芻議收費還貸高速公路折舊攤銷方式

摘 要：近年來，我國交通行業擁有非常快的發展速度，高速公路作為關系到國家與地方經濟繁榮的重要基礎設施，其建設與運營對于經濟發展與社會生活具有深遠的影響。國有企業必須兼顧保障高速公路運營管養、提高路網密度等社會責任，收費還貸高速公路屬于國有企業一種較為特殊的資產，具備資產價值高、資產構成復雜、使用壽命長、重置成本高等特點，選擇合理的高速公路折舊攤銷方式，不僅可以合理展現出高速公路運營企業財務管理水平，還可以切實保障高速公路運營企業可持續發展。收費還貸高速公路折舊攤銷方式一直是審計人員非常關注的問題，財政部2023年對中天運所并未出具充足的審計證據證明河北高速固定資產折舊政策的合理性進行處罰，對會計師事務所審計高速公路企業和固定資產折舊政策的合理性判斷提出了更高的要求，文章圍繞收費還貸高速公路折舊攤銷方式進行探討。

關鍵詞：折舊攤銷；收費還貸高速公路；車流量法

中圖分類號：F540.58"" 文獻標識碼：A 文章編號：1005-6432（2025）19-0055-04

DOI：10.13939/j.cnki.zgsc.2025.19.014

1 引言

隨著我國交通經濟越來越繁榮，高速公路運輸產業持續增大，在發展過程中高速公路屬于關鍵的基礎設施，在國民經濟發展中具有非常重要的作用，使人們的工作生活變得更加方便。根據交通運輸部發表的數據可知，截至2023年年底，我國已經擁有18.4萬千米高速公路通車里程，處于世界首位。

在國家經濟不斷發展和高速路網越來越完善的過程中，在建設高速公路方面也需要投入更多成本，針對高速公路運營企業來說，在企業總資產中公路資產逐漸提升，在此種情況下合理選擇以及優化高速公路折舊攤銷方法非常重要，其能夠直接決定高速公路運營企業的稅收和經濟效益，也會對高速公路運營企業會計信息質量產生一定影響。

2 高速公路資產與折舊攤銷政策概述

2.1 收費還貸高速公路資產概述

二十世紀九十年代，為了緩解高速公路建設資金問題，收費還貸高速公路營運而生?！百J款修路，收費還貸”的政策開辟了融資新渠道，對于我國基礎設施建設的發展具有重大的意義，主要特點是政府實施投資，通行費收入納入政府性基金預算，實行收支兩條線管理，并承擔還本付息兜底責任［1］。

然而在實際操作中主要由地方國有企業作為高速公路融資、建設、營運的主體，政府通過車購稅等方式予以補償，這種方式雖然在我國高速公路事業發展上結合政府與企業的雙重優勢，但是在會計核算等方面也存在主體模糊、制度政策錯配等問題，文章主要討論的是地方國有企業為主體的收費還貸高速公路的折舊攤銷方式。

2.2 行業主要企業折舊攤銷政策分析

通過分析全國各省市高速公路發債企業發布的信息可知，東部地區9家省級發債企業中除福建省僅對經營路產計提折舊（攤銷）外，其余企業均對所有路產計提折舊（攤銷）；中部地區9家發債企業中，安徽交控、山西交投和吉林高速集團對全部路產計提折舊（攤銷），河南交投、河南收費還貸兩家公司對所有路產均不計提折舊（攤銷），其余企業僅對經營性路產計提折舊（攤銷）；西部地區11家企業中對全部路產計提折舊（攤銷）的共3家，分別為廣西交投、寧夏交投和重慶高速集團，全部不計提折舊的共5家，其余企業僅對經營性路產計提折舊（攤銷）。從單位地域分布和企業規模來說，在選擇折舊攤銷政策方面特征并不顯著，其主要受到單位管理層判斷的影響［2］。

3 收費還貸高速公路計提折舊的合理性探討

3.1 不計提折舊的合理性探討

3.1.1 無法實現投資循環的完整閉環

收費還貸公路主要通過收費權質押貸款融資投入路網建設，根據《收費公路管理條例》中的要求，國家撥款的貨幣資金在收費高速公路使用期限到后不需要償還，只需要將完好的實物資產統一交由國家管理即可。然而，隨著路網密度的進一步提升，收費高速公路期限屆滿上交被“統借統還”政策所取代，也就是說短期內國家無法收回投資，即使收回投資也是實物資產不是貨幣資金。因此收費還貸公路的投資循環是不完整的，最終不會變成貨幣性的收益，只會收回高速公路這一實物資產，收費還貸公路進行折舊的作用（即保證資產價值完整性）也就無法實現了。

