財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)：價(jià)值管理的三大支柱

　　【摘要】如何正確處理財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)三者之間的關(guān)系，歷來是我國(guó)理論界討論的熱點(diǎn)，但很少有人將三者作為價(jià)值管理的整體進(jìn)行研究。而實(shí)際上，財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)雖然產(chǎn)生的時(shí)間不同，但它們都是隨著社會(huì)的發(fā)展，人們?yōu)榱思訌?qiáng)經(jīng)濟(jì)管理的需要而產(chǎn)生的，在現(xiàn)代企業(yè)價(jià)值管理系統(tǒng)中缺一不可。其中，財(cái)務(wù)是價(jià)值管理的決策系統(tǒng)，會(huì)計(jì)是價(jià)值管理的信息支持系統(tǒng)，審計(jì)是價(jià)值管理的信息保障系統(tǒng)，它們共同構(gòu)成企業(yè)的價(jià)值管理系統(tǒng)。
　　
　　如何正確處理財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)三者之間的關(guān)系，歷來是我國(guó)理論界討論的熱點(diǎn)，而綜觀我國(guó)現(xiàn)有的文獻(xiàn)資料和價(jià)值管理學(xué)科體系，均將財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)作為獨(dú)立的學(xué)科進(jìn)行研究，很少甚至沒有將三者作為一個(gè)整體來進(jìn)行剖析，導(dǎo)致了我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)制度下財(cái)、會(huì)、審運(yùn)行機(jī)制理論的孤立。根據(jù)系統(tǒng)理論，三者均為企業(yè)管理系統(tǒng)的子系統(tǒng)，現(xiàn)實(shí)要求理論界在研究三者差異的同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)協(xié)同效應(yīng)的研究，實(shí)現(xiàn)1+1+1>3的效應(yīng)，解決三者長(zhǎng)期混淆不清的狀態(tài)，共同為企業(yè)的發(fā)展發(fā)揮作用。
　　
　　一、目前三者關(guān)系研究現(xiàn)狀
　　
　　目前，人們對(duì)財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)以及會(huì)計(jì)與審計(jì)關(guān)系的研究較多，出現(xiàn)了大會(huì)計(jì)、大財(cái)務(wù)、財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)并列、審計(jì)與會(huì)計(jì)獨(dú)立、審計(jì)是會(huì)計(jì)的組成部分等觀點(diǎn)，而把三者結(jié)合起來進(jìn)行研究的則較少，主要有以下三種觀點(diǎn)：
　　唐國(guó)平（2000）指出現(xiàn)代會(huì)計(jì)經(jīng)歷了會(huì)計(jì)學(xué)與其他學(xué)科（如統(tǒng)計(jì)學(xué)等）的分化瓦解，也經(jīng)歷了會(huì)計(jì)學(xué)與其他學(xué)科（如信息學(xué)，系統(tǒng)控制學(xué)等）的整合。未來會(huì)計(jì)學(xué)科的發(fā)展將形成由信息會(huì)計(jì)學(xué)（會(huì)計(jì)學(xué)）、微觀控制會(huì)計(jì)學(xué)（財(cái)務(wù)學(xué)）和宏觀控制會(huì)計(jì)學(xué)（審計(jì)學(xué)）三分天下的局面。信息會(huì)計(jì)學(xué)其目標(biāo)是研究會(huì)計(jì)實(shí)體如何向投資者和債權(quán)人等提供決策有用的會(huì)計(jì)信息。微觀控制會(huì)計(jì)學(xué)其特點(diǎn)是以會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)提供的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息為基礎(chǔ)，結(jié)合其他相關(guān)信息，控制企業(yè)的財(cái)務(wù)活動(dòng)，以實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富最大化的目標(biāo)。宏觀控制會(huì)計(jì)學(xué)其研究的主要內(nèi)容應(yīng)當(dāng)是，如何通過控制會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量來達(dá)到維護(hù)資本市場(chǎng)正常秩序的目標(biāo)。這種觀點(diǎn)指出了未來會(huì)計(jì)學(xué)科的構(gòu)成，但對(duì)三者之間的聯(lián)系則解釋得不夠清晰。
