關于市場經濟條件下政府對會計監管的幾點看法

摘 要：文章以經濟學中的公共物品理論為基礎，并從社會優化選擇的角度，提出理性的會計監管是確保資本市場提供充分信息的重要手段。與民間自律相比，政府主導的獨自監管模式在解決市場失靈，提高信息質量方面更具有優勢。會計信息質量取決于兩個因素：一是會計信息提供者誠實守信；二是監管者嚴格執法。在現實情況下，主要應當加強會計監管，尤其是加強政府部門的會計監管。政府會計監管的范圍，一是對社會公眾利益有重要影響的單位；二是國有單位的會計信息。要轉變政府職能，對市場主體的會計監管主要通過法律委托會計中介機構承擔，政府部門對會計中介機構行使再監督的職能；要明確政府會計監管的責任，如果監管部門實行監督檢查后仍出現重大問題，應追究監管者的失職責任。

關鍵詞：會計信息 會計監管 政府 公共物品

中圖分類號：F233 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914(2007)10-164-02

長期以來，主導現代經濟的兩大力量——市場和政府，一直都在尋找一個適當的平衡點。人們對政府及其管制的失望最終在上世紀末期催生了新自由主義的三駕馬車：放松管制、私有化和自由化。經歷了20年的嘗試和輝煌，“自由放任”已經疲態畢露，亞洲金融危機、安然事件引發的財務丑聞，都是熱衷于新自由主義所付出的沉重的代價。“政府”的作用再次得到人們的普遍關注，人們總希望在市場失靈的領域看到政府活躍的身影。

資本市場有效運行的基礎是具有透明度和充分含量的信息。而在一個非完全的資本市場中，具有 “公共物品”屬性的那些信息一旦缺乏必要的約束就可能會存在市場失靈。會計信息是在市場上流動的眾多信息中最重要的一部分，高質量的會計信息有助于人們區分效益良萎的企業，降低利益相關者決策過程中面臨的不確定性，促使社會資源的趨利性流動，最終達到改善資源配置效率的目的。反之，經過粉飾和操縱的會計信息，則可能使投資者的利益受損，尤其是給中小投資者帶來災難性后果，進而使中小投資者選擇“以腳投票”的方式退出資本市場，最終導致資本市場規模萎縮并影響經濟的發展。可見透明充分的會計信息不僅是各種交易，尤其是投資交易所不可或缺的。然而，會計信息的公共物品屬性不僅使之潛藏著極易引發市場失靈的因素，而且直接影響交易者的經濟后果，使會計信息的生產和消費機制經常引起公眾和政府及其監管部門的注意，招致政府管制的介入。

會計信息作為一種重要的社會資源，在促進社會資源優化配置，加強內部經營管理和為國家宏觀調控服務等方面的重要作用越來越被人們所認識，但同時人們對會計信息中的“含水量”越來越高深表憂慮，以至于“不做假賬”成為會計職業的基本要求。人們不禁要問：在會計職業被日益看好的今天，為什么會計信息質量卻每況愈下？筆者認為，提高會計信息質量無非取決于兩個因素：一是會計信息提供者誠實守信；二是監管者嚴格執法。受誘人的利益驅動，指望會計信息提供者在沒有任何約束下保持誠實守信，提供真實可靠的信息，顯然是不現實的。可供選擇的措施，惟有加強會計監管，尤其要加強政府部門的會計監管。

在計劃經濟體制下，會計監管主要依靠外部監督，即政府有關部門代表國家對會計信息提供單位實施監督。由會計人員承擔的會計監督因其主要站在國家利益立場上，實際上是政府監督的延伸。而單位內部的會計監督如民主理財等，因沒有真正制度化，難以發揮作用。盡管當時的政治環境及會計信息在經濟管理中的作用有限，該會計監管機制尚能運轉，如何保證會計信息質量的問題并不突出。而在市場經濟體制下，我國所有制結構以及投資主體、利益主體等都發生了重大變化，會計信息作為利益分配的“尺度”漸受重視并因此成為操縱對象，會計信息失真逐漸演變成社會公害，而原有的會計監管機制似無能為力，改革的呼聲日益高漲，改革措施如稽查特派員制度、會計委派制度、外派監事會制度等也相繼付諸實施。特別是2000年7月1日實施的《會計法》對會計監管機制進行了改進，初步構筑了單位內部監督、社會監督、政府監督的基本框架，體現了監管理念和思路的變化，對會計運行和監督機制的建立，都產生了積極的影響，但是如何健全《會計法》設定的會計監管機制并保證其正常運轉，仍需要理論上研究和實踐中探索。

