管理會計應用中存在的問題分析

摘要：管理會計作為一種管理工具（尤其是在資金使用、成本控制和預算決策等方面），從20世紀70年代末引入中國后，得到了一定的實踐。但從整體上看，其應用水平還很低：應用面很窄、應用度很淺、理論知識應用不夠廣泛，知識之間聯系分散等，其原因有三個方面：從外部環境看，管理會計理論落后于經濟發展的需要以及良好的社會環境的缺乏等是其重要原因；從企業內部看，決策者對管理會計不夠重視和會計人員管理會計的理論修養和實踐技能不高；從管理會計本身來看，該學科建設及其理論研究還很落后，尚未形成適應我國經濟發展客觀需要的完善的管理會計信息系統。最后，提出了相應的對策措施。

關鍵詞：管理會計；外部環境；內部環境；學科建設；信息系統

中圖分類號：F233文獻標識碼：A 文章編號：1009－9107（2007）04－0112－04

一、管理會計應用過程中存在的問題

管理會計具有“參與經營決策， 確保企業決策的正確性; 實施全面預算管理， 協調企業內部財務關系; 運用各種成本計算方法降低企業成本， 提高資金的使用效率;通過預測分析，促進企業經營水平的提高”等諸多優點。［1］管理會計豐富和發展了會計學科的本身，為世界各國所推廣。上世紀80年代初管理會計從西方引入我國，已有30多年的時間，在我國得到了一定的實踐。例如，浙江巨化集團構建學習型財務，海爾集團利用現代管理會計等都是成功的典型。管理會計的應用突破了傳統成本會計提供信息的局限性，通過應用管理會計各種方法，為決策者提供了更為可靠的信息，從而使企業具備了長足的發展潛力。但同時，由于先天原因，管理會計的發展滯后于實踐的需要，有很多問題亟待解決。

管理會計和財務會計同屬于會計系統，但管理會計的發展和被重視程度遠不及財務會計。究其原因主要有三：一是由于傳統會計體制的影響，許多會計人員習慣于流水作業；二是現代企業多數經過產權轉換，所有者與經營者受各自利益的驅使，經營者很重視外界對企業經營業績的評價，自然相當重視對外披露的會計信息，這驅使會計人員熱衷于各類財務報表的編制；三是理論界對管理會計也只是停留在借鑒意義層面上的討論，不少會計人員對管理會計與財務會計概念模糊，彼此難分。

目前，管理會計未能得到很好的發展，其具體表現在：

（一）應用面較窄

迄今為止，管理會計僅在部分地區、部分企業得到了一定程度的應用，還有相當數量的企業經營管理人員對管理會計知之較少甚至一無所知。管理會計的應用一般限于市場經濟比較發達的城市和地區、會計信息系統比較健全的知名企業或大中型企業，如浙江巨化集團、海爾集團等知名企業利用現代管理會計也只是成功的個別典型案例。落后地區一般的小型企業管理會計的發育還比較幼稚，會計也僅僅是履行了其最基本“反映”職能。如果信息失真，管理會計在會計從業人員的視角看也就毫無意義了。因此，管理會計目前的應用面還很狹窄。

（二）應用度較淺

目前，僅部分管理會計理論與方法在企業的管理中得到應用，還有管理會計內容并未進入實質性的應用階段。現在管理會計的理論研究還僅局限于對國外著述的翻譯介紹，沒有很好地結合我國的實際情況。現行教科書中列示的方法與技術，很多屬于純理論的探討，許多研究片面追求復雜的數學模型，如預測分析中的多元線性回歸分析等，然而獲得數學模型所需數據資料成本太高，數學模型難以理解，決策者對之往往望而卻步。

（三）應用很分散

管理會計在實際工作中得到了初步應用，但理論的應用呈分散狀態，知識彼此之間缺乏有機聯系，尚未建立真正意義上的管理會計信息系統。國際會計師聯合會常設分會財務與會計委員會認為:管理會計是在組織內部，對管理當局進行規劃、評價和控制的信息進行確認、計量、積累、分析、編報、解釋、傳輸的過程。從以上定義可看出，管理會計被認為是對各種基礎理論和技術方法的綜合應用，由于基本理論的研究未得到重視，因而對管理會計的目標、假設的研究零亂分散，還未形成一個完整的理論體系和信息管理系統。

