問責與績效評價：政府審計職能創新解讀

摘要:文章基于政府職能轉變，解讀政府審計制度的完善、審計職能創新問題，提出賦予政府審計司法地位，為問責審計和績效評價審計制度的建立創造前提條件。文章建議沿著公共資金使用效能和環境資源效益兩條主線有重點地開展績效評價、問責審計，尤其在國有企業改革中，通過問責和績效評價審計，解決政府審計“缺位”和“不到位”問題，防止國有資產流失問題再發生。

關鍵詞：問責與績效評價；政府審計；審計制度

作者簡介：楊茁（1955-），女，黑龍江哈爾濱人，黑龍江大學經濟與工商管理學院教授，從事財務管理及審計研究。

基金項目：國家社科基金，項目編號：05BJY047；2005年度國家審計署、中國審計學會招標項目。

中圖分類號：F239.22文獻標識碼：A文章編號：1000-7504(2006)05-00５９-06收稿日期：2006-06-10

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公共服務型政府強化公民與政府之間的公共受托責任關系，把政府真正置于公民的監督與制約之下。服務型政府的提出，標志著我國政治體制改革重心向轉變政府職能、創新管理體制轉移，標志著我國政府向有限政府和有效政府、責任政府目標模式轉變。就目前現實情況來看，政府改革的重點已經放在了加快政府職能轉變和強化監督制衡機制兩個主要方面^［1］。

政府審計與政府職能兩者密不可分。在市場經濟條件下，政府審計是一把 “雙刃劍”，它不僅是政府經濟監督職能的載體，也是政府職能履行的監督載體。在有限政府、有效政府和責任政府中，審計不僅僅是監督和制衡工具，也是推進民主與法制建設的工具。現代政府審計在法律框架下，對政府及其公共部門履行職責的規范性及其管理和使用公共資源的經濟性、效率性、效果性進行檢查和評價，并依法將審計結果向社會公告。政府審計不僅是維護公共利益的政治工具，是民主與法制建設和國家治理的權力制衡、責任評價機制，同時，也是一個關于公共事務的有效機制，即對政府行為的問責。因此，我國政府職能轉變，必然要求政府審計職能創新，問責與績效評價將成為政府審計的基本職能。

一、政府再造與政府職能轉變

20 世紀80 年代以來，世界各國均開展了大規模的政府再造運動，美國著名政治學家、行政學家B．蓋伊#8226;彼得斯指出：“政府改革是一個持續不斷的過程，而且幾乎可以肯定的是，只要政府存在，這一過程就永遠不會停止”。因此，政府職能轉變實際上是指政府職責和功能為適應客觀條件的變化而發生的轉換、變化和發展。政府再造不僅意味著重新審視民族國家的政治、經濟和社會職能，而且也意味著重新界定政治國家、市場經濟和市民社會之間的分工協作。

自20世紀90年代起，世界范圍內中央計劃體制轉型極力倡導市場力量最大化，政府作用最小化。但從南美一些國家發展經驗看這一思想導向下的做法并不成功，而東亞一些國家的成功經驗卻表明，如果政府主導作用較強則經濟發展成功的可能性較大。因此，1998年斯蒂格利茨（J.E.Stiglitz）提出政府與市場混合的二元經濟結構，即以市場經濟為主導，政府干預失靈市場。但是，二元經濟結構同樣存在一定知識缺陷：它忽視了民主政治中的政府失靈、直接民主和公民參與。為了彌補二元經濟結構缺陷，新混合經濟（制度結構）由此提出：政治國家、市場經濟和市民社會的三元混合經濟模式。三元混合經濟模式是構建政府再造的基礎。政治國家與市民社會分屬于不同的治理秩序，而且存在交集；市民社會與市場經濟分屬于不同的治理秩序，而且存在交集；市場經濟與政治國家存在也分屬于不同的治理秩序，它們之間也存在交集。因此，所能得出的結論性命題就是：市民社會、市場經濟和政治社會之間存在一定程度的制度性張力。所以，各國采取政府再造策略雖不盡相同，但總體上可以歸納為三大類：（1）回歸市民社會；（2）利用市場經濟；（3）走向公共治理^［2］。