　　陳良華教授（2002）從價(jià)值管理角度來解釋會(huì)計(jì)概念和重構(gòu)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)。他提出了泛會(huì)計(jì)概念，認(rèn)為泛會(huì)計(jì)的內(nèi)容包括了會(huì)計(jì)、公司財(cái)務(wù)管理，內(nèi)部審計(jì)、管理控制的部分內(nèi)容，戰(zhàn)略管理中的價(jià)值分析，成本管理和統(tǒng)計(jì)的部分內(nèi)容。但該文似乎有一種把會(huì)計(jì)概念無限擴(kuò)大的危險(xiǎn)。按照泛會(huì)計(jì)的觀點(diǎn)，所有的管理都屬于價(jià)值管理，“銷售、市場(chǎng)、財(cái)務(wù)、生產(chǎn)管理均是圍繞實(shí)現(xiàn)價(jià)值戰(zhàn)略支撐的職能活動(dòng)，價(jià)值管理除了財(cái)務(wù)管理外，還需要幾乎企業(yè)所有部門管理活動(dòng)來支撐”，都屬于泛會(huì)計(jì)的內(nèi)涵。這種把會(huì)計(jì)無限擴(kuò)大的做法筆者認(rèn)為不僅不是對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)科的發(fā)展，而且有可能會(huì)喪失會(huì)計(jì)本身的靈魂。
　　英國(guó)成本與管理會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)1982年曾組成專門研究工作組，對(duì)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)進(jìn)行了研究，提出了全新的會(huì)計(jì)概念：（1）對(duì)實(shí)際業(yè)務(wù)事項(xiàng)用貨幣形式進(jìn)行分類和記錄；（2）為了對(duì)一個(gè)時(shí)期的業(yè)績(jī)或某一指定日期的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)，對(duì)這些業(yè)務(wù)事項(xiàng)體現(xiàn)的結(jié)果加以表述和說明；（3）對(duì)各種備選的計(jì)劃方案引起未來的活動(dòng)，用貨幣形式進(jìn)行預(yù)測(cè)。認(rèn)為在會(huì)計(jì)這個(gè)大概念中，應(yīng)包括管理會(huì)計(jì)和審計(jì)兩個(gè)部分，除審計(jì)外，一切會(huì)計(jì)都屬于管理會(huì)計(jì)，都具有控制職能。同樣該組織也未能揭示財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)三者之間原本存在的緊密聯(lián)系。
　　
　　二、財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)：價(jià)值管理的三大支柱
　　
　　實(shí)際上，財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)雖然產(chǎn)生的時(shí)間不同，但它們都是隨著社會(huì)的發(fā)展，人們?yōu)榱思訌?qiáng)經(jīng)濟(jì)管理需要而產(chǎn)生的，它們的目標(biāo)是一致的，即實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，在現(xiàn)代企業(yè)中缺一不可，是企業(yè)價(jià)值管理的有機(jī)組成部分。
　　
　　（一）財(cái)務(wù)：價(jià)值管理的決策系統(tǒng)
　　在世紀(jì)之交，財(cái)務(wù)管理作為增加財(cái)富的重要手段已廣泛存在于社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各個(gè)層面與角落。但不同的人對(duì)財(cái)務(wù)管理有不同的認(rèn)識(shí)，有人從資金運(yùn)動(dòng)的角度，把財(cái)務(wù)管理分為籌資管理、投資管理、營(yíng)運(yùn)管理和分配管理；有的則從財(cái)務(wù)管理循環(huán)的角度，把財(cái)務(wù)管理分為財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)、財(cái)務(wù)決策、財(cái)務(wù)計(jì)劃、財(cái)務(wù)控制、財(cái)務(wù)分析五個(gè)階段；還有的甚至從財(cái)務(wù)要素的角度，把財(cái)務(wù)管理分為現(xiàn)金流轉(zhuǎn)管理、資產(chǎn)管理、資本管理和收益管理。
　　本文擬從決策理論的角度把財(cái)務(wù)管理界定為企業(yè)為達(dá)到一定的目標(biāo)而進(jìn)行的財(cái)務(wù)決策的過程。諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)獲得者西蒙強(qiáng)調(diào)，管理就是決策，決策充滿了整個(gè)管理過程。財(cái)務(wù)管理就是財(cái)務(wù)決策。財(cái)務(wù)扮演消費(fèi)信息的重要角色，會(huì)計(jì)、審計(jì)扮演著提供信息的角色，財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)、審計(jì)是價(jià)值管理過程中相互依存的環(huán)節(jié)，離開財(cái)務(wù)決策，會(huì)計(jì)、審計(jì)信息將毫無價(jià)值。反之，離開會(huì)計(jì)、審計(jì)所提供的信息，財(cái)務(wù)決策將無所適從。
