增值稅轉(zhuǎn)型的必要性和謹(jǐn)慎性

[摘要] 增值稅轉(zhuǎn)型是將生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費型增值稅。1994年稅制改革時，由于管理經(jīng)驗較少、國企改革剛剛起步和當(dāng)時的通貨膨脹等原因，我國實行了生產(chǎn)型增值稅。但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，它的弊病——重復(fù)征稅、扭曲價格機(jī)制、不利于公平競爭越來越明顯。轉(zhuǎn)型勢在必行，但給財政會帶來較大的減收壓力。所以要謹(jǐn)慎、小心，分地域、分行業(yè)、分設(shè)備新舊逐漸實現(xiàn)轉(zhuǎn)型是穩(wěn)妥之舉。

[關(guān)鍵詞] 增值稅 轉(zhuǎn)型

增值稅，是1954年在法國首先實行的，在其后二、三十年的時間里，迅速在世界范圍內(nèi)推行。我國從1994年起，在工業(yè)、商貿(mào)、進(jìn)口環(huán)節(jié)和加工、修理修配等環(huán)節(jié)普遍實行了增值稅。由于增值稅的核心內(nèi)容是減除稅基中的已經(jīng)征過稅的價值以避免重復(fù)課稅，因此，確定增值稅“法定增值額”的辦法十分關(guān)鍵。根據(jù)扣除方法不同，增值稅大致上分為三種類型：消費型增值稅、收入型增值稅和生產(chǎn)型增值稅。

一、生產(chǎn)型增值稅及其弊病

生產(chǎn)型增值稅是指計算增值稅時，不允許扣除任何外購固定資產(chǎn)的價款，作為計稅基數(shù)的法定增值額除包括納稅人新創(chuàng)造的價值外，還包括當(dāng)期計入成本的外購固定資產(chǎn)價款。從整個國民經(jīng)濟(jì)來看，這種計稅基數(shù)相當(dāng)于國民生產(chǎn)總值的統(tǒng)計口徑，故稱為生產(chǎn)型增值稅。生產(chǎn)型增值稅的法定增值額大于理論增值額，對固定資產(chǎn)存在重復(fù)征稅，而且越是固定資產(chǎn)所占比重高的企業(yè)，重復(fù)征稅就越重。它不利于鼓勵投資，但卻可以保證收入。我國即采用生產(chǎn)型增值稅。

我國在1994年之所以選擇生產(chǎn)型增值稅，主要有三個原因：首先，當(dāng)時我國曾從考慮確保財政收入的角度出發(fā)，在確定各個稅種的稅制時都力求盡可能擴(kuò)大稅基、維持高稅率，而生產(chǎn)型增值稅恰恰是三類增值稅中稅基最寬的類型。其次，1994年稅制改革時，國有企業(yè)改革剛剛起步，國企還未真正分開，自負(fù)盈虧的意識較弱。為防止企業(yè)可能從自身利益出發(fā)而爭資產(chǎn)、上項目，導(dǎo)致資產(chǎn)設(shè)備的投資效益下降，采取了生產(chǎn)型增值稅。最后，當(dāng)時我國一直存在通貨膨脹，而過度的固定資產(chǎn)投資又會加劇通貨膨脹。采用生產(chǎn)型增值稅，實際上是加大固定資產(chǎn)購入成本，通過抑制固定資產(chǎn)投資盲目擴(kuò)張，從而壓制通貨膨脹，實現(xiàn)宏觀平衡。另外，當(dāng)時選擇相對簡單的生產(chǎn)型增值稅，也考慮到我國稅收征管水平的參差不齊和管理經(jīng)驗的不豐富。

隨著經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展、競爭的進(jìn)一步激烈，生產(chǎn)型增值稅的弊病表現(xiàn)得越來越突出：

首先，固定資產(chǎn)購進(jìn)的進(jìn)項稅額不予抵扣而進(jìn)入成本，導(dǎo)致進(jìn)項稅額抵扣不徹底，重復(fù)征稅問題依然存在，這一點與增值稅實施的初衷是相違背的，也不利于固定資產(chǎn)比重較高的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和高科技產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。這是生產(chǎn)型增值稅的最大弊病。固定資產(chǎn)的更新，決定了一個企業(yè)直至一個國家的生產(chǎn)力發(fā)展水平，并且，在科學(xué)技術(shù)不斷發(fā)展的今天，固定資產(chǎn)的更新?lián)Q代也更迅速、頻繁，且價值不菲。要想跟上先進(jìn)水平，就得適時更新設(shè)備，也就需要越來越多的資金投入。而生產(chǎn)型增值稅恰恰阻礙了設(shè)備的更新。為了短期的“較大的稅基”，不惜以降低整個社會的生產(chǎn)發(fā)展速度和水平為代價，這確實有點“舍本逐末”。

