預算管理的新潮流——“超預算”

近年來，在一些歐洲公司，一種稱為“超預算”（Beyond Budgeting）的管理模式開始日漸引起人們的關注。“超預算”的倡導者們宣稱：“超預算”是對傳統預算的替代。

傳統預算模式的弊端

“超預算”最早在1998年提出，和“新經濟”的提法幾乎同時。和傳統經濟相比，“新經濟”帶來了企業內外部環境的巨大變化，使得傳統的預算模式越來越不能適應這種變化。這些不適應有以下幾個方面：

戰略的體現力度欠佳

預算是戰略與執行的橋梁，預算要體現戰略、支持戰略。傳統預算在體現戰略方面有三個問題。

第一，預算柔性欠佳。在多變環境下，“規劃型”戰略需要向明茨伯格提倡的“適應型”戰略轉變，戰略管理的重心已經不在于長遠的規劃和安排，而是要保證多變環境中的柔性和盡可能消除發展過程中的不確定性。戰略模式的轉變呼喚預算模式的創新。而傳統預算模式的一般情況是：在年度的10月份或者更早的時間里就開始制訂下年度的預算，年度預算是年度經營的“總綱”和“憲法”，也是年底對經營者實施考核的主要標準。傳統模式強調預算的“剛性”，盡管也有“預算調整”這種使預算具備柔性的手段，但除非是預算所依賴的外部環境發生巨大變化，“預算調整”不會輕易使用，而即便進行調整，繁瑣的“申報—研討—批準”流程也往往使戰機喪失。

第二，預算目標往往是“內向型”的，缺乏對競爭對手的關注，不利于競爭戰略的貫徹落實。傳統預算目標的制訂，往往傾向于“看后、看自己”，而不是“看前、看對手”。預算年度目標往往是以上年完成數為基礎向上浮動若干，對未來市場和競爭對手的關注過少。一個企業的市場地位決定于對競爭對手的相對優勢，縱向的歷史對比有時可能是沒有意義的。

第三，過度側重于“財務數字”的預算，而忽略“非財務數字”的預算。預算是計劃的數字化形式，但多年來實務界一直有把預算等同于財務預算的傾向，原因就在于非財務指標很難同財務指標建立數量聯系，而且非財務指標內部之間也缺乏這種聯系。這種數量關系的缺乏，使得有著“提起來是一串兒，連起來是一片兒”要求的傳統預算將非財務指標排除在“主流”之外。戰略需要體現在企業多個層面，例如：人力資源、內部流程、客戶服務等，也正因為如此，傳統預算在體現戰略方面并不得心應手。

預算自身功能之間的矛盾

傳統的預算管理被用來同時滿足兩方面的需求：其一，通過計劃與預測，在組織內部合理分配資源（主要是資金資源），實現物流、資金流在組織各個環節的平衡，從而有效降低資源使用成本。其二，根據組織戰略，制訂相應的預算目標體系，并通過對預算目標完成情況的評價激勵，保證目標的實現。

然而，學者們的研究和一些企業的實踐卻表明，預算的上述兩種職能會相互抵消：

第一，用來進行資源配置的預算首先要求的是準確性，應當是現實的、最有可能實現的預算，這樣才能避免資源配置的失誤和浪費。這種職能下的預算注重的是“客觀實際”；但業績目標卻應該是“緊的但又可通過努力實現的”。如果預算要承擔考核評價的職能，預算的側重就應該是“主觀要求+客觀實際”。

第二，當預算用于資源配置時，預算必須隨著環境的變化而不斷調整，資源規劃預算特別強調“柔性”；但考核目標一旦確定，就必須保證嚴肅性，除非內外部環境的重大變化，一般目標不會更改，因此根據預算來進行考核時，就必須有一定的“剛性”要求。隨著技術進步和市場競爭的日益加劇，原本穩定、可預測的經營環境變得不確定了，現代企業要具有對意外的變化不斷反應，以及適時根據可預期變化迅速調整的能力。這種背景下，預算如果同時用于資源規劃和考核評價，不協調就會變得非常明顯。

預算余寬

當以預算作為業績評價標準時，通過“董事會提戰略要求— 經理人申報預算— 董事會批復”的基本程序，經過“由下到上”再“由上到下”的幾經反復的預算制訂過程，董事會和經理人會“博弈”出一個預算目標，這一預算目標就被當作考核的基準。

如果說股東的期望目標會帶有一些主觀色彩的話，經理人在預算目標的博弈中更多的是考慮其實現的可行性。經理人的行為預期可以概括為：在盡可能多地占有各種資源的條件下，完成其預期盡可能低的目標。“寬打窄用”是經理人預算行為的最好體現，這就是所謂的“預算余寬”。“預算余寬”不但存在于股東與經理人的博弈之中，也存在任何管理層級的上下之間。預算目標確定事實上是一個討價還價的過程，是涉及各方面權利和利益調整的政治過程。韋爾奇之所以討厭預算，也是因為“你永遠只能得到員工最低水平的貢獻，因為每個人都在討價還價，爭取制訂最低指標。”“預算余寬”不但使預算功能大打折扣，也破壞了組織內部的誠信文化。