（四）會計人員對管理會計與財務會計概念模糊

平時推行的編制全面生產財務計劃和月度作業計劃、以班組核算為基礎的廠內經濟核算制等實際上就是實行事前計劃、事中控制的管理會計，但在實務上很少有人有意識進行歸納和系統，更多的僅僅認為就是做經濟核算的財務會計，沒有上升到管理的層次。因此，這種認識上的模糊和落后是造成管理會計發展滯后的內因。

（五）會計信息失真

這是造成管理會計失效和發展滯后的根源。財政部1998-1999年會計信息質量抽查結果顯示，1998年有八成以上會計信息失真，1999年有九成以上企業會計要素失實，1998年“紅光實業”事件在證券市場曝光等，就已經充分地說明會計信息的失真必然降低信息的質量和使用效率，而且嚴重影響和干擾了正常的社會經濟秩序。會計信息失真使得管理會計之“管理”職能失去了根基。因此，在這樣的條件下，管理會計也就失去了存在的必要。

二、成因分析

管理會計在我國企業推廣過程中受到我國企業的內、外部環境的影響以及管理會計本身的缺陷的制約。

（一）企業外部原因

1.經濟不斷發展的客觀需要與管理會計理論研究滯后的矛盾。［2］管理會計的發展與應用與一定的經濟環境相聯系，經濟環境的變化導致企業組織形式的變化，進而又會引起管理會計實務的變化。目前，我國經濟正在實現跨越式發展，然而我國管理會計的理論研究則明顯滯后于經濟發展的需要。具體表現為:管理會計的基礎教育缺乏統一、規范性;知識陳舊；理論脫離實際；可操作性差;缺乏對實踐經驗的及時總結和推廣等。

2.缺乏相應的社會環境。管理會計的應用需要良好的社會環境。“會計的發展是反映性的，會計主要是應一定時期的商業需要而發展的，并與經濟的發展密切相關。”——查特菲爾德精辟地概括了會計與環境的關系，會計的發展史也告訴我們，環境因素是導致會計發展變革的根本動因。(1) 經濟體制環境的影響。在影響管理會計的各種環境因素中，經濟因素是主要因素，它不僅直接對管理會計的應用和發展產生重要影響，而且還將通過法律、文化、教育、科技等其他環境因素的影響間接地對管理會計產生影響。［3］現階段我國的價格體制等還不完善，使得管理會計在實際運用中不能充分發揮作用。(2)法律環境的影響。法律體系不完善和執法力度不力，使得管理會計在企業中應用缺乏必要的保證。(3)傳統的文化環境和習慣勢力的影響。在我國由于“長官意志”等傳統文化思想對管理會計應用的影響主要是通過企業的經營者、企業的會計人員的價值觀和行為方式來影響的，使得管理會計得不到很好的推廣。另外，企業的決策者對管理會計的作用沒有正確認識，認為會計人員就是簡單地作帳，沒有必要去搞管理會計，而且，經營者的“長官意志”使管理會計很難奏效。(4) 學術環境。一方面專門以管理會計為主題的學術會議很少，另外，會計專業碩士、博士研究生將管理會計領域的問題作為畢業論文的也是少之又少。受一些浮躁的學術風氣的影響，加之管理會計學術創新之艱難，管理會計理論研究和創新舉步艱難，缺少良好的學術氛圍。

(二)企業內部原因

企業的內部環境對管理會計普遍應用具有舉足輕重的作用。管理會計主要是為企業內部管理決策服務的，它是管理會計人員利用財務會計和成本會計所提供的數據以及通過其它途徑收集到的有關信息進行整理分析， 為管理者進行最優化決策提供依據。所以企業內部原因對管理會計的應用有著重要的影響。

1.決策者的影響。管理會計是為企業內部決策服務，企業領導理所當然地掌握著它的命運。企業決策者的重視程度是能否提高管理會計應有水平的關健因素，但目前相當企業的經營者不懂財務和會計，更不用說管理會計，影響管理會計的發展

