試論企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)創(chuàng)新

摘要：財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)，同時它指導(dǎo)著財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)務(wù)并受會計(jì)環(huán)境的影響。文章通過回顧財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的歷史發(fā)展進(jìn)程及其基本內(nèi)涵，結(jié)合我國企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的定位現(xiàn)狀，提出幾點(diǎn)我國財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的創(chuàng)新。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)會計(jì)；受托責(zé)任；財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)創(chuàng)新

一、 財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)發(fā)展歷程及基本內(nèi)涵

1969年美國財(cái)務(wù)會計(jì)學(xué)會發(fā)表的《基本財(cái)務(wù)會計(jì)理論說明書》，將財(cái)務(wù)會計(jì)定義為一個信息系統(tǒng)。既然是信息系統(tǒng)，那就一定有目標(biāo)。1940年，佩頓和利特爾頓合著的《公司財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則緒論》這樣定義財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)：提供關(guān)于某一企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，加以匯集整理，以滿足管理當(dāng)局、投資人和社會公眾的要求。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會第一號概念公告的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是：為現(xiàn)有的和潛在的投資者、債務(wù)人及其使用者提供出合理的投資、信貸及類似決策所需的有用信息。英國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會對財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的定義為：像廣泛的使用者提供關(guān)于一個企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、業(yè)績和財(cái)務(wù)適應(yīng)性的信息，以及評價管理當(dāng)局的受托責(zé)任和制定經(jīng)濟(jì)決策的效果。國際財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會制定的目標(biāo)：為更廣泛的報(bào)告使用者提供經(jīng)濟(jì)決策所需的企業(yè)經(jīng)營狀況和業(yè)績及財(cái)務(wù)狀況變動等方面的信息。上述財(cái)務(wù)會計(jì)的目標(biāo)主要是“決策有用學(xué)派”的觀點(diǎn)，同時也兼顧“受托責(zé)任學(xué)派”的觀點(diǎn)。美國的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)主要強(qiáng)調(diào)對投資人、債權(quán)人（包括潛在的投資人和債權(quán)人）決策有用的信息，英國的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)則兼顧了受托責(zé)任，國際財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會制定的目標(biāo)，基本上和美國的一致。美國、英國、加拿大、澳大利亞等的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)基本一致，相差不大。原因在于，財(cái)務(wù)會計(jì)信息系統(tǒng)是建立在具體的經(jīng)濟(jì)環(huán)境之上的，經(jīng)濟(jì)環(huán)境的特征必然影響甚至決定了財(cái)務(wù)會計(jì)信息的特征，包括財(cái)務(wù)會計(jì)的目標(biāo)。

財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是期望財(cái)務(wù)會計(jì)達(dá)到的目的，是構(gòu)建財(cái)務(wù)會計(jì)理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)，是關(guān)于財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇。它是溝通財(cái)務(wù)會計(jì)信息與財(cái)務(wù)會計(jì)環(huán)境的橋梁，是連接財(cái)務(wù)會計(jì)理論與財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)踐的紐帶。它是財(cái)務(wù)會計(jì)信息系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或境界，研究的是要解決財(cái)務(wù)會計(jì)向哪些人服務(wù)、怎樣服務(wù)的問題。財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是隨財(cái)務(wù)會計(jì)環(huán)境的變化而不斷發(fā)展變化的，由于財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)來源于財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)踐，因而能夠把外部環(huán)境與財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)有機(jī)協(xié)調(diào)起來。不僅如此，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)還是財(cái)務(wù)會計(jì)研究的起點(diǎn)，是財(cái)務(wù)會計(jì)理論的最高層次，財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的一切機(jī)制都圍繞財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)而發(fā)揮作用，通過優(yōu)化財(cái)務(wù)會計(jì)行為來實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)。

財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)包括兩方面內(nèi)容，即財(cái)務(wù)會計(jì)向哪些人提供信息，以及提供什么樣的信息。前者涉及到財(cái)務(wù)會計(jì)的具體目標(biāo)，后者涉及到財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量。一個構(gòu)建良好的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)具有系統(tǒng)性、穩(wěn)定性、實(shí)用性和先進(jìn)性的特點(diǎn)。系統(tǒng)性，也即財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)具有層次性，應(yīng)當(dāng)包括基本財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)和具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)，前者是對財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的高度概括和一般性描述，后者是前者的細(xì)化，基本財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)和具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)緊密結(jié)合才能構(gòu)成完整的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)體系。穩(wěn)定性，也即財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)應(yīng)具有相對穩(wěn)定性，不會經(jīng)常變動。實(shí)用性，即一定時期內(nèi)，此財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)能夠適用于該段時期的財(cái)務(wù)會計(jì)工作具體情況和當(dāng)前的財(cái)務(wù)會計(jì)環(huán)境。先進(jìn)性，是財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)切實(shí)為財(cái)務(wù)會計(jì)工作發(fā)揮作用的必要保證。