　　財(cái)務(wù)決策是企業(yè)價(jià)值管理的基礎(chǔ)，離開了財(cái)務(wù)決策企業(yè)也就不可能存在并發(fā)展。其主要職能是把信息轉(zhuǎn)化為行動(dòng)方案并下達(dá)到執(zhí)行者，解決的根本問題是如何利用信息作出決策并下達(dá)行動(dòng)方案的問題。其價(jià)值的增加源于管理者制定的每一項(xiàng)正確的投資決策和經(jīng)營(yíng)決策。所以，很難想象沒有財(cái)務(wù)決策的價(jià)值管理系統(tǒng)是一個(gè)什么樣的系統(tǒng)。
　　價(jià)值管理系統(tǒng)中的決策職能主要體現(xiàn)在：（1）以資本成本最小化、企業(yè)價(jià)值最大化為條件的籌資決策；（2）以凈現(xiàn)金流量最大化為條件的投資決策；（3）以成本最小化、利潤(rùn)最大化為條件的營(yíng)運(yùn)決策；（4）以價(jià)值分配最優(yōu)化為條件的價(jià)值分配決策。
　　一個(gè)典型的財(cái)務(wù)決策過程包含以下幾個(gè)階段：（1）研究現(xiàn)狀，判斷改變的必要。在這一階段，主要是根據(jù)會(huì)計(jì)、審計(jì)系統(tǒng)及其他渠道反映的信息，找出企業(yè)需要改變的理由。（2）明確企業(yè)目標(biāo)，即將要采取的措施應(yīng)符合哪些要求，必須達(dá)到哪些效果，如企業(yè)作出籌資決策，就需要明確籌資的數(shù)量等要求。（3）擬定財(cái)務(wù)方案。決策的本質(zhì)就是選擇，而要進(jìn)行正確的選擇，就必須提供各種備選方案，如通過何種渠道來籌集資金等。（4）財(cái)務(wù)方案的比較和選擇。要進(jìn)行選擇，首先要了解各種方案的優(yōu)勢(shì)和劣勢(shì)，進(jìn)行綜合分析，不僅要確定能夠產(chǎn)生綜合優(yōu)勢(shì)的實(shí)施方案，而且要準(zhǔn)備好環(huán)境發(fā)生預(yù)料到的變化時(shí)可以啟用的備選方案，如采用借款還是通過發(fā)行股票籌集資金。
　　因此，財(cái)務(wù)管理的過程就是不斷地進(jìn)行財(cái)務(wù)決策的過程，正確的財(cái)務(wù)決策是實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的前提和基礎(chǔ)，價(jià)值管理離不開財(cái)務(wù)決策，財(cái)務(wù)決策離不開會(huì)計(jì)、審計(jì)提供的各種信息。
　　
　　（二）會(huì)計(jì)：價(jià)值管理的信息支持系統(tǒng)
　　關(guān)于會(huì)計(jì)的本質(zhì)，理論界已有很多爭(zhēng)論，如馬克思的“價(jià)值反映控制論”，韋伯的“理性核算和調(diào)節(jié)論”，霍斯金與邁克夫的“經(jīng)濟(jì)書寫論”，桑徳爾的“契約關(guān)系論”。在國(guó)內(nèi)主要有楊紀(jì)婉、閻達(dá)五為代表的“管理活動(dòng)論”，葛家澍為代表的“信息系統(tǒng)論”以及楊時(shí)展為代表的“控制系統(tǒng)論”。
　　實(shí)際上，會(huì)計(jì)自產(chǎn)生以來就是為管理服務(wù)的。會(huì)計(jì)作為一種管理活動(dòng)，無論從理論上還是從實(shí)踐上看，會(huì)計(jì)本身就具有管理的職能，是人們從事管理的一種活動(dòng)（楊紀(jì)婉、閻達(dá)五，1980）。這種活動(dòng)從形式上看，它主要是產(chǎn)出與決策相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，但本質(zhì)是為了管理或控制，但是為了管理或控制并不等于管理或控制。如果把會(huì)計(jì)直接定義為管理活動(dòng)，那統(tǒng)計(jì)是不是管理活動(dòng)呢?會(huì)計(jì)的直接目的是提供信息，提供企業(yè)單位過去的信息，現(xiàn)在的信息，未來的信息，綜合的信息以及分解的信息，其提供信息的目的是為了更好地決策，更好地管理和控制，我們可以把會(huì)計(jì)的根本目的定義為管理活動(dòng)，但直接目的是提供決策有用的信息，會(huì)計(jì)是財(cái)務(wù)決策不可缺少的一環(huán)。離開了會(huì)計(jì)，財(cái)務(wù)決策將無處下手，決策的科學(xué)性和有用性值得懷疑。因此會(huì)計(jì)是價(jià)值管理的信息支持系統(tǒng)，支持企業(yè)作出正確決策。
　　
　　
　　（三）審計(jì)：價(jià)值管理的信息保障系統(tǒng)