2.會計人員的影響。我國現階段會計人員的總體素質還比較低，突出表現為會計人員的知識層次低，知識結構不合理， 在專業教育方面水平低，這些因素限制了管理會計在企業中的普遍應用。

(三)管理會計自身的缺陷

1．管理會計學科存在的問題。一是管理會計與其他學科存在許多的交叉重復，它與財務會計、 成本會計等都有著一些相同內容；二是管理會計缺乏嚴密、完整、有效的理論體系，缺乏堅實的理論基礎和可靠的理論依據，一些基本問題都還處在百家爭鳴的階段。相關學科諸如信息經濟學、現代管理理論、代理理論等引入的不全面也不系統，多處于定性分析階段， 缺乏實際應用價值。甚至管理會計的理論和實踐出現嚴重的脫節現象——現行教科書中所列示的各種技術和方法， 有的純屬理論探討， 且只追求復雜的數學模型，缺乏實際的應用價值。

2．管理會計理論研究明顯滯后于經濟發展的需要。由于管理會計完全借鑒西方國家的理論，沒有很好地結合我國企業的實際情況，理論脫離實踐，影響了它的實際應用，不能適應當前企業管理的需要。傳統管理會計曾為企業經濟效益的提高發揮了積極作用，但隨著經濟的快速發展，管理會計內容上和方法上都明顯不能適應現代企業的要求：從內容上看，管理會計研究的領域比較狹隘。一般管理會計只注重財務會計信息， 不注重市場信息。現階段市場競爭十分激烈，要求管理會計不僅要重視企業內部信息，還應該注重市場信息，如果片面強調企業內部成本控制，忽視市場信息， 決策者將很難做出正確的評價和決策，很可能會降低企業的市場競爭力。從方法上看，企業的經營管理應著眼于銷售，而管理會計卻將銷售作為一個常量，把銷售額的確定作為成本控制和預測、資金規劃和控制以及利潤規劃和控制的前提條件，這必將阻礙管理會計的應用。另外，從管理會計信息的有效性上看，它的“管理”具有滯后性。由于管理會計的許多信息來自財務會計和成本會計的報告，但是由于會計報告往往是在下一期呈報，所以，信息的滯后嚴重削弱了管理會計對管理者進行決策的作用。［4］

三、提高管理會計應用水平的對策措施

（一）從客觀的外在環境來看，需要加快營造管理會計賴以生存的制度環境

這包括兩個方面：一方面應市場經濟發展和經濟全球化需要，盡快建立和完善必要的法律法規、組織建設、管理技術改進及其推廣機制等；另一方面要完善學科制度建設，加快理論研究步伐。這兩個方面相互作用，互為補充。

1.建立健全會計法律規范，加強會計信息管理。現代市場經濟實際上是一種法治經濟，市場主體的行為要受到法律規范的制約，財務會計的最大特點就是為了滿足外界對企業做出正確決策的需要而提供規范化真實化的會計信息。而管理會計主要是為了滿足企業內部信息的需求，為內部管理提供依據，這一信息因人、因地、因企業不同而不同，所以很難將其規范化。從我國現階段的發展情況看，會計領域的各種違法違紀案件還是屢有發生。因此，需要抓緊制定具體會計準則，加強和關注管理會計規范化問題，使得管理會計能夠給企業的經營決策者提供有用而準確的信息。并且要嚴格“打假”，對于會計造假者一經發現，嚴懲不怠。

2.建立適應我國轉型時期市場經濟發展客觀需要的管理會計體系。使用性與先進性的統一是推廣管理會計的前提。中國的國情決定了西方管理會計很難在中國企業被普遍應用。要推廣管理會計，首先，應該建立符合中國國情的管理會計體系。它的建立要適應社會主義市場經濟需要，促進現代企業制度的發展，還應因地制宜、密切結合中國企業的實際情況。

3.在組織方面，應建立中國管理會計師協會，作為專門研究和指導管理會計的權威性機構。建立管理會計師組織，實行管理會計師考評制度，推進管理會計的規范發展。我國也要可參照會計職稱考試制度， 借鑒西方先進經驗成立管理會計協會，建立管理會計師考評制度，促進管理會計人員的培育、資格認證和選拔，讓一些具備較高理論水平，又有實踐經驗的人員參加考評，解決企業人才缺乏的問題，為企業盡快應用管理會計創造良好的條件。