耗時、耗力

全面預算是企業的一項系統工程，全面預算內容涉及業務、資金、人力資源等眾多方面，這一特征決定了預算工作的復雜性。根據Hacket Group的調查，年度預算占用管理者全年時間的20%，每億美元銷售收入需要25000個預算工作日（人員數乘以工作時間）的支持。ERP等管理信息系統雖然使預算技術層面的工作量大大減少，但在預算目標確定過程中上下級之間的博弈、溝通過程仍舊既“傷神”又費時。

“超預算”的新特性

和傳統預算相比，“超預算”主要有以下幾點不同：

1.分離預算的資源配置功能和考核評價功能。

“超預算”將預算的資源規劃功能和評價考核功能分開，預算不再是對員工的約束和評價標準，而是溝通和計劃的工具。它主張將預算的作用、內容和范圍局限在對現金流量的預測和計劃上，而傳統預算的控制與激勵作用則由其它績效管理制度——例如KPI考核來替代。這一分離一方面可以解決預算本身功能之間的矛盾，另一方面，KPI的涵蓋范圍可以包括大量的非財務指標，考核評價較全面，能更好地體現戰略導向。

2.縮短預算的編制期間，變“長預算”為“短預算”，下降預算的管理級次，變“中央集中預算”為“地方分散預算”。

傳統預算中，年度預算是“重中之重”。“超預算”模式下，預算的編制期間為“季度”或“月度”，一般是滾動編制，以使預算更好適應外部環境，具備更好的柔性。“超預算”重點要求“做準”，要求和客觀環境相符一致，以使資源的配置能更到位和準確。由于不再依據預算進行考核評價，預算編制減少了上下級關于預算目標的討價還價環節，預算編制時間大為縮短。

3.考核評價由KPI或BSC等績效管理工具完成，設置相對考核目標，而不是絕對考核目標。

傳統預算的考核評價，往往是以財務績效為重點的，這也由預算的特性所決定。“超預算”提倡相對目標，即和標桿相比，考評單位做的如何。標桿可以是競爭對手、行業水平，也可以是企業內部的其它單位。在以固定目標（例如上年完成數）作為考核基準時，激勵效果往往欠佳，例如：當被考核人估計年度目標很有可能無法達成時，會自暴自棄；而當年度目標已經超越很多時，又會停步不前，甚至將一部分績效“藏起來”，在景況不好的年份再釋放出來。此外，考評中的“鞭打快牛”現象也較為普遍。設置相對目標，這些問題都可以解決。

4.“超預算”是一種管理體系和管理思想的整合。

由“超預算”內容可知，“超預算”是包括：預測、計劃、評價等功能的管理系統。在這一系統中，不但有傳統預算的內容，還吸收整合了BSC、KPI等新的績效管理工具和有關價值管理的基本思想。

5.“超預算”是對傳統預算管理的改善。

實際上，“超預算”并沒有完全脫離預算。“超預算”只是分離了預算的資源配置和業績評價功能，并將資源配置計劃的時間縮短而已，傳統預算中的“滾動預算”、“彈性預算”和“零基預算”，仍是“超預算”的根本。在“超預算”模式下，原來預算承擔的預測規劃功能被保留，但更強調短期規劃和滾動規劃，而不是年度規劃，考核評價的功能則分拆出去由KPI、BSC去承擔。

超預算適合誰？

但是，值得注意的是，超預算實施可能存在以下的問題：

第一，傳統預算下，管理控制是通過事前的預算規劃、事中的預算差異分析和事后的預算考核來實現的。在“超預算”模式下，業績目標是相對的，而不是絕對的，這給管理造成了難度。

第二，對實施流程管理和培養團隊意識，可能會存在負面影響。“超預算”強調決策權下移和自主預算，這固然可以使內部的各業務單位充分發揮主觀能動性，有利于組織的快速靈活反應。但是，“流程管理”的核心思想，是打破部門之間的組織壁壘，實現部門高效協作，從而提高整個流程的效率。“超預算”可能引發的一個問題是：各個部門只注意本部門績效提高而忽視部門間的協作，結果導致流程運轉不暢，影響整體績效。預算層級下移后，如何保證各預算單位在資源的自行安排上充分考慮企業整體的利益，而不只是考慮自身績效目標的達成，這是很重要的問題。

第三，“超預算”對內部業務單位自身的管理水平和預算能力有較高的要求。傳統預算下，業績目標和資源配置是一種靜態的平衡，即主要在年度預算編制環節安排好目標達成的資源需求，各預算單位的主要工作是按照年度預算貫徹執行，“執行力”是對預算單位的基本要求。“超預算”下，業績目標和資源配置要形成一種動態的平衡，預算單位要根據外部環境的變化，不斷調整資源安排，以“咬定”動態的相對目標，這種情況下就要求預算單位具備一定的“決策力”，需要預算單位對經濟環境準確地預測，并不斷平衡目標達成和資源需求。

根據“超預算”的以上內容，它并不是普遍適用，而是適用具備以下環境特征的企業：

1.外部環境變動頻繁、劇烈，需要企業不斷調整戰略目標、對企業有強烈的柔性需求；

2.技術、品牌、人力資源等無形資產管理至關重要；

3.內部市場化程度較高，業務單位之間獨立性較強；

4.有較為完善的管理信息系統支持，可以方便地確定標桿數據并進行相關分析，能夠支持企業動態連續地預測、預算；

5.一直實施分散決策的管理模式，對下級業務單位充分授權；

6.內部各業務單位都有較好的預算和決策能力，能夠很好平衡目標與資源需求；

7.富于團隊精神和流程意識。