3.1.2 高速公路維護工作有效保持了公路資產價值

高速公路的日常維修和大中修工程等維修工作，高速公路企業都會每年組織開展，因此，其與普通的固定資產有所不同，在達到一定的使用年限后，無須將其廢棄、再次購置，相關的維修工作避免高速公路損耗的影響，彌補了其資產的價值，并提高了其性能。計提折舊的重要作用之一是保證完整的資產價值，日常養護和大中修工程等維護工作亦可以使路面資產價值等部分資產價值得到恢復和保持，兩者目的一致，若對收費還貸公路計提折舊會出現重復計算成本支出現象，很可能導致高速公路企業虛虧的情形。

3.1.3 無法反映折舊的意義

折舊的會計定義：“在固定資產的服務年限中，以一定的方式對累計的折舊金額進行的系統分配?！逼浔举|含義就是在固定資產的使用年限結束后，以原價格重新購置存貨。

如上所述，高速公路維護工作有效保持了公路資產價值，高速公路企業無須重新購置高速公路，只需通過保養維持高速公路的狀態與性能。此外，收費高速公路期限屆滿上交被“統借統還”政策所取代，因此無法準確估計固定資產使用壽命，而且收費還貸高速公路免征所得稅，無須通過折舊控制應納稅所得額，待最終收費高速公路期限屆滿上交時移交的資產可以相對保持其公允性。

3.2 計提折舊的合理性探討

3.2.1 符合會計準則的現行規定

文章主要討論的是地方國有企業為主體的收費還貸高速公路的折舊攤銷方式。地方國有企業應該按照《企業會計準則》相關條件辦事，根據《企業會計準則——固定資產》的統一規定，對全部固定資產進行折舊，但對已經全部計提折舊且仍然在用的固定資產和按照有關要求分別進行評估并計入固定資產的土地除外。收費還貸高速公路運營單位計提折舊，并且在固定資產折舊中合理選擇收費還貸高速公路折舊方法，更加符合現行會計準則的規定［3］。

3.2.2 加強對財務報表的可理解性

收費還貸高速公路不計提折舊的政策具有一定的特殊性，很可能導致財務報表數據準確性不足，將會增加自身與社會主體的溝通成本，導致單位真實財務狀況的表現可能存在偏差。

若在固定資產折舊中合理選擇收費還貸高速公路折舊方法進行折舊，會加強對財務報表的可理解性，在融資、評估等各個方面的使用上，減少與各相關部門的溝通成本。

3.3 小結

整體來講，在收費還貸高速公路資產折舊攤銷方面相關的方法和標準還沒有統一，大多是以政府會計準則為依據，利用管理層認定與同類資產會計處理方法相結合的方式來制定本單位收費還貸高速公路折舊攤銷方式。收費還貸高速公路全部資產計提折舊在實操上可能很難一步到位，不過，由于高速公路需要安裝收費設施進行收費，再加上公路資產本身的特性，一些資產不需要計提折舊，一些則具有周期的資產價值恢復，根據上述內容，筆者認為應該對收費還貸高速公路資產內容進行界定，采取適當的策略來調整資產折舊的適用性，進行折舊計算。

4 收費還貸高速公路資產折舊攤銷方式及優化

目前在高速公路資產折舊方法的運用上，主要使用的折舊攤銷方式為兩種，分別為車流量法和直線法。

4.1 直線法

直線法就是常說的平均年限法，是指在固定資產的預期壽命內，平均分配其累計折舊金額的一種方法。在進行這種計算時，每年都將有相同數量的折舊。計算公式為：

年折舊額=（固定資產原有價值-預計凈殘值）÷預計使用年限

在收費還貸高速公路資產中，相關人員適合使用此種方法落實高速公路附屬設備計提折舊工作，如房屋建筑物、監控通信設備。

4.2 車流量法

車流量法是工作量折舊方法的一種，此種方法中假設在使用期間內固定資產會隨著工作量增加而均勻損耗，兩者之間成正比例關系，計算公式為：

年折舊額=年實際車流量總額×單位車流量折舊額；

單位車流量折舊額=（固定資產原有價值-預計凈殘值）÷預計車流量總額。

從資產特征方面展開分析，路面、承受車流量的荷載和頻率是導致其出現損耗的主要原因，其承載的車流量與自身損耗程度之間存在密切聯系。而車流量能夠直接影響運營單位收入的通行費用，與車流量集體折舊與收入配比原則高度相符。