4．在技術方面，加強管理會計的操作技術研究，大力開發管理會計軟件，使管理會計逐步向電算化方向發展。管理會計要運用一些比較復雜的計算分析方法，采用計算機可保證其運算的準確性，也可減少工作量，提高效率，使管理會計人員能夠準確、及時為企業領導者提供預測、決策等方面的信息。

5.在學科建設方面，要加強管理會計的基礎教育。一門學科成熟的最主要的標志是具有一套完整的、系統的、規范化的教材，這是我們應用管理會計的前提條件。［5］因此，有關部門應組織一批高水平的專家、學者結合中國的現實情況對管理會計的基本問題進行重新界定，編寫一部示范性教材。編寫出適合各個不同層次需要、規范實用、便于操作的一系列配套教材，改革現有的管理會計教材，解決成本會計、管理會計、財務管理內容重復的問題，同時引進案例教學方法，增強所學模型的實用性。

6．加強會計理論研究，注重案例研究。現階段應著重抓以下兩點:（1）開展管理會計理論的應用研究需要把握好以下基本要求: 區分管理會計所含基本理論與基本方法中可以直接應用和將來條件成熟時才可應用的內容; 明確現在就可以直接應用的條件、特定要求與注意事項等;必須了解暫時尚難直接應用的有關管理會計理論、方法的特點或疑點， 有待完善的環境， 還需創造的條件， 以及應采取的措施。（2）及時總結經驗，廣泛開展“案例研究”。典型案例研究是我國開展管理會計研究的發展方向。我國開展管理會計研究的一項重要任務就是要由學術界與實務界共同參與來進行典型案例的研究，可以使典型案例經驗在理論上得到總結和提高， 由此形成系統的案例研究報告。

7．在管理會計發展方向上，積極創建管理會計組織， 為將管理會計推向職業化創造條件。中國的現實最需要有一個專業機構來引導和管理會計行業。可充分發揮中國會計學會、中國注冊會計師協會等組織的作用， 先在中國會計學會及會計學術組織下成立專門的管理會計研究協會， 待時機成熟后成立管理會計協會，創辦發行權威性管理會計刊物等。另外， 還應借鑒國外經驗， 適時推行管理會計師資格證書考試制度。

（二）從企業內部環境來看，需要提高決策者管理會計意識和會計人員的素質

1.培養企業領導人的管理會計意識。提高管理會計的應用水平，企業領導者是一個關鍵因素。要全面提高企業決策者的管理水平，特別是對管理會計的認識程度，使他們真正認識到管理會計的作用，必須增強企業領導人尤其是重要領導人的管理會計意識。應該建立一定的社會約束機制，促使企業領導層重視管理會計的應用，并把管理會計素質納入企業用人機制之中。

2.提高會計人員素質。企業的管理會計專業人員是這門現代管理科學的實踐者，但是現有會計人員沒有經過正規學校教育的仍然不少，所以，可在各種會計職稱考試中將管理會計列為必考科目。除此之外，企業內部也要積極創造管理會計的學習環境。會計人員在掌握會計知識的同時，還要掌握計算機知識，充分利用會計軟件以保證運算的準確性和高效性。

總之，要盡快提高管理會計在我國企業中的應用水平，最重要的是要從客觀上改善經濟的、社會的、法律等環境，不斷完善管理會計的學科體系，加快理論更新和創新，加快會計電算化步伐，同時要不斷提高決策者隊伍和會計從業人員隊伍的整體素質，以適應經濟發展的客觀要求。

參考文獻：

［1］肖志佳.關于管理會計在我國應用若干問題的思考［J］.會計之友，2005（6）：29-30.

［2］喬彥軍.為什么國有企業在應用管理會計上乏力［J］.會計研究，1997（4）：33-36.

［3］吳保忠.試論我國管理會計應用和發展的環境［EB/OL］.無憂會計網，www.51kj.com.cn/Showdetails.asp?

［4］李天民.管理會計研究［M］.上海:立信會計出版社，1994.

［5］余緒纓.管理會計學［M］.北京:中國人民大學出版社，1999.