過去20年中各國政府改革的主要動因是應對財政危機，減少政府開支，降低政府成本。因此，一些政府將生產力水平設定為預算和財政的根本性目標，并將其作為制訂預算的核心概念。如:成本核算；以績效為基礎制定預算；為組織爭取積蓄；提高生產率等。“建立低成本政府也許是最為困難的事，但卻是政府創新關鍵的一步。在過去20年間，各國政府創新與改革的主要內容除低成本政府外，還有優質政府、專業政府、電子政府、較少管制政府、廉潔和透明政府。”^［3］

由于我國社會主義市場經濟的發展，建設服務型政府的要求已經成為政治體制改革的基本點。服務型政府意味著政府職能由“治民”向“治官”轉變。這一由限制百姓到限制政府權力的轉變是從政治觀念上的根本轉變。

中國經濟社會正處于轉型期。中國政府按照新的改革理念，倡導政府職能轉變和強化監督制衡機制：由經濟建設型政府向公共服務型政府轉變，由“全能\"型政府向現代責任政府轉變。就目前而言，我國市場經濟并不是成熟的、理性的、規范的、法制的市場經濟，政府在市場經濟運行中仍然占有主導地位，因為政府的主要職能是要深化和完善社會主義市場經濟制度。所以“政府主導型”特征在一段時期仍然是我國市場經濟發展的基本特征。正如高尚全指出的：問題不在于現階段“政府主導\"應不應該，而是在于政府行為必須規范，并且需要根據市場化實際進程逐步實現政府自身轉型和職能轉變^［1］。因此，根據三元混合經濟結構為基點的回歸市民社會、利用市場經濟、走向公共治理的政府職能轉變策略，將有助于我國政府的轉型。

我國政府職能新理念的確立及政府職能再造主要應從以下兩個方面入手：

（1）強調政府“為人民服務”的精神，強調政府要“權為民所用”，強化依法行政；在強化政府的公共服務職能中，完善市場經濟規則，減少政府直接干預微觀主體的行為；在市場和非市場無力調節領域，充分發揮政府作用，解決政府“缺位”問題；要達到公共治理，首先要治理政府，解決政府職能劃分模糊的缺陷，規范政府行為。

（2）強化和完善對政府行為的監督和制衡機制。政治民主，政府執政的公開、公平、公正，公共權力行使的透明是完善政府行為監督和制約機制的前提。按照權責對稱原則，完善政府問責機制，發揮政府審計和監察部門的作用，并形成政府“外部”的制衡，即社會的監督。

二、我國政府職能轉變要求政府審計職能創新

我國政府改革已經從政府的“權利本位”向“責任本位”轉變，有限政府和責任政府開始成為政府執政新理念。政府職能轉變，客觀上要求政府審計職能創新。問責與績效評價將成為我國政府審計職能創新的基點。我國《審計法》以及國內一些學者及審計工作者對此有較深刻的認識：

于2006年6月1日起施行的新修改的《審計法》中嚴格了經濟責任追究制度。法律規定，審計機關按照國家有關規定，對國家機關和依法屬于審計機關審計監督對象的其他單位的主要負責人在任職期間對本地區、本部門或者本單位的財政收支、財務收支以及有關經濟活動應負經濟責任的履行情況，進行審計監督。

馮均科認為，問責政府是權力配置的內在需要，良好的國家審計制度，應以問責政府為導向，建立起一個完善的政府績效評價體系^［4］。

葛笑天認為，政府審計與政府職能轉變相適應，最重要的就是要適應政府職能從無限型向有限型轉變的要求。我國政府審計同樣存在“錯位\"、“缺位\"和“越位”問題，要強化對政府公共財政的審計監督，加快向績效審計為中心的轉變^［5］。