4.3 直線法與車流量法對比

不管使用車流量法還是直線法，折舊期相同的情況下，由于收費還貸高速公路的交通流量的普遍規律是前期少，然后不斷增加，最終趨于平穩。所以，在收費還貸高速公路投入使用初期，車輛的折舊率往往比直線法要少，但隨著運行年限的延長，這兩種計算方式的折舊額都會相等，從那時起，用流量法所提取的折舊額要比直線法多［4］。

另一些人則將車流量法歸為線性方法，從實質上講，它是對線性方法的一種擴展與補充。直線法中各期折舊額相同，而采用流量計算方法，則各單位標準車折舊額相同。

4.4 車流量法運用與不足

根據計算車流量法折舊額的公式可知，計算每年實際車流量和預估車流量綜合屬于主要問題。

4.4.1 預測車流量總額

行駛車輛類型、區域經濟發展與道路網絡的布局等因素都對收費還貸高速公路車流量影響重大。在預測總流量時，有關部門要綜合各種影響因素，把具有不同類型和不同行駛里程的車輛流量資料轉化為標準車的流量。因此，交通預報是一項很專業的工作，應該委托有專門資格的組織來完成。

據調研了解，在采用車流量法進行折舊的收費還貸高速公路單位中，許多企業都已具有一定的設計資格，與交通規劃的研究機構進行了協作，因此可以保證自己可以高品質地進行車流量的預測工作，并且，如果預計的車流量與真實的車流量有較大的差距，每3～5年就要對預計的車流量進行一次修正，以保證在運營期間收費還貸高速公路的資產可以足額地提取折舊。

4.4.2 統計實際車流量

筆者通過調查了解到，當相關人員在實際工作中統計車流量時，主要會使用出口車流量法、斷面車流量法、通行費收入折算車流量法。

第一，出口車流量法。該方法基于交通流的收費還貸高速公路收費站的交通流模型［5］。由于國家收費還款高速公路都是聯網的，所以就算汽車通過了某個部門的收費站，也不一定就是整個過程都在這個部門的收費還款高速公路上，所以這個數字和汽車的真實行程沒有直接的關系，也就不能用來體現相關路產損失的情況。

第二，斷面車流量法。該方法應用時，有關工作人員必須在收費還貸公路上設置一個合適的觀測點，并在觀測點設置一些傳感器等裝置，通過定時與非定時的手段對所觀察到的機動車進行統計，并根據行業規范將其轉化為規范的交通流量，該算法將實際道路交通狀況與實際道路交通狀況相關聯。在實踐中，還可以采用路段交通量方法對總交通量進行預測。應用這種算法時，預計的車輛流量和真實的車輛流量具有相同的數據口徑。

第三，通行費收入折算車流量。該辦法主要是基于實際的收費所得，再按目前的每一輛汽車的標準計費，就能夠計算出車流量。該方法具有難度較低的優勢，而且最終可以得到十分匹配的收入額和折舊額。因為在收費還貸高速公路運營過程中會存在一定數量免費車輛，但當采用這種方式時，往往會產生與交通流量不一致的情況。此外，收費還貸公路資產的貶值僅受其自身損耗的影響，而與其盈利模式無關。利用收費收入總額進行交通統計有“以收定支”之嫌。

4.4.3 車流量法存在的不足

第一，預測車流量是由設計和交通規劃科研院所執行，相關工作會在很大程度上受到人為干擾因素和主觀判斷的影響，當不同機構開展工作時其最終獲得的數據也會存在差異，相關數據的公正性和樂觀性不足。時常會出現新開通運營的收費還貸高速公路出現與設計階段可行性研究報告存在較大偏差的實際車流量數據，證明了現階段依舊處于較低的預測水平。

第二，隨著預測期不斷延長，預測數據準確性將逐漸降低，在實際開展工作時，相關人員在察覺到預測數據與實際數據存在較大偏差或者間隔3～5年需要重新調整一次預測數據。不但能夠使計提折舊具備更為明顯的波動性，而且可以幫助單位經營者擴充盈余管理空間。

第三，盡管使用斷面流量法統計實際車流量具有合理性，但是該方法對于執行人員要求較高，需要借助業務部門或者專業機構，經常會出現與財務部門要求不符的數據格式、時間等。另外，傳感器設備性能、觀測點間距、觀測時點等也會對最終結果產生一定影響，相關人員取得準確數據的難度較高，這些情況均會對財務工作產生不良影響。