　　隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)組織規(guī)模的擴(kuò)大，周邊環(huán)境復(fù)雜多變，審計(jì)的重要性日益受到人們的重視。對(duì)于審計(jì)本質(zhì)人們有著不同的看法，主要有以下4種：（1）查賬論，審計(jì)就是審核會(huì)計(jì)賬目，就是查賬；（2）方法過程論，審計(jì)是為了查明經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的認(rèn)定（陳述，結(jié)論）與所制定標(biāo)準(zhǔn)之間的一致程度，而客觀地收集和評(píng)定與這種認(rèn)定有關(guān)的證據(jù)，并將其結(jié)果傳遞給利害關(guān)系人的系統(tǒng)過程（AAA，1972）；（3）經(jīng)濟(jì)監(jiān)督論，審計(jì)是獨(dú)立檢查會(huì)計(jì)賬目，監(jiān)督財(cái)政財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法、效益的行為；（4）經(jīng)濟(jì)控制論，審計(jì)是經(jīng)授權(quán)的人員用專門的程序和方法搜集相關(guān)的可靠證據(jù)，按照確定的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行獨(dú)立的審查和評(píng)價(jià)，向有關(guān)方面提出報(bào)告，促進(jìn)宏觀管理的經(jīng)濟(jì)控制系統(tǒng)（蕭英達(dá)，2000）。
　　從以上審計(jì)本質(zhì)的幾種觀點(diǎn)可以看出，審計(jì)實(shí)質(zhì)上是通過一定的程序與方法而提供鑒證稽核信息的過程。通過審計(jì)，提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、可靠性，以利于作出正確的財(cái)務(wù)決策，所以把審計(jì)看作是價(jià)值管理系統(tǒng)中的信息保障系統(tǒng)更合乎情理。因?yàn)閭鹘y(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)就是直接通過對(duì)財(cái)務(wù)賬目的審計(jì)，反映會(huì)計(jì)報(bào)表所反映信息的合法性、公允性以及會(huì)計(jì)處理方法的一貫性的，目的是為利益相關(guān)者提供經(jīng)驗(yàn)證的真實(shí)信息。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)中執(zhí)行的是合法、合規(guī)性審計(jì)以及管理審計(jì)。所以，筆者認(rèn)為合法合規(guī)審查的職能應(yīng)由日常財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在搜集處理信息時(shí)執(zhí)行，內(nèi)部審計(jì)職能應(yīng)把重點(diǎn)轉(zhuǎn)向以管理審計(jì)為主，即經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性審計(jì)。其中：經(jīng)濟(jì)性反映是否節(jié)約或超支；效率性反映是否獲利以及獲利的頻率；效果性反映實(shí)際所得與預(yù)計(jì)所得的比較。通過經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性審計(jì)能夠提供相應(yīng)的信息，協(xié)助增加企業(yè)價(jià)值和提高企業(yè)運(yùn)作效率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，是價(jià)值管理系統(tǒng)中不可缺少的環(huán)節(jié)。
　　因此，審計(jì)的實(shí)際功能是信息保障，通過審計(jì)可以獲得真實(shí)信息，是正確決策的基礎(chǔ)，是價(jià)值管理中的信息保障環(huán)節(jié)，在兩權(quán)分離的現(xiàn)代企業(yè)制度中更是離不開審計(jì)的信息保障功能。
　　通過以上對(duì)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)在價(jià)值管理系統(tǒng)中作用的分析中，我們可以得出財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)的關(guān)系，如下圖：
　　
　　
　　三、小結(jié)
　　
　　通過以上我們對(duì)財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)的分析可以看出，雖然財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)、審計(jì)的具體目標(biāo)不同，但他們的根本目標(biāo)是一致的，都是人們?yōu)榱思訌?qiáng)經(jīng)濟(jì)管理的需要而產(chǎn)生的，都是為了實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，在現(xiàn)代企業(yè)中缺一不可。財(cái)務(wù)是通過制定正確的財(cái)務(wù)決策進(jìn)行價(jià)值管理的，會(huì)計(jì)是通過提供有用的信息進(jìn)行價(jià)值管理的，審計(jì)是通過信息鑒證，提高會(huì)計(jì)信息的可信度實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的，他們共同構(gòu)成了完整的價(jià)值管理系統(tǒng)。