二、 我國企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)定位現(xiàn)狀

1． 財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)應(yīng)分為兩個層次：基本財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)和具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)?；矩?cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會計(jì)研究的出發(fā)點(diǎn)，是財(cái)務(wù)會計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行的最終目的，它在財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)體系中占主導(dǎo)地位并直接制約著具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)，同時也體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)管理的客觀要求。具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)是對基本財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)的具體表達(dá)和實(shí)現(xiàn)，是在基本目標(biāo)的指導(dǎo)下，從事財(cái)務(wù)會計(jì)管理活動所要達(dá)到的目標(biāo)?；矩?cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)建立在財(cái)務(wù)會計(jì)一般環(huán)境假設(shè)的基礎(chǔ)上，運(yùn)用規(guī)范方法中的演繹法推導(dǎo)出財(cái)務(wù)會計(jì)的基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則，以求達(dá)到對財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)踐的規(guī)范，滿足社會對財(cái)務(wù)會計(jì)信息質(zhì)量的需求?；矩?cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)適用于一切歷史發(fā)展的階段，是從不同歷史環(huán)境下具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)抽象出來的共性；具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)則因歷史背景、時代特征不同而不同。

2．財(cái)務(wù)會計(jì)基本目標(biāo)應(yīng)為提供信息以滿足對財(cái)務(wù)會計(jì)信息的需求，受托責(zé)任觀和決策有用觀則是兩個具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)。基本財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)適用于一切歷史發(fā)展的階段，是從不同歷史環(huán)境下具體財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)抽象出來的共性—提供信息以滿足對財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求。受托責(zé)任觀認(rèn)為提供信息是為委托人（已經(jīng)的投資者）評價受托責(zé)任的履行情況，從而作出是否繼續(xù)維持委托—受托責(zé)任關(guān)系的決策；決策有用觀認(rèn)為提供信息是為了滿足投資者、債權(quán)人等（包括現(xiàn)有的和潛在的）進(jìn)行投資、信貸等決策的需要。可見，二者是有共性的，即都是提供信息以滿足信息需求者的需求。二者的區(qū)別是主要的信息需求者有所不同。受托責(zé)任觀的主要信息需求者為已經(jīng)的投資者—委托人；決策有用觀的信息需求者為現(xiàn)有和潛在的投資者。處于不同歷史時期，財(cái)務(wù)會計(jì)信息的使用者不同?？梢?，兩者適用不同的歷史環(huán)境，是不同歷史環(huán)境下的產(chǎn)物，因此，它們屬于具體的財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)。在當(dāng)時的歷史環(huán)境下具備一定程度的合理性。然而從歷史發(fā)展的角度去考察，則由于歷史環(huán)境的改變而都存在一定的局限性。所以，我們不能盲目地批判這兩個觀點(diǎn)，也不能盲目地去協(xié)調(diào)二者的關(guān)系。二者不是對立的，是財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)發(fā)展的兩個具體階段。由于歷史環(huán)境的延續(xù)性和繼起性特征，二者在某個歷史發(fā)展時期交替和重疊，表現(xiàn)為二者的融合。

三、 企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)創(chuàng)新

伴隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的到來，財(cái)務(wù)會計(jì)目標(biāo)系統(tǒng)將發(fā)生如下變化：

1． 財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求主體的多元化。我國的資本市場尚處于發(fā)育時期，財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求者群體與資本市場發(fā)達(dá)國家有顯著差別。在我國目前條件下，財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求者群體可按與資本市場的關(guān)系最直觀地劃分為兩大部分，既上市公司財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求者群體和非上市公司財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求者群體。在這兩大群體中，還可以按照企業(yè)資本規(guī)模大小、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)、企業(yè)組織形式、公司治理結(jié)構(gòu)、經(jīng)營行業(yè)特點(diǎn)等細(xì)分為若干層次的財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求者群體。這些群體對財(cái)務(wù)會計(jì)信息的要求各有其特點(diǎn)且在企業(yè)發(fā)展的不同時期有其側(cè)重點(diǎn)。只有這樣，才能滿足我國目前條件下財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求者多元化、多層次的財(cái)務(wù)會計(jì)信息需求。

2． 財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告內(nèi)容的拓展。隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的內(nèi)容不再只是企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營情況和現(xiàn)金流量。為了滿足用戶了解企業(yè)面臨的機(jī)會和風(fēng)險以及企業(yè)現(xiàn)狀和發(fā)展前景，應(yīng)盡可能廣泛地披露表外信息，包括企業(yè)背景信息、未來信息、知識資本信息、社會責(zé)任信息、公允價值信息、分部信息、衍生金融工具信息等。有助于信息使用者做出經(jīng)營決策。另外，知識經(jīng)濟(jì)時代對企業(yè)員工的素質(zhì)要求不斷提高，所以還要提供公司員工受教育狀況、技術(shù)素質(zhì)、業(yè)務(wù)能力、熟練程度、敬業(yè)精神等人力資源價值及公司管理者的受教育狀況、組織協(xié)調(diào)與交流能力、企業(yè)文化等組織管理方面的信息。