監管者至少應具備兩個條件：一是地位獨立，與被監管者沒有依附關系和利益聯系；二是有法定的權威和強制力，可對違法的被監管者依法制裁。從上述條件看，政府在監管方面具有其他管理者無法相比的優勢，規范和約束市場活動者，保證社會公平和有序競爭，會計活動的參與者以及會計信息當然也是政府監管的對象之一。政府在會計監管中主要承擔兩項責任，一是制定會計標準和監管制度，主導建立會計監管機制；二是組織實施會計監管，包括直接實施會計監管，或者授權有關機關實施會計監管，懲處會計活動中的違法者，保證會計秩序規范運行。從目前我們政府監管的情況看，存在監管思路不清晰，監管范圍不明確、監管主體不確定，監管責任不落實等問題，在一定程度上削弱了政府監管的作用。最近我國證券市場暴露的一系列會計信息虛假案件，對會計信息一些毫無誠信可言的欺詐行為，試圖依靠行業標準來規范會計參與者的行為顯得過于天真，必須依靠強有力的監管，可以說一系列會計信息虛假問題的爆發，給監管者，尤其給政府監管部門敲響警鐘。按照市場經濟要求研究政府會計監管問題非常必要，筆者就此問題試談一些不成熟的看法。

一、政府會計監管對象

政府會計監管主要監管什么？從有關法律規定來看，由政府部門實施的會計監管，其內容包括會計行為，也包括會計信息，包括從事會計工作的相關人員，比如是否按照規定取得會計憑證，設置會計賬簿，會計差錯的更正方法是否符合規定，任用的會計人員是否具備會計從業資格，這都是政府部門的監管對象。政府部門設定監管對象大致思路為：會計憑證，會計賬簿等會計資料，處理會計資料的方法，以及負責會計信息生成和提供的會計人員，都是影響會計信息質量的重要因素，對上述會計信息生成過程的規范和控制，有利于提高會計信息質量。政府會計監管強調“過程控制”的基本思路，在我國已沿用多年，這一監管思路到目前還依然指導一些監管制度，比如會計人員委派制度，會計監管措施實際上是“過程控制”的延續和發展，即：從外部來看監督一個單位所提供的會計信息的質量較為困難，只有派人員深入到單位內部了解經濟活動和會計業務全過程，實行全程控制和監督，才能更有效地監督一個單位會計信息的質量。但筆者同時認為在“過程控制”思路指導下的監管模式，監管成本太高，政府部門也力所不能及，同時，由于經濟業務和會計業務的日趨復雜，通過“過程控制”并不能有效控制會計信息質量的作用。不僅如此，在實際工作中有些監督檢查只停留在“過程控制”而忽略了對會計結果——會計信息質量的監管，這種監管顯而易見失去了監管的意義。監管會計信息質量不可能不涉及會計信息生成過程，但與“過程控制”相比，兩者的著力點不一樣，前者是通過檢查有關會計資料，了解有關情況來進一步驗證會計信息質量，而“過程控制”的監管模式往往使監管過多關注“過程”而忽略“結果”造成本末倒置，削弱監管效率和實際效果。因此，政府會計監管的主要對象應當是以財務會計報告為載體的會計信息的質量。

二、政府會計監管的范圍

政府部門應當監管哪些單位的會計信息？從《會計法》和有關制度來看，在我國境內的所有組織的會計信息都是政府監管的范圍，如《會計法》第32條規定，財政部門有權對各單位的會計憑證，會計賬簿，財務會計報告和其他會計資料是否真實，完整實施監督，這里各單位包括國家機關，社會團體、公司、企業、事業單位和其他組織。為什么政府部門要監管所有單位的會計信息質量？可能認為會計信息是一種社會資源和信用基礎，其質量如何對用戶和潛在用戶會產生影響。但是，評價會計信息質量的根本標準為是否對客戶有用，會計信息是否有用最終的評判者應當是用戶，不應當都由政府部門充當鑒定者。

會計信息提供的組織形式不同，所對的會計信息用戶也不同，法律對會計信息的質量要求和監管要求 也有所不同。比如上市公司，因其投資者（股東）和潛在投資者數量的不確定性，其會計信息用戶也不確定，在此情況下不可能由每個用戶去了解、鑒證上市公司提供的會計信息質量。所以，法律要求上市公司財務狀況對外公開，對外提供的會計信息必須經過注冊會計師的鑒證，政府有關部門也要審核其會計信息質量，也可以委托注冊會計師鑒證。所以，法律并沒有規定上市公司（當然也包括外資企業）以外的所有組織對外提供的會計信息都必須經過注冊會計師的鑒證，很顯然，有相當一部分單位的會計信息除特殊用戶外并不對外公開。那么，政府部門作為社會管理者為何仍要監管所有單位的會計信息質量？筆者認為，這樣是出于計劃經濟體制下監管模式的慣性思維。在計劃經濟體制下，國有經濟占絕對主導地位，政府部門為了直接管理企業和其他組織，要求所有單位都必須向政府部門報送會計報表和有關情況，政府部門實際上是各單位會計信息質量的最終鑒定者；但是市場經濟條件下，政府部門仍充當會計信息質量監管者的角色，不僅由于單位數量眾多而難以履行這一職責，即使政府部門有這種力量也會造成監管成本過高，而且，當會計信息因失真而對會計信息用戶造成損失時，政府部門也因此而承擔監管不力的責任風險。