其次，對價格的形成產(chǎn)生扭曲。從理論上講，增值稅的應(yīng)稅貨物的最終售價相同，其增值稅稅負(fù)是相同的。但是，由于用于應(yīng)稅項目的固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅額不得抵扣，導(dǎo)致產(chǎn)品成本中所含稅金由于生產(chǎn)組織形式的不同而出現(xiàn)差異，這樣，同種產(chǎn)品即使售價相同，其最終的總稅負(fù)也不一定是相同的。這就使產(chǎn)品價格形成的正常機(jī)制受到破壞，從而對價格形成產(chǎn)生扭曲。

最后，不利于我國商品與進(jìn)口產(chǎn)品進(jìn)行競爭。我國現(xiàn)行生產(chǎn)型增值稅對本國部分產(chǎn)品重復(fù)征稅；而對進(jìn)口產(chǎn)品因其出口國幾乎給予出口退稅，我國即使補(bǔ)征增值稅，也不存在重復(fù)征稅。這就導(dǎo)致進(jìn)口產(chǎn)品稅負(fù)比本國產(chǎn)品的實際稅負(fù)低，不利于我國商品與進(jìn)口產(chǎn)品進(jìn)行競爭。這種對本國產(chǎn)品的“非國民待遇”是不公平的。

取消生產(chǎn)型增值稅已迫在眉睫，實行消費型增值稅是大家的共識。增值稅轉(zhuǎn)型是指將目前實行的生產(chǎn)型增稅轉(zhuǎn)為消費型增值稅。2004年9月14日，財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)財稅[2004]156號通知，印發(fā)《東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍若干問題的規(guī)定》，并自2004年7月1日起執(zhí)行。以此為標(biāo)志，增值稅轉(zhuǎn)型的試點正式啟動。

二、消費型增值稅的優(yōu)點及其可行性

消費型增值稅是指計算增值稅時，允許將當(dāng)期購入的固定資產(chǎn)價款一次全部扣除，作為計稅基數(shù)的法定增值額相當(dāng)于納稅人當(dāng)期的全部銷售額扣除外購的全部生產(chǎn)資料價款后的余額。從整個國民經(jīng)濟(jì)看，這種計稅基數(shù)相當(dāng)于消費資料價值部分，故稱為消費型增值稅。消費型增值稅在購進(jìn)固定資產(chǎn)的當(dāng)期，因扣除額大大增加，這樣既縮小了稅基，又避免了重復(fù)征稅，降低了廠商稅收負(fù)擔(dān)，但會減少財政收入。任何事物都有積極和消極的兩面性，對它的取舍要以其兩面孰強(qiáng)來判斷。消費型增值稅是最易規(guī)范憑發(fā)票扣稅的計算方法，它可以將外購貨物的已納稅額一次全部扣除，既便于操作，又便于管理，所以是最先進(jìn)、最能體現(xiàn)增值稅優(yōu)越性的一種類型。目前世界上實行增值稅的130多個國家中，實行消費型的約占90%多，而實行生產(chǎn)型的國家只有中國和印度尼西亞。

十六屆三中全會《關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》中提出要改革增值稅稅制，實現(xiàn)從生產(chǎn)型向消費型轉(zhuǎn)變。這是一項重要的財稅改革舉措，微觀上看，將大大降低企業(yè)固定資產(chǎn)投資成本，可以鼓勵生產(chǎn)者的投資熱情，為企業(yè)擴(kuò)大投資、進(jìn)行技術(shù)更新和改造提供動力；宏觀上看，可促進(jìn)基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和高新產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，加快我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，對我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展意義重大。由于較之消費型增值稅，生產(chǎn)型增值稅的稅基和稅負(fù)較重，所以實行增值稅向消費型轉(zhuǎn)變，從納稅人的角度看，客觀上也實現(xiàn)了減稅。