李金華指出，積極開展效益審計，是實現審計工作現代化的必然要求。黨的十六屆三中全會提出“建立預算績效評價體系\"，中央經濟工作會議要求“推進財政資金使用績效評估工作\"。要抓住這些有利條件，積極推進效益審計的實踐，重點揭露決策失誤、管理不善造成的嚴重損失浪費和國有資產流失問題。

戚嘯艷、王昊、易仁萍認為，健全的績效審計制度是提升審計質量、實現審計目標的必要保障。英國國家審計署（NAO）的一項主要職責就是依法對各機關使用公共財物和政府經費作出經濟性、效率性和效益性檢查和評估；美國審計署（GAO）工作重點已經轉移到政府績效審計^［6］。

關于政府審計職能創新問題并非獨立成章，它是政府職能轉變的基本要求，應當在政府改革、政府審計制度改革背景下進行思考。根據我國國情，我國政府審計選擇的是政府主導下的行政型審計模式，短期內不會改變。因為這一模式不僅與我國經濟社會“政府主導型\"特征相一致，最主要的是政府要在一段時期內仍然要通過政府審計維護經濟秩序和加強經濟監管。但是，制度僵滯問題在政府審計制度中同樣存在，政府審計制度改革是必然的。近年來有關審計立法型模式選擇主要有三種，一種是“審計院\"（即“一府三院\"：國務院、法院、檢察院和審計院）模式；一種是“人大隸屬\"（在人大常委會或財經委員會下設常設機構）模式；還有一種是“雙軌制\"（在人大和政府分別建立履行不同審計職責的審計機構）模式。本文在此不想就政府審計模式選擇問題進行探討，但分析以上命題研究后不難發現，選擇審計模式是為了使政府審計的經濟監管（問責）職能和預算執行評價（績效評價）職能更好地發揮作用，是從審計體制上完善政府審計職能。因此，研究政府審計職能創新也主要從問責和績效評價兩大基本職能入手。

三、問責與績效評價將成為政府審計的基本職能

一直以來，我國政府審計制度的基本特征是由政府主導型經濟決定的，它源于政府對審計的直接控制。許多研究認為，政府審計是國家“內部審計\"。這一定位其實認為，政府審計的最大缺陷就是審計缺乏獨立性，而歷來獨立性又多被認為是評價審計制度優劣的標準。但是，這一評價標準未必完全適用于我國。因為看一個制度是否合理，主要是看其制度是否遵守了支持該制度系統的理念所規定的“邏輯\"，所表現出來的功能與價值是否與其“理念\"具有邏輯上的一致^［7］。對我國政府審計制度的理性評價應當結合我國政府主導型經濟特性進行分析，應當看其是否與政府審計的監督和制衡機制理念所規定的邏輯性具有一致性，這樣才有助于我們更好地認識政府審計職能，并完成審計職能轉變。

1．國家的社會政治制度對政府審計的發展起著關鍵性影響。從中國政府主導型經濟發展過程看，政府始終在干預經濟活動，甚至直接介入市場。按照“靜態管理模式\"的說法，實現政府管理方式主要是通過管制，即通過集權式的計劃安排來理性設計社會運轉秩序，力求通過損益最小、效果最好的計劃把散亂無序的社會生活納入剛性的秩序中。而作為政府職能的政府審計是政府管制的具體做法，它是與政府主導型經濟管理模式相一致的。因此，自政府審計制度建立以來，它受命于政府，雖然少于獨立，但它始終具有強制性監督作用，因此經濟監督優勢一直存在。但政府主導型經濟是我國經濟轉軌期的特殊狀態，雖然“靜態管理模式\"在這一時期是合理且有效的，但政府改革和職能轉變的方向是市場主導型經濟，因此，隨著經濟社會發展，我國社會主義市場經濟逐步成熟，社會管理理念從控制轉向服務，政府職能的轉變必然決定政府審計職能的創新趨勢。

