會計國際化變遷：中國的經驗與策略

［摘 要］ 會計國際化并不代表會計標準的完全“國際慣例化”，它是相對的，是我國會計發展的一種現實策略選擇。我國會計標準國家化的一種重要表現形式為會計理論的“中國特色”，但不能過分強調“中國特色”，應積極創造合適的環境，盡早消除“中國特色”。

［關鍵詞］ 會計國際化；中國特色；策略

［中圖分類號］F230［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2008）06-0019-03

會計是一種國際通用的商業語言，從它的產生開始就具有“國際性質”，即會計具有國際化特點。會計國際化主要表現為會計標準的國際化與會計實務的國際化兩個方面，但會計實務的國際化要以會計標準的國際化為前提，因此從研究者的角度出發，更關注前者。本文所指的“會計國際化”也主要側重于“會計標準的國際化”或者說“會計準則的國際化”，不嚴格區分“會計國際化”與“會計標準國際化”。

一、我國會計標準發展歷程

回顧和梳理我國會計發展的歷史可以發現，我國會計發生了翻天覆地的變化，可以說，它折射和濃縮了中國經濟、社會政治的變化。我國會計標準的改革和建設歷經3個階段：會計標準改革和建設的啟發階段、會計制度模式的根本轉換階段以及我國會計標準與國際會計慣例的基本一致或協調階段，具體表現在：

（1）1985年發布實施的《中外合資經營企業會計制度》和1986年的《外商投資企業會計制度》，其發布實施基本上消除了外國投資者投資于我國在會計信息方面存在的障礙，有力地改善了我國的投資環境，為我國資金籌集創造了條件。

（2）1993年適時制定了《股份制試點企業會計制度》，發布實施《企業會計準則》、《企業財務通則》以及13個行業會計制度和10個行業財務制度。從而結束了我國40多年來在計劃經濟基礎上建立起來的會計模式，確立了與市場經濟相適應并與國際會計慣例初步協調的新的會計模式。

（3）從1997年開始實施第一項具體會計準則一直到現在，制定實施了《企業會計制度》，發布了一系列基本準則和具體會計準則，使我國會計標準在會計要素定義，資產、負債和收入等會計要素的確認和計量，財務報告體系等重大方面基本實現了與國際會計慣例的一致或協調。這次會計改革，一方面提高了投資者的信心，另一方面降低了我國企業在資本市場上的籌資成本，特別是在國際資本市場上的籌資成本。

二、我國會計國際化的思辨

我國會計國際化的工作始于外資的引進和外商投資企業的發展。作為一個經濟轉軌國家，我國在市場發育、法律制度等環境因素方面與發達國家存在著較大的差距。

首先，從市場本身的發展看，我國的市場化程度不高，尚處于市場經濟的發育階段，企業間的交易行為并不十分規范，市場競爭不充分，公允價值難以形成。

其次，從企業監管和業績評價看，根據我國有關法律法規的規定，對公司進行監管和評價的主要指標是利潤而不是未來的現金流量，強調的是過去的會計信息。我國現行會計準則規范的重點在于利潤表，利潤成為評價上市公司至關重要的因素。而國際財務報告準則規范的重點是資產負債表，按其提供的會計信息，偏重于預測企業未來的現金流量。

另外，從法律制度方面看，我國的法律體系類似于大陸法系。在制定會計準則中要遵循法律條款規定的內容，體現涉及國家法律規定的相關內容。會計學是一門社會科學，不是純技術性的，要受方方面面社會因素包括國家法律的制約。

同時，投資者結構不同，從而對會計信息的需求也不一樣。在中國，國家是企業最大的股東，社會公眾投資者是一些較為離散的小股東；國外資本市場占絕對優勢，而且我國企業的法人治理結構、會計監管體系有待于進一步完善和健全。

最后，會計隊伍素質也是一個影響因素。目前我國尚缺乏通曉國際會計慣例的高素質的會計人才。

總的來說，會計標準的國際協調是各國經濟利益驅使的結果。近年來，會計準則發展的動向實際已經遠遠超出了技術層面，更多的是出于經濟利益的考慮，從而導致一些國家的政要和權力機構都參與到會計準則的討論之中。比如，歐盟財長理事會提出2005年在上市公司范圍內采用國際財務報告準則，是因為歐盟有一個金融行動計劃，為了統一金融市場，需要提高歐盟各國公司的透明度和會計報表的可比性，以降低籌資者的資金成本，統一成員國的會計準則就變成了歐盟的必然之舉。由此可見，會計準則之爭已演化為資本之爭，經濟利益之爭。

三、現實策略選擇

1. 國際大趨勢

國際會計準則委員會自1973年成立后一直致力于推進會計準則的國際協調化，其目標在總體上是“協調化”的思想，即：協調意味著不同觀點的調和，盡可能協商調整各國會計準則的差異，達到國際間相互溝通、理解，減少障礙和矛盾。

從會計的層面上，趨同與標準化即“規范”有著同樣的含義，都是向著單一的全球性會計準則這一目標發展。盡管國際會計準則委員會已經將其定位為“趨同”，但這只是一個目標而非現實，現階段的會計國際化仍應著眼于“協調”。

此外，會計國際協調主要是建議性的，并不具有強制性。每一個國家都有自己的主權，都有自己的客觀環境，因此，沒有哪一個國際組織能夠對一國直接干預和命令。國際會計協調必須是各國政府或會計職業組織通過相互了解和比較，在協商和溝通的基礎上找到一種大家都能普遍接受的東西。也許正是因為這一點，國際會計協調才將會是一個漫長的過程，它需要各國間不斷地加深了解，逐漸地實現協調。