筆者認為，政府會計監管的范圍，主要應包括兩類：一是對社會公眾利益有重要影響的單位如公眾公司以及金融、保險、證券機構，因為這些單位的會計信息用戶廣泛，或者這些單位的會計信息對宏觀經濟運行和社會公眾利益都有重大影響而受到廣泛關注。每個用戶不可能都自己去證實會計信息的真實性，而政府有責任充當此任。二是國有單位，因為在我國，政府有關部門既是社會管理者，也是國有資本的投資者，更應當關注國有資產增值保值和會計信息的質量情況。對于其它單位的會計信息由于用戶不廣泛，如企業與提供貸款的商業銀行、供應商的事情，他們之間的活動應當是民事關系，不應當由政府部門對其會計信息質量進行擔保（政府部門也無法做到這一點）。當然，政府部門不是對這些部門提供的會計信息放任不管，而是主要通過制度、會計標準和相關法律制度，引導這些單位提供真實、完整的會計信息，并通過法律制裁因提供虛假會計信息而損害他人利益的行為，來規范會計秩序。

三、關于政府部門會計監管的主體問題

政府會計監管由哪些部門來組織實施？在實際工作中，基層單位對政府部門多頭監督，重復檢查問題多有怨言，這不僅損害政府形象和增加基層單位的負擔，也削弱了政府監管的功效。造成政府監管軟弱無力。不僅如此，政府監管效率低下反而會使違法者產生僥幸心理，助長會計領域違法違紀行為。在市場經濟條件下，應當加強政府的會計監管，這是成熟的市場經濟國家的通行做法。但是，由哪些政府部門承擔監管職責以及如何監管，有必要加以研究，也應具體情況具體分析。

從現行有關法律法規來看，財政、審計、稅務，人民銀行、證券、保險、工商等政府部門以及政府派駐國有企業、金融機構的監事會等都有權借助有關單位的會計信息來履行其監管職責，上述部門(機構)對有關單位實施監督都有法律授權，但由于這些部門在履行監管職責中，往往都需要查閱有關單位的會計資料，但其監管的目標、側重點也不完全一樣，屬于不同性質的監管。比如稅務部門檢查納稅人的會計資料目的是了解納稅人的納稅情況，人民銀行檢查商業銀行的會計資料主要是履行金融監管職責和貫徹國家貨幣政策，審計部門檢查國有企業的會計資料主要是為了解國家資金和國有資產增值保值情況，等等。所以并不能認為以上部門都是國家政府部門的會計監管部門，也不能由此判定他們在履行監管職責時查閱會計資料都是會計資料的重復檢查，當然也不能完全否認在實際工作中，仍有些政府部門的監管有重復之嫌，比如財政、審計部門對有關單位會計資料的檢查，很難嚴格界定兩者的區別。

筆者認為，政府會計監管主體的設定，應當在轉變監管職能的基礎上，充分體現效率原則，避免職責重疊和交叉監管。具體建議是：對市場主體的會計監管主要通過法律委托會計中介機構承擔，政府部門的主要職責是對中介機構的再監督，財政部門作為會計的歸口管理部門，主要任務是負責統一制定會計標準和監管規則，以規范會計行為監管秩序，并側重于對國有單位的會計監管(包括對會計中介機構的再監督)；其他有關部門依法承擔對有關單位的會計監管，如人民銀行負責對商業銀行的會計監管，證券監督管理部門負責對上市公司和證券公司的會計監管，保險監督管理部門負責對保險公司的會計監管。只有各負其責，落實責任，才能有效樹立政府會計監管的權威和公信度。

四、有關監管責任制度的問題

高效的政府監管，是建立在健全的法制、規范的市場秩序，完善的治理機構等基礎之上的，有關這方面的建議和論述較多，故不再重復。筆者認為，我國會計領域監管不力，違法不究，很重要的原因，在于責任制度不夠健全，包括對會計信息質量以及質量追究制度沒有建立和落實。應當按照權利與義務(責任)對等的原則，建立相應的責任制度，具體包括兩個層面：一是單位內部會計信息質量責任制度與責任豁免制度。組織、參與財務會計報告的編制，批準者都是責任主體，一旦出現財務會計報告虛假等違法情形，上述相關人員都應承擔責任。但持反對意見且有充分證據的管理層成員可以豁免其責任，同時，一旦財務報告被外部監管部門、機構認可(如接受外部檢查但沒有發現什么問題等等)，財務會計報告提供者的責任豁免，有意欺詐者除外。二是政府會計監管的責任制度。在合理界定政府有關部門會計監管職責的前提下，建立并嚴格落實責任制度，避免走過場的監管行為，如果監管部門實施監督檢查后仍出現重大違法問題，應追究監管者的失職責任。

這里所論述只是政府監管的方面，也只是僅代表個人的一些簡單、淺薄的看法。只有政府強有力的監管，健全的法律法規，完善的動作體系的約束和引導，加上會計職業人員的高度自律，才能出現高質量的會計信息，使會計信息有利于資源的優化配置，給社會經濟的繁榮和發展帶來推動作用。

參考文獻：

1.黃世忠.2002安然丑聞及其審計失敗的深度剖析.中國財政經濟出版社

2.樊綱.1995市場機制與經濟效率.上海三聯出版社

(作者單位：開封市柳園熱能設備公司 河南開封 475000)(責編：若佳)