2．權力政府向責任政府轉變使責任成為連接政府審計和治理政府之間的橋梁。責任政府的建設使問責職能成為政府審計監督制衡政府責任的有效機制。我們不妨通過對責任與權力理論的解讀，進一步確立政府審計職能的創新點：

（1）受托責任理論認為，政府與民眾之間是一種代理人與委托人的關系，民眾是公共權力的主人。在傳統公共行政管理模式中，產生了兩種不同責任體系：政治責任與官僚（或管理）責任。政治責任與公共權力相關，是公共權力的被委托者（行使者）對委托者（所有者）的責任。在傳統公共行政模式中存在著一種體制性的責任錯位：行政組織和官員雖然直接面對公民而不對公民負責，而真正的決策組織由于不直接面對公眾而無法實現契約意義上的責任。因此，政府在行政中逃避責任也就不可避免。

（2）公共權力是一種權力束。在受托關系中，由于受托公共責任產生，必然產生代理風險。這種代理風險源于公共權力的具體權利人。由于具體權利人具有人性弱點可能導致權力異化。如果權力異化導致政策異化，即政策制定異化和政策執行異化，就有可能使國民經濟發展中某些具體措施由于政策導向偏差而失效。所以政策的制定需要風險預警；政策的執行需要進行風險管理以及監控；政策目標完成與政策執行結果需要績效評價。作為政府職能監督載體，政府審計應當承擔起對政府受托責任履行全過程以及公共管理績效的問責和評價責任。

（3）政府管理創新引導我國績效審計發展。從市場化理念角度講，市場化是改善政府的途徑和社會治理的基本戰略：市場化不僅是一個管理工具，更是一個社會治理的基本戰略。政府管理創新理念認為政府管理應著眼于終極產品和實際社會效果，這就引導績效審計作為現代政府審計的主流內容正在啟動。與傳統財政財務審計不同，績效審計作為一種對受托經濟責任更深層次的考核方式，其審計的內容與發揮作用的機理上都具有全新的改變。探索適合中國國情的績效審計模式是我們面臨的一個重要課題。

3．問責及績效評價是政府治理結構的有效機制。政府和市場是協調一個國家社會成員經濟利益沖突的兩大基本機制。當市場失靈時，政府有必要對經濟進行干預，其基本活動主要體現在以下方面：

（1）政府運用宏觀調控職能，通過宏觀經濟政策干預宏觀經濟運行和協調收入分配，保持經濟穩定和均衡發展。

（2）通過公共規制職能對經濟主體的自利行為加以規范，最大限度保護公共利益。

（3）政府運用資源配置職能按社會成員的需求意愿供給私人部門不愿意提供的公共產品和服務，以滿足社會對排他性物品的消費需求。

作為政府彌補市場失靈時所支付的成本直接表現為公共支出。公共支出的成本效益取決于政府的工作效率，而工作效率又取決于政府治理結構。任何一個國家的政府都是一個多級次結構，因此不可避免會產生委托代理風險和信息不對稱問題：官僚追求個人控制權而忽視工作效率；下級官員則利用所掌握的更多信息謀求部門利益；政府官員利用政府干預經濟的權力設租、尋租，牟取私利，使公共權力異化，破壞市場競爭秩序和扭曲市場資源配置。責任政府就是要堅持權為民用，以各種法律與規則的形式將各種權力與責任確定下來，同時建立嚴格的責任追究制、建立公開、公平行政執行責任制、建立客觀公正政策評估制、建立行政過錯追究制、完善行政監查制^［8］，以保障公共管理的民主、科學、效率與公民權利的實現。

