從價計征房產稅稅收政策解析

近年來，在稅收風險應對工作中，筆者發現，一些從價計征房產稅的納稅人涉稅風險較高，對從價計征房產稅的稅收政策不太了解，主要表現在納稅主體的確認和“房產原值”的核算方面，由于納稅人對稅法理解存在偏差，給公司造成繳納稅收滯納金的經濟損失，增加了納稅人經營成本。具體來說，主要存在以下四大誤區。

誤區一：產權不在賬上掛，房產稅收不搭邊

實務中，經常發現一些規模以上企業賬面無房產記錄，也從未繳過房產稅。究其原因，大多屬于無償使用他人房屋，以及未按規定辦理不動產登記證書的現象。并錯誤地認為產權不在公司名下，就不需要繳納房產稅。

根據房產稅暫行條例第二條規定，房產稅由產權所有人繳納。產權屬于全民所有的，由經營管理的單位繳納。產權出典的，由承典人繳納。產權所有人、承典人不在房產所在地的，或者產權未確定及租典糾紛未解決的，由房產代管人或者使用人繳納。同時，《財政部國家稅務總局關于房產稅城鎮土地使用稅有關問題的通知》（財稅〔2009〕128號）第一條也明確指出，無償使用其他單位房產的應稅單位和個人，依照房產余值代繳納房產稅。因此，對于未辦理房產證件的和無償使用他人房屋的納稅人，應由房屋使用人繳納或代為繳納房產稅。

誤區二：地下建筑非房層，防空設施不納稅

近年來，隨著我國防空法頒布實施，一些企業事業組織、社會團體和個人，積極投資于人民防空工程建設，并由此取得一定的收益。然而在實務中，一些納稅人片面認為，防空工程是國家鼓勵的重點項目，按照有關規定給予優惠，理應享受國家免稅待遇。因此，一些大型商場、購物中心、餐飲酒店、小區物業等地下建筑設施的納稅人，未按稅法規定申報繳納房產稅。

根據《財政部國家稅務總局關于具備房屋功能的地下建筑征收房產稅的通知》（財稅〔2005〕181號）有關規定，凡在房產稅征收范圍內的具備房屋功能的地下建筑，包括與地上房屋相連的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防設施等，均應當依照有關規定征收房產稅。上述具備房屋功能的地下建筑是指有屋面和維護結構，能夠遮風避雨，可供人們在其中生產、經營、工作、學習、娛樂、居住或儲藏物資的場所。對于自用的地下建筑，實行從價計征房產稅的，按以下方式計稅：1.工業用途房產，以房屋原價的50%—60%作為應稅房產原值；2.商業和其他用途房產，以房屋原價的70%—80%作為應稅房產原值。另外，對于與地上房屋相連的地下建筑，如房屋的地下室、地下停車場、商場的地下部分等，應將地下部分與地上房屋視為一個整體，按照地上房屋建筑的規定從價計征房產稅。

為讓讀者更深層次熟悉掌握該稅收政策，筆者舉例說明。

比如：湖北省A酒店地下室停車場，與地上客房連為一體，對消費者停車一律免費。已知該地下停車場賬面價值2000萬元，其用途為商業性質，地下房產原值享受30%優惠扣除率，房產原值一次性減除比例為25%，那么該酒店地下停車場2024年應繳納房產稅為18萬元[2000×（1-25%）×1.2%]。再比如：湖北省B商場有專用的地下商品儲存室，與地面商場不屬于一個整體，該地下儲存室原價2000萬元，用途為商業性質，地下房產原值享受30%扣除率，房產原值一次性減除比例為25%，那么B商場地下室2024年應繳納房產稅為12.6萬元[2000×（1-30% ）×（1-25%）×1.2%]。

誤區三：房屋土地分開算，房企兩稅減負擔

實務中，稅務干部還發現一些規模以上企業對稅收提前進行規劃，把受讓或轉讓的土地，在賬面上分開核算。一方面減少房產稅稅基，少繳房產稅；另一方面，可縮短房屋固定資產折舊年限，只按無形資產10年攤銷。這種做法，對于企業所得稅處理來說，似乎無可厚非，但對于房產稅來講，屬于規劃不當。

根據《財政部國家稅務總局關于安置殘疾人就業單位城鎮土地使用稅等政策的通知》（財稅〔2010〕121號）第三條規定，對按照房產原值計稅的房產，無論會計上如何核算，房產原值均應包含地價，包括為取得土地使用權支付的價款、開發土地發生的成本費用等。宗地容積率低于0.5的，按房產建筑面積的2倍計算土地面積并據此確定計入房產原值的地價。由此看來，對于實行從價計征房產稅的房屋，其計稅依據包含土地價款等成本費用。不過，在計算土地價款繳納房產稅的問題上，還要區分容積率的大小，不能把土地價款全部并入房產稅計稅依據，造成多繳稅款。比如：C公司建造一棟辦公樓，受讓土地面積4萬平方米，土地出讓金2000萬元；房屋建筑面積1.8萬平方米，房屋價值3000萬元。那么，C公司該宗地容積率為0.45（1.8/4），小于0.5，那么計入房產原值的土地部分價值為1800萬元（1.8/4×2×2000），從價計征房產稅計稅依據為4800（1800+3000）萬元。再比如：D公司建造一棟辦公樓，受讓土地面積4萬平方米，土地出讓金2000萬元；房屋建筑面積3萬平方米，房屋價值3000萬元。那么，D公司該宗地容積率為0.75（3/4），大于0.5，那么計入房產原值的土地部分價值為2000萬元，從價計征房產稅計稅依據為5000萬元（2000+3000）。

