關于無形資產準則的思考

　　【摘要】筆者從多個方面比較了新舊無形資產會計準則的異同，分析其變化對權益、損益、資產結構的影響，并與國際會計準則相比較，指出我國會計準則基本趨同于國際會計準則，但又不完全相同于國際會計準則。
　　
　　一、我國新舊無形資產準則的幾點變化及其對權益、損益、資產結構的影響
　　
　　（一）有關無形資產準則的幾點變化
　　１.相關的變化
　　新準則明確規定土地使用權與地上建筑物分別入賬，當土地使用權用于自行開發建造廠房等地上建筑物時，土地使用權賬面價值不轉入在建工程成本。有關的土地使用權與地上建筑物分別按照其應攤銷或應折舊年限進行攤銷、計提折舊。
　　２.無形資產的確認和初始計量
　　我國無形資產準則明確規定無形資產不包括商譽，商譽在企業合并準則中規定。
　　新準則取消了原準則中“但企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。”的規定，企業可以根據投資雙方議定的價格作為入賬價值，但是議定價格不公允的要進行調整。
　　３.內部研究開發費用的確認和計量
　　新準則對研究開發費用的支出進行了修訂，研究階段的支出費用化處理，直接進入當期損益（管理費用），開發階段的支出根據是否符合資本化條件，先借記“研發支出（費用化支出、資本化支出）”，待研究開發項目達到預定用途形成無形資產時，借記“無形資產”，貸記“研發支出（費用化支出、資本化支出）”。費用化的支出，借記“管理費用”；研發支出科目的期末余額表示企業正在進行中的研究開發項目中滿足資本化條件的支出。
　　４.無形資產的后續計量
　　無形資產可以存在殘值。對使用壽命有期限的應進行攤銷，攤銷時，貸記“累計攤銷”科目，自可供使用之日起進行攤銷，攤銷方法不再強調直線法為唯一方法。對已計提無形資產減值準備的無形資產，攤銷時應予以抵減。使用壽命不確定的不進行攤銷，應當進行減值測試。
　　另外，無形資產減值準備提取后不能轉回。
　　5.增加了借款費用的處理
　　在借款費用中，借款費用資本化的范圍擴大到存貨、無形資產等等。
　　（二）準則的幾點變化對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響
　　1.對研究開發費用的費用化和資本化
　　此條規定對于研究開發費用較大的企業影響巨大，將極大地增加企業的損益，從而造成權益的增加，資產結構隨之發生變化，權益比率提高，有利于增強企業在市場中的競爭能力。
　　2.借款費用的資本化
　　減少企業費用，增加企業利潤。同時，權益發生變化，資產結構也發生變化。
　　3.使用壽命不確定的無形資產不進行攤銷
　　減少企業費用，增加企業權益，從而造成權益變化，資產結構隨之發生變化。
　　4.資產減值準備一旦提取就不允許轉回
　　此條規定將極大地遏制利用資產減值準備粉飾財務報告、調整利潤的行為，會減少企業的損益，從而造成權益減少，資產結構隨之發生變化，權益比率降低。
　　
　　二、關于我國準則與國際準則接軌的幾點思考
　　
　　（一）逐步建立公允價值計價的環境
　　與國外公司治理相對規范、監管體系完備、資本市場發展相對成熟相適應，在計量手段上，國際會計準則對于無形資產采用公允價值進行計量。此次頒布的新準則在金融工具、投資性房產、債務重組等方面均謹慎地采用了公允價值，這成為本次會計準則的一大亮點。雖然我國證券市場經過了十幾年的發展和完善，但我國公允價值的應用環境并未完全建立。國際接軌是方向，是大勢所趨，因此我國應在今后逐步建立公允價值的計價環境。
　　（二）對研發費用資本化的建議
　　目前，國際會計準則對研發費用采用的是有條件的資本化方法，即通過技術可行性測試后，內生無形資產在研發過程中的支出可予以資本化處理。
　　在新準則中，我國改變了之前研發費用完全費用化的做法，開發過程中的費用如果符合相關條件，就可以資本化。這對與國際會計準則接軌邁出了可喜的一步，但應注意的是：要嚴格制定研究和開發階段的標準，以防企業利用費用資本化調節利潤。在慎重對待研發費用資本化的問題中，“內部效用”是一個很好的評判標準。
　　（三）加強表外披露
　　高質量的財務報告中有關無形資產確認的關鍵在于提供大量的補充披露信息，以幫助財務報表使用者了解所有已確認的和未確認的無形資產。同時，應該使用這些補充披露來描述所有無形資產的來源和對未來現金流量的預計價值。當衡量無形資產時，不應該給出一個單獨的確切數字，而應該描述可能的價值分布。國外上市公司對于無形資產的披露比國內公司充分很多。不僅披露無形資產所包含的項目，而且對近三年攤銷、減值情況的對比、今后五年的預計減值（具體到每項資產）、研發活動對于企業生存及發展的重要性等等都作了詳盡描述。因此，我國上市公司需要進一步加強表外披露，在擴大披露范圍的基礎上，盡可能多地給出每項無形資產的來源、增減情況、預計未來攤銷額、預計減值情況等。這樣，不僅可以增強信息與決策的相關性，也使企業的獲利能力及盈利的增長率更符合實際。
　　總之，新的《無形資產》準則不僅從定義上、范圍上對無形資產做了修訂，更從會計核算上對無形資產作了完善和補充。它不僅重新修改了投資者投入無形資產的初始計量方法和使用壽命不確定的無形資產的處理方法，還增加了無形資產的攤銷方法，確立了無形資產可有殘值、部分研究開發費用可予資本化的觀念，并引進了貨幣的時間價值觀念，使新的《無形資產》準則更完備、更具有可操作性、更具有國際性。這也是這次頒布新企業會計準則的宗旨，與國際接軌，使我國的會計人員國際通用化，為我國的會計人員走向世界奠定了基礎。但是，我國新無形資產準則在與國際會計準則接軌的過程中，沒有完全照搬國際會計準則，而是適當地結合了我國的國情，便于新舊會計準則的前后銜接，也使新準則更具可操作性。