一個流行的錯誤論證

李孝林　何守瓊

翻開(會計基礎)教材，講復式簿記的產生，都說是：最早產生于13世紀意大利佛羅倫薩銀行賬。該賬是什么樣子?為何說它是復式簿記?是否是意大利或世界上最早的復式簿記?依據是什么?為了弄個究竟，溯本求源，我們終于在日本著名會計學家黑澤清教授七十年前的大作中找到此說的依據。他曾詳細介紹如次：

“對于復式簿記之完成貢獻最早者，為十三世紀佛羅倫薩所用銀行賬簿之轉賬記錄。

“該賬簿猶為1211年之遺物。……在該賬簿中，對于每一客戶，均已區分貸借，且對于各客戶間之相互往來，常能利用貸借以為轉賬。此種從某一客戶之貸方，轉入他一客戶之借方之轉賬方法，實即后世復式記賬之建設基礎，亦即簿記學上所用世界標準語(借方)(貨方)之發生源泉。

“惟有一點應注意者，佛羅倫薩之銀行賬簿，只記人名科目，且借方與貸方之轉賬形式，亦與今日不同，其法對于每一客戶，均預留兩個記賬地位，一記nodidare,一記di avere。但此兩個地位，系上下順列，而非左右對照，此與今日之左借右貸者不同也。nodidare有‘彼應給我(hemustgiveus)之意，故表示對于客戶之債權，是即今日之借方。diavere有‘彼應有得—我應給彼(heshallhave)之意，故表示對于客戶之債務，是即今日之貸方。至于標題didare及diavere之用法，后世已略有變動。即對于前者，漸次用為dedare或doverdare。對于后者，漸次用為deavere或dover avere。茲特將其借方(dover dare)及貸方(doveravere)之記賬關系，列之如下，以供參考：

某甲應于某年某月某日交(doverdare)

本店(或某乙)洋元角分：某甲借本店

(或某乙)

某甲可于某年某月某日向本店(或某乙)

索取(doveravere)洋元角分；某

甲貸本店(或某乙)

“然自借貸二語始于轉賬記錄之點觀之。則復式簿記之最初根基，自不難由此發見。”

該例是以“本店”為會計主體的“某甲”的往來賬戶，即“應收應付款——某甲”。上欄記借方，下欄記貸方，所記的是兩筆經濟業務。鑒于“復式記賬法產生的標志應是采用復式會計記錄，一筆業務等額記入對應賬簿，從而能夠反映經濟業務的來龍去脈，便于檢查記錄的正確性。”因而單頁往來賬不能體現復式記賬法。

往來賬、錢物賬是最早產生的會計賬簿。而我國往來賬、錢物賬、費用賬古已有之，不遲于周朝，如果認為這樣能夠體現復式簿記，那么復式簿記的產生應當不遲于周朝，雖然我們現在并不這樣認識。東方和西方的往來賬都是在奴隸社會創立的，甚至更早。百年前，俄羅斯有一些會計學者就認為往來賬戶是最早產生的會計方法。

據(云夢秦簡)，制訂于公元前三、四世紀的秦國(金布律)規定：“有責(債)于公及貲贖者居它縣，輒移居縣責之。公有責(債)百姓未賞(償)亦移其縣，縣賞(償)。”欠官府的債和被判處貲、贖者住在另一縣，應立即發文到所在的縣，由該縣索回。官府欠百姓的債尚未償還，也應發文給百姓所在縣，由該縣償還。法律對債權、債務的管理規定得如此具體，必有往來賬。法律規定應是普遍做到的。公元前二世紀的江陵漢簡《鄭里庶簿》是現存最古老的賒貸糧食的往來賬簿，居延漢簡的《償及當還錢簿》則是銀錢往來賬。美國《三式簿記和收益動量》說：“最早運用負數的是中國人，他們早在公元一世紀便使用紅籌代表正數記人欠；用黑籌代表負數記欠人。”李約瑟在《中國科學技術史》第三卷《數學史》中把這事的時間提前到公元前二世紀。我國往來賬的運用，在世界會計史上屬先驅者之一。

一項經濟往來業務，既記往來賬，又等額記錄現金賬或實物賬，能夠反映來龍去脈，具有復式簿記的因素。乃復式簿記的胚胎，畢竟不等于復式簿記。在一本賬簿中并不能反映來龍去脈，兩本賬聯系并不緊密，更不能試算平衡。在此基礎上進一步發展，就將產生復式簿記。往來賬的使用孕育著復式簿記的產生。但僅僅只是孕育，并不等于已經產生。

我們并不否認13世紀意大利佛羅倫薩銀行賬是復式簿記。只是說其舉例僅是往來賬，不夠完整。事實上，黑澤清教授強調的在于：該例是銀行的轉賬業務，記賬主體是“本行”，某甲與某店通過銀行轉賬，銀行同時記入對應賬簿，顯然能夠體現復式簿記。此外，13世紀意大利佛羅倫薩銀行賬更不是意大利或者世界上最早的體現復式簿記的。

前已證明：公元前2世紀和前1世紀的漢朝簡牘和古羅馬的會計記錄，它們都可以標志復式簿記的產生。