在當(dāng)前被稱為“投資過熱”的經(jīng)濟(jì)形勢下進(jìn)行增值稅轉(zhuǎn)型是否可行呢？筆者認(rèn)為是可行的。在市場經(jīng)濟(jì)下，經(jīng)濟(jì)周期是客觀規(guī)律。在某一時期，“投資過熱”是旁觀者的看法。對投資者來說，投資有它的必要性，是以盈利為目的的投資者的合法的、正常的、理智的經(jīng)濟(jì)行為，無所謂“冷”、“熱”。如果人為調(diào)整太強(qiáng)硬，就有可能扭曲價值規(guī)律、供求平衡。稅收最重要的功能在于為每個經(jīng)濟(jì)主體提供公平的競爭環(huán)境，而不是調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)周期的手段。況且增值稅是一個“中性”的稅種，不應(yīng)過多體現(xiàn)鼓勵或限制，應(yīng)表現(xiàn)出一種“任爾東西南北風(fēng)”的穩(wěn)定性。就這一點而言，選擇在什么背景下進(jìn)行轉(zhuǎn)型改革似乎不重要，重要的是有沒有能力進(jìn)行轉(zhuǎn)型改革。稅收的作用之一是進(jìn)行宏觀調(diào)控，然而稅收制度應(yīng)該調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的長期增長，經(jīng)濟(jì)波動不應(yīng)該左右稅制改革的方向（中央財經(jīng)大學(xué)公共管理學(xué)院副院長劉桓）。WTO的優(yōu)惠政策即將到期，為適應(yīng)更激烈的競爭，也為增值稅的管理積累豐富的經(jīng)驗，應(yīng)盡快轉(zhuǎn)型。從實踐經(jīng)驗看，1994年選擇增值稅類型時就考慮到投資過熱而選擇生產(chǎn)型增值稅，現(xiàn)今在生產(chǎn)型增值稅的環(huán)境中又出現(xiàn)“投資過熱”。這說明增值稅的類型對投資過熱的影響作用并不像人們想象的那樣明顯。所以，當(dāng)生產(chǎn)型增值稅給經(jīng)濟(jì)發(fā)展帶來明顯不利、阻礙時，就應(yīng)及時進(jìn)行轉(zhuǎn)型。

從1994年稅制全面改革以來，增值稅始終是中國第一大稅種，在多數(shù)年份，其收入額占到了全部稅收的50％左右，一旦轉(zhuǎn)型，受沖擊最大的將是國家財政。轉(zhuǎn)型，對收入確實有影響。但是改革不可能不付出代價，不能面面俱到，什么利益都不想損失。為了建立更加合理的征稅環(huán)境，為了促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長更上一個臺階，為了更大的經(jīng)濟(jì)效益，一定時期的減收不可避免，關(guān)鍵是減收是否值得。從長遠(yuǎn)看，由于實行了消費型增值稅刺激了投資，鼓勵了新技術(shù)的使用，促進(jìn)了基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，對經(jīng)濟(jì)的增長產(chǎn)生積極的影響，從而導(dǎo)致國民收入總體水平的提高，帶來更大規(guī)模的收入。從另一角度講，和十多年前相比，我國的經(jīng)濟(jì)取得了長足的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)實力大大增強(qiáng)。2004年，工商稅收完成25718億元，同比增長25.7%，增收5256億元，增值稅增幅都超過了20%，這有利于增值稅轉(zhuǎn)型改革在全國推開。加之加入世貿(mào)組織后，我國經(jīng)濟(jì)將形成新的增長點，最終帶來財政收入的增加。增收和減收相抵，可以減少增值稅轉(zhuǎn)型給財政帶來的壓力，具備了增值稅轉(zhuǎn)型的條件。

三、解決轉(zhuǎn)型減收的對策

據(jù)有關(guān)專家預(yù)測，實施增值稅全面轉(zhuǎn)型，國家財政要承擔(dān)的改革成本是轉(zhuǎn)型后每年減收1000億元左右。對于這個不小的數(shù)字，國家稅務(wù)總局和有關(guān)專家提出的對應(yīng)思路是調(diào)整稅收結(jié)構(gòu)，包括清理優(yōu)惠政策和考慮內(nèi)外資企業(yè)所得稅并軌，做到有增有減。增值稅轉(zhuǎn)型是減稅政策，清理稅收優(yōu)惠政策（因為增值稅轉(zhuǎn)型后，基本排除了重復(fù)征稅，降低了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，一些原先具有針對性的優(yōu)惠政策就可以取消，既擴(kuò)大了稅基，又優(yōu)化了稅制）、加強(qiáng)稅收征收管理防止偷漏稅和內(nèi)外資企業(yè)所得稅并軌是增稅政策，相關(guān)政策一起出臺，有增有減，有利于減少轉(zhuǎn)型帶來的負(fù)擔(dān)。這些對策都可以從根本上解決轉(zhuǎn)型帶來的壓力，毋庸置疑。筆者有意從轉(zhuǎn)型的方式方法上發(fā)表以下見解：

