商業銀行會計分析

[摘要] 商業銀行是以追逐利潤為目的、以經營金融資產和負債為對象、綜合性多功能的金融企業。文章論述了商業銀行會計的特點，分析了商業銀行會計規范體系及貸款業務核算，提出了商業銀行應加強信息披露、進行銀行準備金制度的改革以及做好銀行會計風險防范。

[關鍵詞] 商業銀行會計信息披露準備金會計風險

商業銀行是以追逐利潤為目的、以經營金融資產和負債為對象、綜合性多功能的金融企業。與其他企業相比，商業銀行的會計處理方法和財務報表的編制、披露，都有其特殊的一面。在經濟全球化的趨勢下，在我國市場經濟建設進一步深入的進程中，商業銀行以上市作為其疏通資本補充渠道，完善經營管理機制，增強抗風險能力的基本手段，已經逐步得到各方的認可。

一、商業銀行會計的基本特點

1.管理內容的社會性。商業銀行作為現代經濟生活的核心，是聯結各會計主體之紐帶，是調節貨幣流通的總樞紐。商業銀行會計不僅管理本身的業務活動和財務收支活動，而且管理其他會計主體的業務活動情況。

2.管理對象的貨幣性。會計管理對象均為貨幣，但一般會計管理中主要體現為各種資產、負債、所有者權益等貨幣表現，而非貨幣本身。商業銀行是經營特殊商品——貨幣的特殊企業。商業銀行的資金采用單一的貨幣形態，至于商業銀行內部的固定資產等在其整個資產中所占份額很少。在我國，商業銀行內部的固定資產凈值占資本金的比重一般不得超過30%。因此，商業銀行會計管理的對象基本上是貨幣和貨幣資本金的運作。

3.核算業務先導完成性。商業銀行會計核算與其各項業務緊密相連。商業銀行核算過程就是商業銀行業務處理過程，商業銀行的各項業務活動是通過會計來完成的。例如，各項存款業務都要通過會計辦理存取手續才能完成；各項放款業務也要通過會計辦理放款手續才能完成。會計處于商業銀行經營業務的第一線，而一般企業會計部門則處于生產經營活動的第二線。

4.國家金融政策反映的直接性。商業銀行會計通過第一線辦理一系列銀行業務，如放款、拆借資金等，直接反映國家的金融政策，引導消費、導向投資。同時，通過商業銀行會計的監督作用，對國民經濟各部門、各單位的經營活動與財務活動進行監督，以促進各單位經營活動符合國家政策，保證社會各部門的協調、高效發展。

5.內部監督機制的嚴密性。由于商業銀行會計的性質、地位、作用等決定了商業銀行會計的重要性。客觀上要求商業銀行會計必須準確、及時、高效。為此，商業銀行會計采用嚴密獨特的內部監督方式。必須建立科學的崗位責任制，嚴格的限額授權管理制度，配備計算機實時監控系統。

二、商業銀行會計規范體系及貸款業務核算

1.會計規范體系。作為金融企業，商業銀行會計規范體系將有以下特點：一是以新的《會計法》和《企業財務會計報告條例》為基礎，借鑒國際慣例，結合我國各類金融企業的特點，制定新的金融企業會計制度；二是在新的金融企業會計制度的基礎上，制定統一的金融企業會計科目和會計報表；三是根據現階段我國商業銀行的業務發展情況，完成包括表外業務在內的有利于防范商業銀行經營風險、適應現代企業制度要求的銀行基本業務會計準則，作為中國企業會計準則體系的組成部分。

2.商業銀行貸款業務核算。對貸款的核算，應該盡可能應用現代數據管理技術，對其相關的信息要素，可以選取一種最重要的分類標準，按此設置會計科目參與復式記賬并在表內加以披露；至于其他方面的信息，則利用現代信息庫技術，通過設置信息代碼進行反映，這些信息代碼要素在計算機內進行不同的組合，即可得出不同的分類統計結果。這些結果可在表外披露，以更好地滿足銀行內部及外部不同信息使用者的不同需求。此外，對于應付利息的計提，通過計算機數據庫技術，按照定期存款的原定利率和實際存期逐筆計提，避免多提或少提的情況發生，保證利潤的真實性。

三、商業銀行會計信息披露

我國現階段處于市場經濟轉軌時期，信息披露受到商業銀行自身的治理結構、經營水平等的制約，必須考慮信息披露對商業銀行自身經營活動及社會經濟活動的影響。加強信息披露，提高商業銀行的透明度是市場約束機制的必然要求。

1.對上市商業銀行和非上市商業銀行制定不同的披露標準：上市商業銀行應按照證監會關于商業銀行信息披露的要求和時間進行詳細披露；其他商業銀行應根據經營規模大小、業務特點和不同的監管要求按照“側重披露總量指標，謹慎披露結構指標，暫不披露機密指標”的指導思想進行披露。

