新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則金融工具內(nèi)容的修改對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

[摘 要] 2006年2月15日， 財(cái)政部正式發(fā)布了39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(以下簡(jiǎn)稱“新準(zhǔn)則”) ， 并要求2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行。新準(zhǔn)則為國(guó)內(nèi)企業(yè)打入國(guó)際市場(chǎng)提供了國(guó)際商用語(yǔ)言， 它的執(zhí)行將對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果產(chǎn)生較大影響。本文針對(duì)這些改變， 重點(diǎn)從金融工具方面分析了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。

[關(guān)鍵詞] 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 金融工具 影響

2006年2月15日39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的正式亮相標(biāo)志著適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求、與國(guó)際慣例趨同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系和注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則體系正式建立。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的歷史性變革，能極大地改變財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，使上市公司利潤(rùn)短期內(nèi)發(fā)生劇烈變化，對(duì)投資者有著重要的指導(dǎo)作用。從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的角度來(lái)看，對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)影響是多方面的，包括存貨會(huì)計(jì)處理原則、股權(quán)激勵(lì)機(jī)制等幾乎是影響到絕大多數(shù)上市公司。本文重點(diǎn)從金融工具方面分析了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響。

一、關(guān)于金融工具的各項(xiàng)準(zhǔn)則的具體內(nèi)容

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中首次發(fā)布了關(guān)于金融工具的 4項(xiàng)具體準(zhǔn)則：《金融工具確認(rèn)與計(jì)量》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《套期保值》、《金融工具列報(bào)和披露》。這四項(xiàng)準(zhǔn)則各有側(cè)重、相互關(guān)聯(lián)、邏輯一致，形成一個(gè)整體，可以對(duì)涉及金融工具業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理提供完整的規(guī)范。4項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要適用于金融企業(yè)，但非金融企業(yè)對(duì)所涉及的金融工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的原則也應(yīng)與其協(xié)調(diào)一致。金融工具的計(jì)量應(yīng)該是人們最值得關(guān)注的部分。在此部分中，明確了金融工具按照公允價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量，可以說(shuō)這是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上的新突破，是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的突出亮點(diǎn)之一。

1.初始計(jì)量。企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)該按照公允價(jià)值計(jì)量。對(duì)于交易性金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于其他類別的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始確認(rèn)金額。

2.后續(xù)計(jì)量。除個(gè)別情況外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值對(duì)金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，且不扣除將來(lái)處置該金融資產(chǎn)是可能發(fā)生的交易費(fèi)用。

3.關(guān)于利得或損失的確定。新準(zhǔn)則規(guī)定：交易性金融資產(chǎn)按公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益影響利潤(rùn)，進(jìn)入損益表。可供出售的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失計(jì)入所有者權(quán)益進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表，直到該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)是再轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

二、新準(zhǔn)則對(duì)金融工具相關(guān)內(nèi)容的修改對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

當(dāng)前我國(guó)主要的金融上具還只是應(yīng)收款項(xiàng)、股票、債券等基本金融上具，衍生金融工具只有少量可轉(zhuǎn)換債券、中國(guó)銀行的6個(gè)月遠(yuǎn)期結(jié)售匯、各銀行在國(guó)際市場(chǎng)上從事的一些貨幣互換和利率互換、一些大型企業(yè)或企業(yè)集團(tuán)在國(guó)際市場(chǎng)上從事的一些帶有套期保值目的的衍生交易。而隨著我國(guó)改革開(kāi)放進(jìn)一步深入，經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度持續(xù)平穩(wěn)高速，經(jīng)濟(jì)總量不斷增大，股票市場(chǎng)迅速發(fā)展，中國(guó)人民銀行正向利率市場(chǎng)化方面努力，人民幣自由兌換進(jìn)程加快，中國(guó)已加入世貿(mào)組織，對(duì)外貿(mào)易不斷擴(kuò)大將使我國(guó)金融機(jī)構(gòu)、企業(yè)面臨巨大價(jià)格變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)，迫切需要規(guī)避市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)內(nèi)監(jiān)管機(jī)構(gòu)也將放松對(duì)中資金融機(jī)構(gòu)、國(guó)內(nèi)企業(yè)的衍生交易的監(jiān)管，使其與外資具有同等的待遇。因此，我國(guó)的金融工具業(yè)務(wù)將會(huì)得到迅速發(fā)展，制定一套符合我國(guó)國(guó)情的、完整的、統(tǒng)一的金融上具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范各種金融上具業(yè)務(wù)，以滿足監(jiān)管機(jī)構(gòu)、金融機(jī)構(gòu)、企業(yè)的需要成為必然。