任何改革都沒有現(xiàn)成的套路可拷貝，所以增值稅的改革與其他改革一樣——逐步推進(jìn)，不宜一刀切似的全面在全國鋪開。十六屆三中全會決定中明確指出稅制改革要分步推進(jìn)是非常正確的。

筆者認(rèn)為逐步推進(jìn)應(yīng)從以下三點著手：

地域范圍上，從試點開始，按照西部、中部、東部的次序逐步推進(jìn)。這樣做，可以給予落后的西部、正在崛起的中部以一定的政策照顧，也可以緩解財政壓力，又可以縮小不同區(qū)域間的發(fā)展差異。

可抵稅設(shè)備的范圍上，可規(guī)定一個明確的時間界限，從規(guī)定時間之日后新增設(shè)備的進(jìn)項稅額可以抵扣，之前購人的設(shè)備則一律不允許追溯扣稅，以保持財務(wù)會計核算中的嚴(yán)謹(jǐn)和可操作性。

行業(yè)范圍上，從設(shè)備密集型、技術(shù)密集型行業(yè)開始，因為這類行業(yè)固定資產(chǎn)所占比例較大，率先轉(zhuǎn)型可使重復(fù)征稅的現(xiàn)象盡進(jìn)早避免。從另一個角度講，按行業(yè)先后推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型，相當(dāng)于將消費型增值稅當(dāng)作產(chǎn)業(yè)在政策來用，所以將行業(yè)從“資本密集”擴(kuò)展到“發(fā)展緩慢”，即將制約經(jīng)濟(jì)發(fā)展的電力、能源等行業(yè)也劃入首先轉(zhuǎn)型的范圍中來，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化，給經(jīng)濟(jì)發(fā)展打好基礎(chǔ)。

有一種觀點，筆者認(rèn)為似有不妥。有人認(rèn)為增值稅作為市場經(jīng)濟(jì)條件下普遍課征的流轉(zhuǎn)稅，其最大的優(yōu)點就在于銷項與進(jìn)項環(huán)環(huán)相扣，可以最大限度地減少稅收對市場機(jī)制的扭曲。分階段按照產(chǎn)業(yè)或地區(qū)序列逐步推開的改革思路，是人為設(shè)置產(chǎn)業(yè)、區(qū)域等差異，勢必導(dǎo)致抵扣鏈條的復(fù)雜和混亂，不僅會降低市場配置資源的效率，扭曲產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和地區(qū)布局，還會滋生各種形式的避稅、騙稅行為，增加稅收征管的難度。他們提倡在所有行業(yè)同時實施增值稅轉(zhuǎn)型改革，沒有必要人為設(shè)置產(chǎn)業(yè)序列來實現(xiàn)結(jié)構(gòu)調(diào)整的目標(biāo)，資本、技術(shù)密集型行業(yè)本身就是受益最大者。筆者認(rèn)為，他們忽略了一個重要的前提——為什么要分行業(yè)、分地區(qū)推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型？就是因為全方位的轉(zhuǎn)型造成的減收對財政的壓力太大，對資本密集型行業(yè)較集中的地區(qū)甚至還要借助于轉(zhuǎn)移支付緩解。逐步轉(zhuǎn)型能使財政有個適應(yīng)的過程，是個較穩(wěn)妥的辦法，縱然有不足之處，也只能盡量控制，使其負(fù)效應(yīng)減至最小，一旦在全行業(yè)實現(xiàn)了增值稅轉(zhuǎn)型，各種消極影響和不法之舉自然銷匿。

總之，消費型增值稅由于它的優(yōu)越性而備受青睞，但給財政帶來的壓力也不容忽視。所以在轉(zhuǎn)型中就應(yīng)即認(rèn)識到它的必要性，盡量加快轉(zhuǎn)型步伐，又要謹(jǐn)慎小心，考慮社會生產(chǎn)的有序進(jìn)行和財政的承受能力。

參考文獻(xiàn):

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注：本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內(nèi)容請以PDF格式閱讀原文。