長期股權投資成本法核算新解

　　【摘要】本文以九個實際案例為例，采用筆者倡導的成本法核算新解，得出殊途同歸的結論。
　　
　　案例：(1)1996年1月5日，華聯實業股份有限公司以每股3.60元的價格購入G公司每股面值1元的普通股800 000股作為長期投資，并支付交易稅費20 000元。該項投資占G公司有表決權股份的2%，華聯公司采用成本法核算。
　　(2) 1996年3月5日，G公司宣告1995年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.20元，并于4月1日發放。
　　(3) 1996年，G公司報告凈收益15 000 000元。1997年3月15日，G公司宣告1996年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.25元，并于4月10日發放。
　　(4) 1997年，G公司報告凈虧損2 600 000元。1998年3月25日，G公司宣告1997年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.10元，并于4月26日發放。
　　(5) 1998年度，G公司繼續虧損600 000元，未分配現金股利。
　　(6) 1999年度，G公司報告凈收益12 000 000元。2000年3月15日，G公司宣告1999年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.18元，并于4月10日發放。
　　(7)2000年度，G公司報告凈收益14 000 000元。2001年3月15日，G公司宣告2000年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.22元，并于4月10日發放。
　　(8)2001年度，G公司報告凈收益11 000 000元。2002年2月25日，G公司宣告2001年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.16元，并于3月30日發放。
　　(9)2002年度，G公司報告凈收益9 500 000元。2003年2月20日，G公司宣告2002年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.15元，并于3月15日發放。
　　(注：本案例摘自東北財經大學出版社的《中級財務會計》第178頁例5-32)
　　《企業會計制度講解》對長期股權投資采用成本法核算的要求是：在被投資單位宣告分派利潤或現金股利，投資單位按應享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派利潤或現金股利超過被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。按此要求，多數教材的做法是，首先采取計算以下兩個指標：A投資后至今累積獲得的現金股利或利潤B投資后至今累積應享有的收益份額，然后比較二者大小，最后確定是否沖減或恢復長期股權投資成本的做法。東北財經大學出版社的《中級財務會計》教材也是這樣處理的。
　　上述做法，實務操作比較麻煩，尤其象本案例這樣，同時涉及了連續幾個年份的股利分配，每年都要計算A、B兩個指標，很繁瑣，不方便操作。其實我們可以采用簡化的方法來做，該方法是關注初始投資成本與“長期股權投資”賬面值，對被投資方每次股利或利潤的分配，不必計算累積數，而只需把“該年度實際分得的現金股利或利潤”與“依照權益份額當年應該享有的收益份額”二者相比，如果后者大于前者，說明多分股利了，這時，視同被投資企業以前年度未分配利潤的分配，應該沖減“長期股權投資”賬面數，相當于投資成本的收回；如果后者小于前者，說明少分股利了，這時，一方面，要將這部分依照權益份額當年應該獲得的股利確認為投資收益；另一方面要看“長期股權投資”賬面價值，把它與該項投資的初始投資成本比較，看以前是否沖減過投資成本，如果沖減過，則應該在此范圍內恢復，同時確認為投資收益。這種處理方法，只需分析利潤分配當年的數據，避免了每次都要計算累積數，操作簡單，便于理解，但殊途同歸。今天，借用貴刊一角，奉獻給各位同仁，也算拋磚引玉吧！
　　現在，以本案例的處理為例說明該方法的運用。
　　要求建立“長期股權投資”賬和備查賬，并用備查賬登記以下項目：A.少分的現金股利或利潤；B.承擔的虧損數；C.盈利數。
　　(1)1996年1月5日，借：長期股權投資2 900 000
　　貸：銀行存款 2 900 000
　　(2) 1996年3月5日，G公司宣告1995年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.20元。
　　分析：投資前利潤的分配，應沖減投資成本，即應做會計處理如下：
　　借：應收股利 160 000
　　 貸：長期股權投資160 000
　　4月1日發放，
　　借：銀行存款 160 000
　　 貸：應收股利160 000（注：下同，略）
　　(3) 1996年，G公司報告凈收益15 000 000元。1997年3月15日，G公司宣告1996年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.25元，并于4月10日發放。
