制定和選擇人力資源會計政策的原則和影響因素

　　【摘要】筆者認為，加強對會計人力資源管理是單位會計管理的重要內容。本文對此進行深入探討。
　　
　　人力資源會計管理政策是為了加強對會計人力資源的管理而制定的約束性條件。
　　
　　一、制定和選擇人力資源會計政策的原則
　　
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　　成本與效益相結合的原則是人力資源會計政策具體制定和選擇過程中必須遵循的基本原則。
　　成本與效益是一對相互聯系的概念。從某種意義上講，任何一種行為都存在成本與效益相比較的問題。從經濟學的角度來分析，企業的產出是其投入的函數，即Q=F（K，L），其中K表示投入的資本，L表示勞動力，即人力資源。企業總是在尋求以最小的投入來獲取最大的收益。人力資源會計政策也必須遵循成本效益結合的原則。制定和選擇人力資源會計政策的成本包括兩個方面：一個方面是制定和選擇人力資源會計政策本身所要付出的代價，即在制定人力資源會計政策時需要開展有關調查研究和進行可行性分析工作；另一方面，運用人力資源會計政策所相應付出的代價，即在具體執行過程中，由于沒有借鑒的經驗，可能會出現一些不合理的問題，給企業造成不必要的損失。制定會計政策的效益是指該項人力資源會計政策的制定和執行給企業的管理者、債權人、投資者更進一步了解企業帶來決策上的好處。如：通過對企業的了解，對企業將有一個良好的預期，繼而追加投資。遵循成本效益原則的另一層含義是：根據現有的情況，建議對知識密集型的企業人力資源進行反映。對企業的具體人力資源情況而言，并非所有的企業都擁有大量的人力資源，其規模不同，人力資源的數量與質量亦不同。對企業來講，人力資源并不是越多越好，人力資源的質量（受教育程度）也不是越高越好。所以人力資源會計政策必須是對知識密集型的企業進行的特別反映，如知識技術含量高的大型企業、會計師事務所等。
　　
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　　謹慎性原則是對在制定和選擇人力資源會計政策時的可行性與合理性做出的規定。
　　謹慎性原則要求企業在面臨不確定因素的情況下做出職業判斷時應當保持必要的謹慎，既不高估資產或收益，也不低估費用或負債。由于人力資源的核算和物質資源的核算存在許多差異，人力資源是一項軟資產，受人的主觀活動因素的影響較大。人的業務能力水平、工作的積極性等都會對人力資源的收益、費用造成影響，因此人力資源會計政策必須遵循謹慎性原則，對人力資產、人力負債、人力權益等進行客觀地估計，盡可能地減少主觀因素的干涉。謹慎性原則的另一個要求是指人力資源會計政策要具有穩定性和可行性。穩定性是指人力資源會計政策一經選定就不能隨意變更，保持謹慎的態度。在進行可行性研究與分析時，既要考慮大的會計環境，又要結合人力資源的特點，制定適合企業的政策。例如，在人力資源的攤銷方法中，考慮到人力資源呈拋物線形的變化，人力資源的攤銷可以比照固定資產的折舊方法，采用加速攤銷法、雙倍余額攤銷法等，使人力資源的攤銷值與其貢獻值相互配合。謹慎性原則保證了人力資源會計政策具有可行性與合理性。
　　
　?。ㄈ┤肆Y源會計事項確認政策——權責發生制原則
　　我國《會計法》規定會計事項的確認應該遵循權責發生制原則。人力資源會計事項的確認政策——權責發生制原則為人力資源會計事項的確認指明了方向。
　　按照權責發生制原則，凡是屬于本期發生的人力資源成本只與本會計年度相關，則應在本期內列為費用；凡是與幾個會計年度，即在人力資源的服務期內相關的，則應該合理地做資本化處理。權責發生制原則要求人力資源會計核算要使收入和費用相互配比，該費用化的費用化處理，該資本化的資本化處理。
　　１.收入和費用相配比
　　這是權責發生制的一個最基本要求。能確認為當期的人力資源收入和與其相關的費用配比，以保證當期的收入更真實、更準確，這是人力資源會計政策應嚴格遵守的原則。因為，人力資源具有很強的流動性。人力資源的流動性增大，會使企業為人力資源所做的一切努力隨著勞動力的離開而喪失。在取得成本時的全部費用計入了取得時期的會計期間，卻沒有任何收益，導致當期的成本費用過高，利潤下降；而在離開企業的當期卻有收益而無成本投資，又增大了利潤，這種波動性明顯地不利于管理層的決策和管理。