新準(zhǔn)則在金融工具方面的變動(dòng)將會(huì)很大程度上改變企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)，從而使企業(yè)的利潤(rùn)在短期內(nèi)發(fā)生較大變化。對(duì)于金融企業(yè)，新準(zhǔn)則的影響更是非常大的。執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響最主要體現(xiàn)在金融衍生工具表外業(yè)務(wù)表內(nèi)化，并一律以公允價(jià)值計(jì)量。這樣有利于及時(shí)、充分反映企業(yè)在衍生工具業(yè)務(wù)所隱含的風(fēng)險(xiǎn)以及對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響。為了防范衍生金融工具可能產(chǎn)生的金融風(fēng)險(xiǎn)，準(zhǔn)則規(guī)定衍生工具從表外移到表內(nèi)反映，而且一律以公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益或所有者權(quán)益，這改變了原制度的按成本與市價(jià)孰低法計(jì)量的規(guī)定。由于衍生金融上具價(jià)值升降的不確定性，故執(zhí)行新準(zhǔn)則后，利潤(rùn)的走向具有不確定性。

上述變化要求上市銀行和證券公司善用衍生上具這把“雙刃劍”，因?yàn)楸韮?nèi)化將對(duì)企業(yè)利用金融衍生工具金融風(fēng)險(xiǎn)管理的行為產(chǎn)生重大影響，企業(yè)不但要考慮現(xiàn)金流等經(jīng)濟(jì)因素，還要考慮金融衍生上具對(duì)報(bào)表產(chǎn)生的影響，以免給報(bào)表帶來(lái)過(guò)大的波動(dòng)。在套期保值方面，采用新準(zhǔn)則后企業(yè)在套期業(yè)務(wù)上的浮動(dòng)盈虧將會(huì)影響公司的盈利，在資產(chǎn)負(fù)債表上反映有關(guān)套期合約的公允價(jià)值，也將使投資者更能把握公司在套期業(yè)務(wù)上面臨的風(fēng)險(xiǎn)。

在金融板塊，由于新準(zhǔn)則要求企業(yè)采用未來(lái)現(xiàn)金流量折現(xiàn)法確認(rèn)和計(jì)量金融資產(chǎn)減值損失，這相對(duì)于我國(guó)商業(yè)銀行目前采用的計(jì)提貸款減值準(zhǔn)備的五級(jí)分類法將能夠更真實(shí)的反映貸款的價(jià)值。新準(zhǔn)則使得在股份制改造過(guò)程中的商業(yè)銀行能夠更準(zhǔn)確的把握金融資產(chǎn)減值可能造成的損失。當(dāng)然，它的實(shí)施也會(huì)給商業(yè)銀行等金融企業(yè)帶來(lái)短期陣痛。如按新準(zhǔn)則，資產(chǎn)質(zhì)量的好壞將決定銀行的業(yè)績(jī)，比較優(yōu)勢(shì)的資產(chǎn)采用折現(xiàn)法將在報(bào)表中表現(xiàn)得較有利，而質(zhì)量差的資產(chǎn)則必須提取更高的貸款損失準(zhǔn)備金，將對(duì)未來(lái)利潤(rùn)形成較大沖擊。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)快速發(fā)展、對(duì)華投資和我國(guó)對(duì)外投資企業(yè)日漸增多、中國(guó)經(jīng)濟(jì)和國(guó)際接軌的必然結(jié)果，對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展有著重要的意義。這一會(huì)計(jì)史上歷史性的變革，必將極大的影響上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表，使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表更能真實(shí)準(zhǔn)確的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，同時(shí)對(duì)證券市場(chǎng)產(chǎn)生較大的影響和沖擊。

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