2. 爭取“國際化”的發言權

具體到我國的會計準則國際協調，考慮到協調過程中的國家利益，就現階段而言，一方面，我國應該進一步完善會計準則制定程序，全面反映各方意見，以提高會計準則的質量。另一方面，在國際會計準則委員會改組后，世界各國在國際會計準則制定中的力量對比發生了很大變化，以英、美為代表的發達國家主導了國際會計準則的制定過程，因此要在國際會計準則制定過程中更有發言權，除了要積極參與，還應該重視區域間的會計合作。即，我國應該積極地與經濟背景相似、經濟發展水平相當等具有相似特征的國家開展區域間溝通、對話和合作，以提高我國在國際會計準則制定中的影響力。例如，應當加強與亞洲國家準則制定機構間的溝通和合作，對國際會計準則理事會和國際會計準則提出意見和要求，可以擴大亞洲國家在國際會計準則制定中的影響，使國際會計準則更多地體現亞洲國家的情況和需求。只有這樣，才能在國際會計準則制定中更多地體現我國會計準則的“聲音”，確保我國的相對收益。

總之，會計國際化并不代表會計標準的完全“國際慣例化”，它是相對的。所以，在實施會計國際化的同時，必須充分考慮我國的經濟體制和經濟發展水平，在適應我國經濟發展需要的基礎上，借鑒國際規范的合理成分。鑒于會計的雙重屬性，可以考慮在技術方面實現國際化，在社會性方面實現會計的國家化。當然，會計標準內容和形式上的國際接軌是淺層次的、外延上的改革，會計制度的源發和主動適應性改革模式的國際接軌才是解決會計標準改革的根本策略。

當然，在會計標準國家化過程中，應始終伴隨著國際化。中國會計體現本國特點即保持中國特色，不存在排斥國外的問題，從我國實際出發，盡可能地吸收國外會計的長處，為我所用，中國會計國際化和國家化兩者之間不存在對立性矛盾，是并存且統一的。

四、會計標準的“中國特色”

會計是與各國的政治經濟體制、經濟發展戰略和政策、歷史文化和意識形態背景等密切聯系的，它是無法磨滅的。

1. 我國會計標準的“中國特色”內涵及具體表現

我國會計標準的“中國特色”是會計國家化的一種重要表現形式，具體指以中國的政治、經濟、文化等為背景的，體現中國特點，從而有別于其他國家的、反映中國會計規律的理論。這種中國特色體現的是從中國的具體國情出發，用于解決中國的實際問題，更好地發揮會計作用。為了滿足我國民族經濟發展的需要，并考慮我國社會經濟環境的特殊性，會計標準的制定和實施必須體現國家化，保持國家特色。

中國會計的特殊環境決定了會計的中國特色，決定了在會計制度的制定和會計信息的用戶特征等方面體現著中國特色。歸納起來，有這樣兩個方面：一方面這種特色是外國沒有的，是中國特有的；另一方面是符合中國的具體國情的，能夠解決中國實際問題的。具體表現在以下幾點：

（1）會計制度的制定。我國會計理論構建的經濟基礎是生產資料公有制，不同于西方會計理論的建立基礎。因此會計制度的制定體現著中國特色，強調其統一性和協調性，強調其在國有企業之間利益的協調作用。

（2）會計信息的用戶特征。我國會計信息的使用者主要是政府、投資者和債權人。而債權人和中小投資者對會計信息的關心和使用程度遠遠不夠，作為主要投資者和管理者的政府是會計信息的最主要用戶。這一點明顯有別于國外。

（3）會計具體規范的制定。在我國，政府以主要投資者和管理者的身份，決定了國家統一的會計制度的制定權應屬于政府。但由于跨國公司的發展、資本市場的國際化和區域經濟合作的發展，必然要求國家統一的會計制度向國際一體化、協調化發展，要求建立與市場經濟運行一致、與國際慣例接軌的具體會計準則。因此，根據我國目前的法律制度、政治體制、經濟發展程度、社會文化傳統、企業資本結構和職業教育水平等環境因素，企業會計制度與具體準則雙軌運行是一種必然趨勢，體現著中國特色。

（4）會計理論的內容和表現形式。作為建設中國特色社會主義理論的組成部分，會計理論的內容、基本觀點都是從中國的具體國情出發的，是符合馬克思主義的。而對于會計理論的表現形式來講，它不拘泥于某一形式，呈現“百花齊放”的局面。

2. 防止兩種錯誤傾向

凡事都有度，應以辯證的眼光看待和分析問題。在保持會計標準“中國特色”的同時，應警惕和防止兩種錯誤傾向的出現：

（1）把落后的東西當成“中國特色”。比方說，我國基本準則作為具體準則制定的總綱，理應有著嚴密的邏輯性和廣泛的適用性。但事實上我國的基本準則存在著很大的缺陷，其對具體準則的指導作用相當有限。

（2）過分強調“中國特色”。任何事情都有一個度，如果過分強調“中國特色”，就會阻礙我國會計準則國際化的進程。因為具有本國特色的會計準則，其生存空間將日益狹小，過分強調本國特色有可能被國際資本市場拒之門外。我國2006年新企業會計準則的出臺與實施就是對此做出的一個積極響應。

主要參考文獻

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