上市銀行會計信息披露國際比較與借鑒

［摘要］按照WTO協議，2006年12月前我國將全面開放銀行業。同時中資行進行股份制改造，紛紛到境外上市，會計信息披露的透明度和可讀性等都面臨著外資行的挑戰。因此有必要從國際視角探討我國銀行會計信息披露，做到“知己知彼”，同時通過借鑒吸收，增加我國上市銀行與外資行競爭的砝碼。

［關鍵詞］國際會計準則 風險信息 衍生金融工具 對策

中國上市銀行為了更好地從海外融資，對會計信息的披露要求應盡量與國際慣例接軌，提高信息披露的質量和透明度，增強國內外投資者的信心。高質量的銀行信息披露需要借助于完善的會計體系予以實現。目前，對銀行業影響較大的國際會計準則主要有IAS39《金融工具—確認與計量》、IAS32《金融工具—披露與列報》和SFAS133《衍生工具和套期活動會計處理》，上述三個準則提出了一套新的會計信息披露方式。本文把我國上市銀行信息披露制度與美德等金融發達國家的具體披露制度作對比，將為完善我國上市銀行信息披露制度提供具體的參考。

一、中美德具體比較

1.風險信息的披露比較

我國要求報告前一年所披露風險因素在本年內給銀行造成的損失，以及本年內所存在的可能對其造成重大影響的各種風險因素及相應對策，并且對各種風險進行定量定性分析。美國要求在管理當局的討論與分析報告(Management’s Discussion and Analysis)中披露風險暴露、風險管理實務信息，包括證券化風險、貸款出售風險、信用集中風險等方面的內容，并要求進行定量分析。德國要求金融機構在管理層報告中披露一般風險、特殊風險、風險種類及各種風險的定量定性分析、金融集團風險管理狀況等信息。

我國銀行在風險信息披露與美、德相比還存在著相當的差距，主要表現在信息披露規范本身不完善，披露要求簡略，可操作性低。我國要求對風險因素應進行定量分析，但沒有制定相應的操作指南。以市場風險為例，我國只簡單要求披露市場匯率、利率變動而產生的風險及銀行的風險管理策略，定量信息的披露規定基本上是空白的。美國則詳細規定了市場風險的定性定量信息披露要求，定量信息要求披露模型、假設、參數等，并提供了風險披露的研究案例。

2.利息收入披露的比較

利息是銀行主要的收入來源，利息確認報告的正確性直接關系到信息使用者決策的正確性。根據《金融企業會計制度》，我國上市銀行對利息收入的確認采用權責發生制，按期計提利息并確認收入，在附注中披露收入確認原則。

美國對利息收入的確認采用權責發生制并披露收入確認原則。對逾期30天～90天的貸款首先將本會計期間內的該筆貸款應計利息收入沖銷，將以前會計期間的應計利息從貸款損失準備中沖銷，以后按收付實現制確認利息收入。德國是以貸款本金的到期時刻作為應收利息停止計入表內利息收入的標準。在貸款到期前，視銀行逾期的應收利息收回的可能性，來確定是否應確認為當期損益。通過以上比較，利息收入披露的差異在于:(1)逾期貸款利息收入計入表內的標準不同。我國和美國都是采用貸款本金和利息雙重標準，與國際會計慣例接近，同時也更符合會計的穩健原則。而德國是以貸款本金的到期時刻為標準。(2)對于有欠息現象的逾期貸款，當企業還款時銀行應當首先將其歸還本金還是先歸還利息。德國沒有做出規定，我國和美國都要求先歸還本金后還利息。從稅收和穩健經營的角度出發，將這部分還款額首先作為貸款本金的歸還是有利的。

3.衍生金融工具披露的比較

衍生金融工具從本質上來說，是一種為規避風險和獲取投機利潤對初始投資要求較低的合約。但衍生金融工具在產生極高利潤的同時也可能蘊含著巨大風險。近年來，衍生金融工具在我國迅速發展起來。我國衍生金融工具正在迅速創新，為了防范金融風險，財政部于2006年頒布《企業會計準則22號—金融工具確認和計量》要求將衍生工具納入表內核算并按公允價值計量，相關公允價值變動計入當期損益或所有者權益，改變了長期以來衍生工具在表外披露的現狀。有利于及時充分反映企業的衍生工具業務所隱含的風險及其對財務狀況和經營成果的影響。

國外從1990年開始公布了一系列有關衍生金融工具披露的準則，如SFA105《具有表外風險和集中信用風險的金融工具的披露》、SFA107《金融工具的公允價值的披露》，并且在SFA133中將“衍生金融工具”改為“衍生工具”。對衍生工具的披露要求如下：(1)公允價值的披露;(2)衍生工具及套期活動的披露。通過以上分析可以看出在用公允價值計量衍生金融工具方面，我國已初步與國際接軌，還有一些披露細節需進一步規范。

二、經驗借鑒

在以上比較看出，我國上市銀行信息披露已取得了很大的進展，逐步與國際標準接軌，但與國外發達國家相比還有一定差距，本文總結了兩點改進之處：

1.加強會計準則建設，完善信息披露規則

國際經驗證明，會計準則不完善，財務報表就無法反映真實的財務狀況。因此，健全的會計準則有利于保證銀行編制出客觀的、具有可比性的財務報表，以確保會計信息的質量。建議成立銀監會下屬的信息披露委員會，專職負責銀行信息披露的調查、分析和研究工作，修訂完善信息披露準則。具體設想如下：對外，加強與國際組織及各國金融監管當局在銀行信息披露方面的溝通和聯系；對內，并結合巴塞爾協議等國際通行慣例的最新進展，提出上市銀行信息披露規則的修訂和改進建議，并在披露規則正式公布前征求各方意見，逐步健全和完善我國上市銀行的信息披露體系。

2.逐步推行符合國際慣例的會計規范和風險評價體系

一個審慎的會計規范體系和風險評價體系是實現銀行穩健經營的基本保證。當前我國銀行會計需要解決的首要問題是在借鑒國際成熟經驗基礎上，加快建立完善我國的會計規范體系，增強金融企業信息的可比性。基于風險評價體系的可保障性，設計一個層層遞進的由商業銀行法、企業會計準則—銀行財務報告應披露的信息、金融企業會計制度三個層次構成的會計規范框架體系。

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