　　華聯公司應享有的收益份額=15 000 000×2%=300 000（元）
　　華聯公司分得的現金股利=800 000×0.25=200 000（元）
　　分析：二者差額為10萬元，即少分了10萬元，以前曾沖減成本16萬元，所以應在此范圍內恢復10萬元，即應做會計處理如下：
　　借：長期股權投資 100 000
　　應收股利200 000
　　貸：投資收益300 000
　　此時，新的投資成本為290-16+10=284萬元
　　(4) 1997年，G公司報告凈虧損2 600 000元。1998年3月25日，G公司宣告1997年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.10元，并于4月26日發放。
　　華聯公司應享有的收益份額= -2 600 000×2%= -52 000（元）結果為負數，即應負擔損失為5.2萬元
　　華聯公司分得的現金股利=800 000×0.10=80 000（元）
　　分析：二者差額為8-(-5.2)=13.2萬元，即多分了13.2萬元，應沖減成本13.2萬元，即應做會計處理如下：
　　借：應收股利80 000
　　 投資收益52 000
　　 貸：長期股權投資132 000
　　此時，新的投資成本為284-13.2=270.8萬元
　　(5) 1998年度，G公司繼續虧損600 000元，未分配現金股利。
　　分析：華聯公司應享有的收益份額= -600 000×2%= -12000（元）結果為負數，即應負擔損失為1.2萬元，需在備查簿中進行登記。
　　(6) 1999年度，G公司報告凈收益12 000 000元。2000年3月15日，G公司宣告1999年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.18元，并于4月10日發放。
　　華聯公司應享有的收益份額=12 000 000×2%=240 000（元）
　　華聯公司分得的現金股利=800 000×0.18=144 000（元）
　　分析：二者差額為9.6萬元，即少分了9.6萬元，在備查簿中進行登記應負擔損失為1.2萬元，即實際少分9.6-1.2=8.4萬元。以前曾沖減成本290-270.8=19.2萬元，所以應在此范圍內恢復8.4萬元，即應做會計處理如下：
　　
　　借：長期股權投資84 000
　　應收股利144 000
　　 貸：投資收益228 000
　　此時，新的投資成本為270.8+8.4=279.2萬元
　　(7)2000年度，G公司報告凈收益1 4000 000元。2001年3月15日，G公司宣告2000年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.22元，并于4月10日發放。
　　華聯公司應享有的收益份額=14 000 000×2%=280 000（元）
　　華聯公司分得的現金股利=800 000×0.22=176 000（元）
　　分析：二者差額為28-17.6=10.4萬元，即少分了10.4萬元，以前曾沖減成本10.8萬元，所以應在此范圍內恢復10.4萬元，即應做會計處理如下：
　　借：長期股權投資 104 000
　　應收股利176 000
　　 貸：投資收益 280 000
　　此時，新的投資成本為279.2+10.4=289.6萬元
　　(8)2001年度，G公司報告凈收益11 000 000元。2002年2月25日，G公司宣告2001年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.16元，并于3月30日發放。
　　華聯公司應享有的收益份額=11 000 000×2%=220 000（元）
　　華聯公司分得的現金股利=800 000×0.16=128 000（元）
　　9af4bae72dbb07a3147a1f93ea78de8e分析：二者差額為22-12.8=9.2萬元，即少分了9.2萬元，以前曾沖減成本0.4萬元，所以應在此范圍內恢復0.4萬元，即應做會計處理如下：
　　借：長期股權投資 4 000
　　應收股利 128 000
　　 貸：投資收益 132 000
　　此時，新的投資成本為289.6+0.4=290萬元，恢復為初始投資成本。
　　(9)2002年度，G公司報告凈收益9 500 000元。2003年2月20日，G公司宣告2002年度利潤分配方案，每股分配現金股利0.15元，并于3月15日發放。
　　華聯公司應享有的收益份額=9 500 000×2%=190 000（元）
　　華聯公司分得的現金股利=800 000×0.15=120 000（元）
　　分析：二者差額為19-12=7萬元，即少分了7萬元，由于以前年份曾沖減的投資成本已于上年全部轉回，本年獲得的現金股利應全部確認為投資收益，即應做會計處理如下：
　　借： 應收股利 120 000
　　貸：投資收益 120 000
　　本結果與教材處理方法核算的結果完全相同。
　　綜上所述，運用該簡化方法核算長期股權投資，在被投資單位宣告分配現金股利或利潤時，要始終關注“長期股權投資”賬面值，并將它與初始投資成本比較，看是否需要沖減或恢復投資成本，這種做法，相比計算“累積數”的做法，簡便易行，便于理解和操作。