4.5 優化策略

第一，在每個月的折舊時，把預計值作為真實值來計算，然后根據實際值與預計值的不同，在年終時進行相應的調整。通過采用這種方法，不僅可以降低每個月對真實流量的統計工作量，而且可以保證財政信息的實時獲得與反饋。在會計資料的公開上，收費還貸高速公路經營者應該把自己的交通流量資料的計算方式添加到公開的內容中，以確保外界的資訊用戶知曉。

第二，以收費為依據測算出的流量資料具有科學、合理的特點。在實踐中，由于受外界擾動的影響很大，因此計算結果往往與實際情況有一定的偏離。如果由業務部門或專業組織最后算出的實際車流量與收費收入的倒推車流量數據相差不大，就可以將測量的車流量資料直接用于測量，如果相反，就必須對不同的產生原因進行更深層次的剖析，只有在校正工作結束之后，才能采用。

第三，使用車流量法折舊或攤銷關于車流量的公路資產，在實際工作中可從以下方面入手。首先，對于隧道、橋涵等工程、路面和路基等建筑工程，以及相關的投資行為，相關人員在折舊攤銷時必須嚴格遵守相關要求。其次，為讓收費還貸高速公路的營運方更加正規地運用流量法進行利潤管理，有關部門必須提高對信息披露的需求，在符合有關法規的情況下，對剩下的經營期進行精確的審核。在這一進程中，有關部門要根據車輛的實際情況，適當地對車輛的折舊和攤銷做出相應的調整。最后，想要使相關工作具有公開性、公平性、公正性，相關人員應整理和展示歷次預測情況，并詳細說明預測數據與實際數據之間存在偏差的原因［6］。

第四，使用直線法折舊與車流量無關的公路資產。在實際開展工作時，對于后續修理和養護工作、環保工作、各類設備維護、基礎設施建設、土地使用權以及相關投資等都可根據直線法折舊。

第五，按照預測的工程量和真實工程量計算出固定資產的折舊率。在核算固定資產時，要注意將預測值與實際值進行比較，倘若前者出現較高折舊就根據當年規定折舊，反之則根據實際通行費計算，主要就是根據實際情況具體分析。

5 會計師事務所審計在高速公路企業時，對固定資產折舊政策合理性判斷的風險控制措施

2023年6月8日，財政部的檢查組對中天運會計師事務所（以下簡稱中天運所）出具了行政處罰事項決定書，決定書提出中天運所并未出具充足的審計證據證明企業固定資產折舊政策的合理性，在執業工作中存在問題。

中天運所在審計河北高速公路集團有限公司（以下簡稱河北高速）2021年財務報表時，并未認真履行職業懷疑，沒有察覺到企業使用了不合理的固定資產計提折舊會計政策，致使固定資產計提折舊減少。結合沒有充分審計證據證明企業無形資產攤銷政策合理性、確認企業資產合理性不足兩個執業質量方面存在的問題，財政部最終對中天運所做出了共292萬元的處罰。根據河北高速財務報表附注披露的折舊政策，企業對路面資產按車流量法計提折舊，對路基資產不計提折舊，對橋梁涵洞等構筑物按100年上限計提折舊、未按受益年限（收費年限）計提折舊。

會計師事務所可以按照該基礎編制的報表為特殊編制基礎下的財務報表，需在財務報表附注的“編制基礎”部分中予以充分提示，且不得表述該財務報表系遵循了企業會計準則。

此時，注冊會計師對閩高速財務報表審計時，應按照《中國注冊會計師審計準則第 1601 號——對按照特殊目的編制基礎編制的財務報表審計的特殊考慮》及其應用指南規定出具審計報告，審計意見應表述為“是否符合財務報表附注所述編制基礎”而不能表述為“是否符合企業會計準則”，同時對該報告的預定用途、分發范圍等做出必要提示。

6 結語

作為一項重大的基礎設施，高速公路的建設與運行，關系著國民經濟的發展與社會的發展。政府還貸公路因其特殊的歷史因素，出現了收入與支出之間的差距，這給當地的財政補助帶來了很大的困難。

讓有能力的國有企業承擔經營管理，解決高速公路及當地政府的債務風險，保證高速公路質量的提高，這是治本之策，也是國有企業的政治和社會責任感的表現，應該在財務管理、稅務管理、指標考核等方面把它的特點都總結出來，為公司的發展提出一個有利的方針，保證公司的健康發展。

參考文獻：

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