3． 改革財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的編排形式與內(nèi)容。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告突出了有形資產(chǎn)這個重點(diǎn)，隨著無形資產(chǎn)在企業(yè)價值中占的比重越來越大，傳統(tǒng)報(bào)表的弊端也越來越明顯。因此我們可以提出這樣一個設(shè)想，編排報(bào)表的順序由按流動性排列改為按重要性排列，即按資產(chǎn)內(nèi)含價值的高低排列。對于內(nèi)含價值高的包括人力資源和知識產(chǎn)權(quán)在內(nèi)的知識型資產(chǎn)，不僅要優(yōu)先報(bào)告，而且內(nèi)容要盡可能詳盡。

4． 財(cái)務(wù)會計(jì)信息的及時處理與發(fā)布。投資者和債權(quán)人當(dāng)然希望財(cái)務(wù)會計(jì)信息的披露越快越好，這能使他們對企業(yè)的風(fēng)險和報(bào)酬作出及時反應(yīng)。國家統(tǒng)計(jì)部門也對財(cái)務(wù)會計(jì)信息披露的及時性于以高度重視。財(cái)務(wù)會計(jì)信息披露的不及時，使統(tǒng)計(jì)部門每年要花大量的人力物力，進(jìn)行各種統(tǒng)計(jì)調(diào)查，并對調(diào)查結(jié)果進(jìn)行匡核算、估計(jì)。這不僅可能降低核算數(shù)據(jù)的精確度，還可能延誤國家宏觀經(jīng)濟(jì)決策。所以，應(yīng)提高財(cái)務(wù)會計(jì)信息的及時性，加快發(fā)展企業(yè)的財(cái)務(wù)會計(jì)電算化工作并形成全國性的財(cái)務(wù)會計(jì)信息收集、分析和檢索網(wǎng)絡(luò)。

計(jì)算機(jī)及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)使企業(yè)的內(nèi)外環(huán)境均發(fā)生了很大的變化，由于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在商業(yè)中的應(yīng)用，財(cái)務(wù)會計(jì)所需處理的各種數(shù)據(jù)越來越以電子形式直接存在于網(wǎng)絡(luò)與計(jì)算機(jī)中，財(cái)務(wù)會計(jì)信息系統(tǒng)成為一個開放的系統(tǒng)。原手工系統(tǒng)中表現(xiàn)為一定周期的財(cái)務(wù)會計(jì)循環(huán)能以實(shí)時方式完成，時間和周期不再是財(cái)務(wù)報(bào)告的約束條件，不同期間的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)表可以隨機(jī)產(chǎn)生，及時為企業(yè)管理者提供可供調(diào)整、選擇和決策的各種信息。因此，必須建立一套能夠提供實(shí)時信息的財(cái)務(wù)報(bào)告制度。一方面，定期報(bào)告仍將存在，作為財(cái)務(wù)成果分配的依據(jù)；另一方面、實(shí)時報(bào)告也將涌現(xiàn)，作為決策的依據(jù)。

5． 披露以公允價值計(jì)價的財(cái)務(wù)會計(jì)信息。在現(xiàn)有的以歷史成本計(jì)價的基礎(chǔ)上，同時披露以公允價值計(jì)價的財(cái)務(wù)會計(jì)信息。這樣做的好處是可以滿足國民經(jīng)濟(jì)核算以及投資者和債權(quán)人的共同需要。在信息技術(shù)時代，金融業(yè)迅速發(fā)展，金融工具和衍生金融工具推陳出新，為公允價值財(cái)務(wù)會計(jì)創(chuàng)造了客觀環(huán)境。投資者、債權(quán)人對企業(yè)未來信息的關(guān)注超過對歷史信息的關(guān)注，公允價值信息比歷史成本信息對于使用者未來的經(jīng)濟(jì)決策更具相關(guān)性。但采用公允價值計(jì)價必須解決公允價值財(cái)務(wù)會計(jì)信息的可靠性和公允價值財(cái)務(wù)會計(jì)方法可操作性兩個難題。對此目前還有一定的難度，而歷史成本計(jì)量屬性的最大優(yōu)點(diǎn)是客觀性和可驗(yàn)證性。因此，現(xiàn)階段財(cái)務(wù)會計(jì)信息披露中應(yīng)采用多種計(jì)量屬性并存的模式。至于將來，隨著電腦技術(shù)的進(jìn)一步發(fā)展，理財(cái)學(xué)對金融工具計(jì)量模型的研究日臻完善，財(cái)務(wù)會計(jì)界解決了上述公允價值財(cái)務(wù)會計(jì)的兩個關(guān)鍵難題后，可以使公允價值取代己沿用了幾百年的歷史成本模式，成為財(cái)務(wù)會計(jì)最主要的計(jì)價基礎(chǔ)。

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作者簡介：胡清峰，南京永華會計(jì)事務(wù)所項(xiàng)目經(jīng)理，東南大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院MBA研究生。

收稿日期：2006-08-08。