誤區四：房屋維修沒營業，無需繳納房產稅

實務中，一些納稅人對于房屋維修期間是否繳納房產稅存在誤區，錯誤認為，只要房屋在維修未營業，就不需要繳納房產稅。

根據《財政部國家稅務總局關于房產稅若干具體問題的解釋和暫行規定》（財稅地字〔1986〕8號）二十四條，以及《國家稅務總局關于房產稅部分行政審批項目取消后加強后續管理工作的通知》（國稅函〔2004〕839號）相關規定，納稅人因房屋大修導致連續停用半年以上的，在房屋大修期間免征房產稅，免征稅額由納稅人在申報繳納房產稅時自行計算扣除，并在申報表附表或備注欄中作相應說明。因此，因房屋大修停用半年以上的，在房屋大修期間，才允許免征房產稅。否則，按稅法規定依法繳納從價計征房產稅。

不過，在此值得說明的是，在房屋維修期間產生的支出，該不該計入房產原值繳納房產稅呢？在實際工作中，納稅人對此情況咨詢較多，為此，筆者逐一解析。對于房屋維修費是否計入房產原值繳納房產稅，要根據具體實際情況，分三種情形處理。

1.房屋日常維修支出

依據《財政部國家稅務總局關于房產稅城鎮土地使用稅有關問題的通知》（財稅〔2008〕152號）第一條規定，對依照房產原值計稅的房產，不論是否記載在會計賬簿固定資產科目中，均應按照房屋原價計算繳納房產稅。房屋原價應根據國家有關會計制度規定進行核算。對納稅人未按國家會計制度規定核算并記載的，應按規定予以調整或重新評估。也就是說，實行從價計征的房產原值，應以企業根據會計制度確認的房產原值為依據。但目前我國多種會計制度并存，因適用的會計制度不同而略有差異。不過，對房產原值的歸集核算，會計上基本上大同小異。對此，我們以納稅人使用較多的小企業會計準則為例，予以分析說明。準則第三十二條規定，固定資產的日常修理費，應當在發生時根據固定資產的受益對象計入相關資產成本或者當期損益。由此看來，對于房屋日常維修發生的費用不需要計入房產原值，無需繳納房產稅。

2.房屋大修理費用支出

依據上述稅法規定，房屋大修理是否應該計入房產原值繳納房產稅，主要看會計制度是如何規定的。對此，我們仍以小企業會計準則為例分析說明。準則第四十三條規定，小企業的長期待攤費用包括已提足折舊的固定資產的改建支出、固定資產的大修理支出等長期待攤費用。此處所稱固定資產的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：（1）修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50%以上；（2）修理后固定資產的使用壽命延長2年以上。因此，對于房屋大修理支出，一般情況下不需要計入房產原值繳納房產稅。不過，根據《國家稅務總局關于進一步明確房屋附屬設備和配套設施計征房產稅有關問題的通知》（國稅發〔2005〕173號）等有關規定，凡以房屋為載體，不可隨意移動的附屬設備和配套設施，如給排水、采暖、消防、中央空調、電氣及智能化樓宇設備等，無論在會計核算中是否單獨記賬與核算，都應計入房產原值，計征房產稅。對于更換房屋附屬設備和配套設施的，在將其價值計入房產原值時，可扣減原來相應設備和設施的價值；對附屬設備和配套設施中易損壞、需要經常更換的零配件，更新后不再計入房產原值。另外，屬于房屋附屬設備的水管、下水道、暖氣管、煤氣管等，從最近的探視井或三通管算起；電燈網、照明線從進線盒聯接管算起。所以，房屋大修理支出是否計入房產原值計征房產稅，要根據增加房屋使用功能或設計要求的具體情況而定，不能一概而論。

3.房屋改建費用支出

依據上述稅法規定，房屋改建費用是否應該計入房產原值繳納房產稅呢？我們仍以小企業會計準則為例。準則第三十三條規定，固定資產的改建支出，應當計入固定資產的成本，但已提足折舊的固定資產和經營租入的固定資產發生的改建支出應當計入長期待攤費用。固定資產的改建支出，是指改變房屋或者建筑物結構、延長使用年限等發生的支出。顯而易見，對于房屋改建支出，除已提足房屋折舊的以外，改建支出應當計入房屋原值，依法繳納房產稅。

作者單位：國家稅務總局武當山旅游經濟特區稅務局