶來說具有獨立使用價值，須識別為獨立履約義務。項目中不得將有單獨使用價值的設備混合在服務中打包銷售。

識別是否獨立履約義務，不僅依據雙方簽訂的合同條款內容進行判定，還需結合客戶采購招標文件描述的具體采購內容進行綜合判定。原則上合同應明確項目建設產生的資產產權歸屬。

在項目實踐中，可能存在合同未能明確資產歸屬的情形，對此，識別項目提供的獨立履約義務時，就應判定實施該項目采購的硬件設備是否為履約合同的一項單獨履約義務，以決定項目是否拆分設備銷售收入。識別一項獨立履約義務是否硬件設備的重要標準是，大部分硬件設備部署在客戶側且預計在設備的使用生命周期內運營商不會拆回使用。滿足上述標準，應將通信運營商向客戶提供的硬件設備識別為一項獨立履約義務，確認相應硬件銷售收入。

在公開市場銷售的成品軟件，項目中該軟件未進行專項定制改造，向客戶交付的此類軟件應識別為一項獨立履約義務，作為軟件商品銷售計收。

除上述硬件、軟件外，運營商向客戶提供的項目集成或維保，識別為運營商獨立履約義務，按照ICT項目服務計收。

上述案例，項目模式明確為硬件購置+受托代銷+安裝集成+維保模式，且明確項目建設資產所有權歸礦業集團所有，通信運營商項目中包含BBU設備購置、受托代銷基站設備、設備的安裝和系統調試及項目維保服務，分別計收設備銷售收入、受托代銷手續費收入、安裝調測服務收入和維保服務收入。

步驟三：確定項目總收入。項目要交付的所有設備、軟件或服務，通信運營商預計可獲得的實際合同金額或交易對價。

上述案例，項目總收入即運營商從上述三個合同中能收取的全部合同對價，注意不包含受托代銷的設備金額。

步驟四：分配交易價格。對第二步識別的合同各項獨立履約義務，包括向客戶轉移所有權設備、軟件，為客戶項目提供集成、維保等服務，通信運營商要在項目材料中準確提供各項義務的標準定價，即各項獨立義務單獨銷售或單獨計價的市場價格。運營商財務部門基于設備/服務的獨立定價，將項目總收入分配到各項單獨履約義務，以便準確核算各項收入金額。

對于ICT項目而言，區分IT部分和CT部分分別定價。

CT部分，應根據運營商實際業務市場公允價值進行定價。

IT部分，需區分集成、維保和硬件設備分別定價。其中，集成服務應區分運營商獨立提供集成和外購集成兩種方式進行定價，對于運營商獨立提供集成服務的，獨立集成定價須拆分設計+集成+安裝（人·天）進行分別定價合計確認。對于提供外購集成服務的，外購集成須按照外購成本+成本加成定價。

上述案例，各合同按照市場公允價格簽訂，因此，IT部分按照合同收入分別確認設備采購收入+受托代銷手續費收入+設備安裝收入+調測服務收入+維保服務收入。CT部分由通信運營商提供5G專網網絡服務，按照5G專網資費標準確認通信服務收入。

步驟五：當項目義務被履行時確認收入。硬件、軟件交付客戶，商品所有權上的主要風險和報酬全部轉移給客戶時確認收入；集成、維保服務在按照合同約定進度執行完畢時，確認階段性收入。

上述案例，運營商采購的硬件設備和受托代銷設備交付客戶，設備所有權風險和報酬轉移客戶時即可確認設備銷售收入和委托代銷手續費收入。設備安裝和系統調測及維保按照合同約定服務進度確認收入。CT部分5G專網按照資費標準分期計收。

（二）項目成本

ICT項目成本應區分IT部分成本和CT部分成本。

IT部分成本包括運維、集成等服務成本和設備硬件及軟件成本。運維和集成服務成本中不得包含設備硬件成本。

CT部分成本由通信運營商根據實際資源消耗確定，但不得混合包含IT部分成本。

ICT項目中，相關硬件設備由客戶指定且客戶承擔設備采購主要風險，運營商對相關硬件設備應作為代理人，相關硬件設備不列支硬件設備成本。

上述案例，通信運營商應分別確認設備采購成本、項目集成安裝成本和維護耗用成本。需要注意的是，委托代銷的設備成本不屬于運營商成本，不得列支硬件設備成本。

（三）項目投資

對于硬件設備未部署客戶側且硬件設備明確不轉移所有權的，相應硬件設備資產所有權歸屬通信運營商，硬件設備滿足固定資產標準的，應按照資本開支投資模式立項建設，形成運營商固定資產。

上述案例，因明確資產所有權歸屬礦山集團所有，運營商不涉及固定資產投資。

五、結 語

總之，ICT項目情況復雜多樣，通信運營商應基于新收入準則，按照上述收入、成本、投資核算原則，準確拆分項目核算，不斷提升ICT項目財務核算和管理水平，確保運營商財務報告客觀、公允、準確。

作者單位：中國移動通信集團山西有限公司