　?。?費用化和資本化處理的問題
　　權責發生制原則在客觀上要求將人力資源的投資合理地予以費用化和資本化。在傳統的會計理論中，企業會計核算中并未明確人力資源的情況，所進行的人力資源投資均一次性列為當期損益，這就違背了權責發生制原則。因為企業在人力資源投資上的投資支出其受益期往往是人力資源的整個服務期限。在人力資源會計核算中應考慮到人力資源經過培訓以后，其知識層次、技術水平有所提高，潛在的服務能力增強，在其工作期內永遠受益，所以這部分支出應該在以后各年度內分期進行攤銷，各期的攤銷值與各期的收益配比。
　　那么究竟什么樣的人力資本支出應當資本化，資本化的金額又是多少？從實際的工作來看，企業取得人力資源并不一定支付其本身的成本或沒有支付其本身的全部成本，只是借助于工資的形式給予補償。工資部分與各會計年度收益相關，已做了費用化處理。這部分的處理是正確的，但是，在取得人力資源前的招聘、選拔費和崗前培訓、維護開發等支出是為其服務期限內提供的潛在服務，因此，為其帶來收益而發生的綜合性支出應該進行資本化處理。但這部分應該資本化的金額是多少，還是有待討論的問題。因為在現階段并未實行人才的有償使用制度，為培養合格的人才所發生的支出并不能確切地計算。如果實行人才的有償使用制度，由用人單位向教育部門或人才流出部門支付人力資源本身的成本，則這個問題就容易解決。在電子時代，教育部門、人才流出部門完全可以借助計算機管理來確定人力資源投資的部分，然后將這個數據提供給企業，由其確定資本化金額的比例，所以應立即實行人才的有償使用制度，使人力資源投資成本資本化金額得到合理的確定ePTKUfDaWSqe4YhcOW385A==。
　　
　　二、制定和選擇人力資源會計政策的影響因素
　　
　　人力資源會計政策的制定和選擇是人力資源會計信息揭示的基礎。它是一個經過理智思考的不斷博弈的過程，同時也是一個由點到面逐步系統化和最優化的過程，是企業財會人員對人力資源會計不斷探索的過程。因此，人力資源會計政策的制定與選擇既要能夠保證人力資源會計管理目標的實現，又要協調好各相關利益人的關系；既要保證企業現行會計機制的正常運行，又要兼顧人力資源的特點，在進行選擇的過程中必須考慮到如下的影響因素：
　　
　　（一）國家法規
　　人力資源會計政策必須在會計法規允許的范圍內選擇。因此，人力資源會計政策必須符合國家的有關經濟法規的要求，不能借助于制定的人力資源會計政策鉆國家會計法規的空子；還要考慮稅法等經濟法規的影響，所選擇的會計政策不能人為地減少國家稅收，給國家的宏觀經濟政策造成影響。
　　
　?。ǘ┤肆Y源會計理論
　　人力資源會計政策選擇時既要考慮到會計理論上的合理性，又要考慮到在會計實務中的可操作性。由于人力資源會計理論在現階段還不很成熟，有關的人力資源會計核算程序與方法、人力資源成本會計、人力資源價值會計雖已得到了大量的研究，但卻沒有應用在會計實務中，甚至沒有進行試點實驗，所以，可以借鑒的經驗幾乎沒有。但是理論可以指導實踐，使之很快地投入實踐中進行檢驗，從而選擇最有利于企業發展的、更合理的人力資源會計政策。
　　
　?。ㄈ┤肆Y源的教育狀況及會計人員的素質
　　企業會計實務本身是一項專業技術很強的工作，要求會計人員掌握有關的會計專業知識和技能，并要求會計人員具有包括良好職業道德在內的優秀品質。企業擁有一支綜合素質高的會計人員隊伍，就能在制定和選擇人力資源會計政策的不斷探索研究、不斷博弈過程中，制定和選擇一套最能體現企業人力資源會計特色和適合企業會計環境的會計政策。尤其是在人力資源會計實務操作還沒有經驗的情況下，高素質、高技能的專業會計人員就會成為
　　人力資源會計政策選擇時應該特別考慮的影響因素。
　　
　?。ㄋ模┢髽I的總體目標
　　制定人力資源會計政策時，企業的總體目標是一個十分重要的因素。人力資源會計政策的制定必須與企業的總體目標相一致。前已述及，人力資源會計政策的制定是基于企業管理當局的需要對人力資源的具體情況進行真實地反映，因此，所選擇的會計政策要有利于增加企業的現金凈流量，有利于企業價值最大化的實現，這就是企業的總體目標?？紤]到企業總體目標的要求，人力資源會計政策一定要與企業的總體目標相一致。