政府責任的法治化為政府審計職能轉變與創新——問責與績效評價職能——提供了必要的前提，為“問責制度\"的確立創造了必要條件，同時，也為政府治理構建了監督制衡機制：一方面抑制對公權的需求，避免公權的無限擴大可能導致對私權的侵犯，另一方面增強了權力行使者的責任感，使他們時刻關注權力行使的效果、效率及效益，不斷改善行政行為。因此，在建立政府責任目標實現的績效評價體系中必須具有問責、追責的功能。

四、政府審計職能創新彌補“政府失靈”

綜上所述不難看出，政府審計職能轉變與創新還存在相當多的困難：

1．我國政府審計是政府主導下的行政型審計模式，政府對政府審計有直接控制權。許多研究認為，我國政府審計就是政府“內部審計”，它行使的是政府內部監督職能。政府治理結構決定政府審計地位及作用，政府改革制約政府審計職能轉變。由于政府改革剛剛提出，它又是漸進的，因此，“制度僵滯”問題會導致政府審計職能轉變存在較大困難。

2．由于我國市場本身的局限性導致政府干預經濟成為解決“市場失靈”的必然選擇。具體做法主要是通過權力的運用干預經濟：政府官員既有政策的制定權與決策權，又有市場的管制權和公共資源的支配權，尤其在經濟與政治發展不均衡條件下，官僚主義者們尋機運用權力“尋租”，從而使政府調節經濟的杠桿偏離甚至脫離資源配置效率的軌道。近年來，雖然我國政府審計對行政事業單位、國有及國有控股企業黨政領導干部實施的經濟責任審計已經成為制度，但是，這一“問責”與政府責任“問責”審計不具有同一性。經濟責任審計很難真正做到在政府干預經濟的情況下，對人們非生產性追求經濟利益行為的危害程度進行事前監督和制衡，因此，理想化的政府審計職能與現實中的審計職能存在較強異質性。

3．近三十年的經濟體制改革使我國已經基本形成社會主義市場經濟體制框架，但經濟體制的巨大變化與政治體制的相對“固化”形成較大反差，經濟發展與政府職能轉變出現較大錯位，政治環境與市場經濟發展要求出現嚴重背離，“看不見的手”會使“政府失靈”而無法彌補“市場失靈”，尤其是制度非理性導致的許多問題難以通過政府職能或市場機制解決。政府審計局限性較強，一是“無權過問”；二是“無力去做”，政治體制問題很難通過某一項政府職能或者經濟制約機制來解決。

4．作為實施政府績效審計的環境基礎與開展政府績效審計要求的條件存在很大差異，如社會需求、經濟制度、政治體制、法制環境、技術基礎等都不成熟。因此，就我國目前情況看，實施對政府受托責任履行結果、公共管理績效、服務公民效果等的績效評價審計還缺少必備條件和存在較大難度。

但問題并非不能解決。政府治理結構優化，政府職能轉變會為政府審計職能創新目標實現提供必要的前提條件，同時政府審計職能創新可以彌補“政府失靈”：

首先，三元混合經濟結構無疑為現代民主政治框架下政府權力和責任的約束機制設計提供了一個理論依據。在現代民主政治框架下，政府權力和責任的約束機制主要來自民主、法制和公民社會三個方面。具體而言，要通過權力下放使政府回歸市民社會；利用市場規則，使市場在資源配置方面發揮更大的作用。因此，我國在一段時期的改革目標應當具有如下內容：(1)必須正確處理政府與公民、社會的關系；(2)強化政府公共服務職能，減少政府直接干預微觀主體的行為；(3)合理劃分不同層級政府之間、部門之間的職能、規范政府的收入與支出；(4)政府活動必須貫徹公開原則，建立公開明晰的行政執行責任制；(5)按照政府權責對稱原則，完善政府問責機制：建立客觀公正政策評估制、科學嚴格的決策及行政過錯責任追究制；(6)完善行政監察制度。這些制度以及制衡機制的建立，為政府審計職能轉變奠定了基礎。