2.加強會計報表附注內容的披露、制定有關資產質量、或有事項與衍生金融產品等方面信息披露的標準以及有關風險控制方面信息披露的標準。同時，明確報表附注必須披露的內容，加強附注披露的管理。

3.參照其他先進國家的慣例，建立提取普通準備金、專項呆賬準備金和特別呆賬準備金制度，使普通、專項和特別準備金互為補充。普通準備金是針對貸款的不確定損失計提的，是彌補貸款將來損失的一種總準備，具有資本的性質，在計算銀行的資本充足率時計入資本基礎。專項準備金和特別準備金是按照不良貸款的內在損失程度計提的，不計入資本基礎，而要作為資產的減項從貸款總額中扣除，這樣計算的資本基礎能真實反映商業銀行的資本狀況，能得到國際間的認可。

4.商業銀行正確披露對資本的內部評價機制和風險管理戰略的信息，需要依賴商業銀行建立完善的風險管理機制。因此，對資產質量的規范披露需要商業銀行不斷建立和健全風險管理機制，提高經營人員的專業水平，在此基礎上才能制定一個合適的資產信息披露規范。

四、改革商業銀行準備金制度

1.準備金制度可以一步到位與國際慣例接軌，但準備金的實際提取要真正做到與國際慣例接軌則需要一個過程。按照目前商業銀行的不良貸款水平，如果完全按貸款的內在損失計提呆賬準備，估計應提取的呆賬準備將是現有呆賬準備余額的若干倍。在現階段，這將大大超出商業銀行的實際承受能力，使其經營難以為繼。同時，也會造成商業銀行的巨額虧損，損害我國商業銀行的對外形象，進而有可能影響正常的金融秩序。因此，改革后的貸款準備金制度的實施不宜一步到位，而應確定一個過渡期，通過漸進的方式逐步實現。

2.在過渡期內，應當允許商業銀行在兼顧質量與效益、短期利益與長期利益的前提下，按照先優質貸款后劣質貸款、先增量貸款后存量貸款的原則，先在部分資產質量較好的貸款品種（如個人消費貸款）以及新發放的貸款中推行新的準備金計提制度（即提取專項準備），待時機成熟時，再對全部風險性資產計提專項準備。

3.關于貸款專項準備的提取方式，可以有兩種選擇：一種是以貸款的五級分類為基礎計提專項呆賬準備，五級分類則是從企業經營管理、資產負債、現金流量、抵押保證等多方面對貸款風險程度做出的綜合分析判斷，是較為科學的定性分析方法，也是國際通用的方法。但這種分類方法對分類人員的業務素質要求較高，容易出現較大的人為誤差；另一種則是以“一逾兩呆”為基礎計提專項呆賬準備，“一逾兩呆”是按銀行賬面反映的貸款資產的實際狀態進行的資產分類，直觀性強，易于操作，主觀成分低。如果以五級分類作為呆賬準備金的計提基礎，商業銀行必須建立一套相應的內部管理制度，要按照崗位職責分離、權限分級控制的原則，通過初分、復審、終審等環節合理確定貸款分類結果。同時，為確保分類結果的客觀性，可以考慮引進外部審計制度。

五、商業銀行會計風險及防范

商業銀行存在一定的會計風險：銀行會計管理體制改革相對滯后，銀行會計制度的建設遲緩，無法滿足銀行風險防范的需要。銀行內部控制沒有落實，內部相互制約機智不健全，銀行人員素質不高，以計算機、網絡技術為代表的高科技在銀行會計業務中得到廣泛應用，高科技犯罪率呈逐年上升趨勢。利用高科技犯罪，給銀行造成的損失隱蔽性更強、危害更大。

要防范這些風險，首先要建立健全適應商業銀行經營要求的會計管理體制，應盡快改變國有商業銀行所有者主體虛擬的現狀，應改革現行分級分散的會計核算體制，在建立全行統一會計信息系統的基礎上，實行大集中、管理型的三級核算新體制，各商業銀行還可以考慮采用基層領導輪換制、會計人員委派制、稽核特派員制度等辦法，從人員上保證全行集中統一的會計管理落到實處，進一步防范、化解“本位主義”引發的銀行會計風險。其次，要加強對銀行風險的內部會計監督，構建防范銀行風險的監督保障系統，加強銀行會計信息的披露與揭示，提高信息的使用價值。最后，培養高素質的人才。各商業銀行一定要把人才培養作為一個重要內容，致力于在較短的時間內，培養出一批本土化的又具有國際視野的高素質經營管理人才，通過這些人才，消化吸收國外的先進管理經驗和技術，提高商業銀行的創新能力，實現我國商業銀行的可持續發展。

注：本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內容請以PDF格式閱讀原文。