其次，政府審計制度的重新選擇問題已經擺在我們面前。雖然從理論上已經開始準備，離實際操作尚有一定距離，但政府審計制度改革是必然趨勢。因為就制度本身而言，只有那些既體現制度本質要求，有利于社會歷史進步和人的全面發展，同時又有助于制度持續演進和發展的標準才是合理、可取的。政府治理結構重建要求政府審計參與治理，同時，政府改革為政府審計制度改革提供了原動力。政府審計制度重新選擇體現了社會進步，有助于政府審計制度持續演進和發展。

我國政府審計模式重新選擇問題的研究已經取得一定成果，目前討論較多的是立法改革模式中的“審計院模式”和“人大隸屬模式”。從目前看，雖然我國已經提出政府改革治理、轉變政府職能，但改革是漸進的。根據我國特殊性，政府主導型經濟轉變為市場主導型經濟還需要一定時間，政府在經濟發展中的主導作用仍然毋庸置疑。政府審計制度的改革與發展要適應國家發展需要，不難看出，政府審計“雙刃劍\"的作用在一定時期內是相當重要的。基于此，要想很好發揮政府審計在主導型經濟中的監督和制約作用，應當通過立法賦予政府審計一定司法權力，將政府審計法制化，強化政府審計職能。同時，解決行政隸屬關系，建議由中央審計署直管地方審計機構，這樣可以更好地全面行使政府審計的問責、績效評價職能，避免出現審計“缺位\"和“不到位\"問題，并通過成立人大審計委員會對審計機構進行監督。如果政府治理結構能夠很好地建立起來，政府審計的問責與績效評價職能是能夠在政府主導型經濟中確立，并在市場主導型經濟中完善和發展起來的。

最后，問責、績效評價審計地位要確立、范圍要明確、功能要健全。我國責任政府的建立除了需要強化政府公職人員的責任意識、制定相關的權力法規之外，還必須在公共管理全程，尤其在決策、執行、監督等主要環節進行改革。通過調查了解，政府部門各領導層普遍認為，改革決策機制是政治體制改革的主要因素。因為決策問題是根本性問題，決策出現失誤、錯誤，將會影響全局^［9］。因此，政府審計目標同樣要將重點放在人們普遍關注的、中國經濟發展改革中重大問題的決策和政策制定、實施上。如，住房制度改革、勞動就業問題、醫療體制改革問題、教育科技發展問題、國有企業改革問題、收入分配制度、政治體制改革等人們關注的重大問題，對這些重大問題的決策、制度建設、體系完善等實施問責與績效評價審計。

與經濟責任審計比較，績效審計作為一種對受托經濟責任更深層次的考核方式，內容與作用機理都不相同。從西方國家開展績效審計情況看，實施績效審計應當具備相應的條件：(1)在較完善的政府預算管理體系中，財務審計已經實現了規范化和制度化，具備完整的財務報告體系和與之配套的報表審計體系；(2)法律制度相對完善，合規性不是審計的主要關注目標；(3)政府職責相對明確，政府責任制度普遍建立，可以對政府責任開展考核評價；(4)績效審計具有司法地位，對行政機關的績效審計結果可以通過立法機關的監督得以落實；(5)具有開展績效審計的標準規范、人員素質和技術手段等。就我國目前情況看，開展績效審計尚缺乏必要的前提。但由于在公共資源配置中一些重大違法違規案件經常出現，尤其在國有企業改革中，政府審計“缺位”、“不到位”問題比較嚴重，對在國有企業改革中由于決策、政策實施失誤造成的資源浪費、國有資產流失等嚴重問題無法監督制衡。因此，雖然完全開展績效審計條件尚不成熟，但政府審計可以針對國有企業改革中存在的問題建立相應的績效評價、問責指標，沿著公共資金使用效能和環境資源效益兩條主線有重點地開展績效評價、問責審計。政府審計職能轉變是政府治理的需要，政府審計職能創新是社會進步的要求。

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參考文獻

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［責任編輯國勝鐵］