政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)研究：理論探源

摘要：政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)研究既關(guān)乎資源投入、配置、使用，又涉及到廣泛的衡量控制，還和溝通、協(xié)調(diào)和激勵有關(guān)。因此，該主題是一個科際交融、知識整合的研究領(lǐng)域，需要吸取政府財務(wù)管理、公共契約、系統(tǒng)控制理論、新公共管理等現(xiàn)代科學(xué)理論，建立一個綜合、系統(tǒng)、多元化的研究框架。

關(guān)鍵詞：政府財務(wù)管理；管理控制系統(tǒng)；績效

中圖分類號：F810

文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1003—7217(2008)06—0065—04

一、引言

隨著世界各國政府“新公共管理運(yùn)動”的興起，以加強(qiáng)政府財務(wù)管理控制為核心的一系列改革正成為各國政府增強(qiáng)績效、責(zé)任性、透明度和持續(xù)運(yùn)營能力的有效途徑，代表了現(xiàn)今國際上公共管理改革的潮流。我國于2000年開始推行的部門預(yù)算、國庫集中支付、政府采購、金財工程等一系列財政管理改革，在組織體系、工作流程、制度辦法上均取得了一定突破，最近財政部進(jìn)一步提出“要盡快建設(shè)‘精細(xì)’財政、‘透明’財政、‘績效’財政、‘科技’財政”。

但關(guān)于政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)如何構(gòu)建和實(shí)現(xiàn)，在理論和實(shí)踐方面尚未得到清晰描述與合理解釋。一方面，我國“大財政”觀及政府財政預(yù)算管理理論在主流學(xué)界仍占據(jù)支配地位，政府財務(wù)管理的研究并不多見；另一方面，由于受到計劃經(jīng)濟(jì)體制下粗放型管理模式的影響，我國政府內(nèi)部的財務(wù)管理并未建立起如同企業(yè)財務(wù)管理一樣系統(tǒng)化、精細(xì)化、規(guī)范化的控制體系，其績效、責(zé)任性、透明度、持續(xù)經(jīng)營能力的改善遠(yuǎn)未達(dá)到理想效果，不能成為公共財政的操作性載體和有力支撐。“十一五”時期是我國公共財政管理框架成型并由“外部控制”向“內(nèi)部控制”和“產(chǎn)出控制”、“大財政”向“小財務(wù)”轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵時期，提供一個關(guān)于政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)的理論框架，從而構(gòu)建面向戰(zhàn)略、面向控制、面向結(jié)果的現(xiàn)代化管理控制體系，具有較大的意義。

二、政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)的理論探源

政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)研究既關(guān)乎資源投入、配置、使用，又涉及到廣泛的衡量控制，還和溝通、協(xié)調(diào)和激勵有關(guān)，因此，該主題是一個各學(xué)科交叉、融合、滲透的研究領(lǐng)域。而科學(xué)全面地解析該系統(tǒng)，需要建立一個較為宏大的分析框架，包括：(1)從幾組易混淆的概念人手，分析系統(tǒng)的涵義、特征和原則等；(2)探索解決控制主體、組織結(jié)構(gòu)和制度安排等問題；(3)剖析系統(tǒng)各個要素在各個層面耦合作用的機(jī)理；(4)為系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)提供先進(jìn)適用的理念工具。詳見圖1。

(一)概念界定：基于政府財務(wù)管理相關(guān)理論

目前，專門研究政府財務(wù)的成果并不多見，政府財務(wù)的基本內(nèi)涵也尚未有清晰、統(tǒng)一的定義。公共預(yù)算理論和實(shí)踐作為政府財務(wù)的核心基礎(chǔ)，一度在該領(lǐng)域研究中占據(jù)主導(dǎo)地位。而隨著西方國家對公共資源投入、配置、使用等一系列價值活動的系統(tǒng)研究和不斷拓展，政府財務(wù)理論也日趨豐富和完善。Finkler，S.A(2001)曾指出：由于公共服務(wù)提供者沒有所有者監(jiān)管確保機(jī)構(gòu)組織的利潤最大化，必須引入其他機(jī)制、工具、模式(財務(wù)管理)來衡量和報告公共服務(wù)的實(shí)現(xiàn)程度，保證機(jī)構(gòu)組織目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。國內(nèi)學(xué)者李建發(fā)、肖華(2004)則從政府財務(wù)信息需求的角度，闡述了公共(部門)財務(wù)和公共(部門)財務(wù)管理的基本涵義。然而，政府財務(wù)的基本內(nèi)涵，既不同于主要針對企業(yè)的傳統(tǒng)財務(wù)，又與財政有所區(qū)別。在界定政府財務(wù)這一概念時需要廓清以下問題：

關(guān)于政府財務(wù)與財政。財政學(xué)界通常把財政稱為國家財政或政府財政，而政府財務(wù)則一般稱為行政事業(yè)單位財務(wù)。財政與政府財務(wù)之間的區(qū)別在于：財政突出“政”字，側(cè)重于政府層面，從宏觀層面考慮，并具有政治性、政策性、年度性、無限性和單一性等特征；而政府財務(wù)更突出“務(wù)”字，側(cè)重于部門、機(jī)構(gòu)層面，從微觀層面考慮，可理解為有關(guān)資源方面的事務(wù)，具有經(jīng)濟(jì)性、技術(shù)性、持續(xù)性、有限性和綜合性等特征。從長遠(yuǎn)來看，財政與政府財務(wù)將逐漸走向趨同和融合。財政將更多地從政府財務(wù)角度去考察資源、價值和績效，更注重精細(xì)化、微觀化和系統(tǒng)化，政府財務(wù)也將超越部門和單位的目光局限和利益割據(jù)，加強(qiáng)部門資源的運(yùn)籌和管理與宏觀政策的聯(lián)結(jié)。可以預(yù)見，政府財務(wù)將不僅成為未來政府理財?shù)暮诵姆懂牐€是我國公共財政框架的基本存在形式與基礎(chǔ)載體。

關(guān)于政府財務(wù)與企業(yè)財務(wù)。與企業(yè)財務(wù)相比，政府財務(wù)具有非營利性、合目的性、政策性、預(yù)算主導(dǎo)性的特點(diǎn)。(1)非營利性。利潤是企業(yè)唯一的追逐目的，而政府財務(wù)開展業(yè)務(wù)活動的目的，更多是實(shí)現(xiàn)公共產(chǎn)品的有效供給和公眾對效率、公平、穩(wěn)定的需求等宏觀戰(zhàn)略目標(biāo)。(2)合目的性。企業(yè)財務(wù)重視資本增值和收益分配，以滿足資源(資本金)的投資者投資回收和投資回報的要求，但政府財務(wù)則更要求按照公共需求或出資者意愿把資金用在指定用途上，實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)和計劃。(3)政策性。政府財務(wù)是國家有關(guān)方針、政策的具體體現(xiàn)，是政府“以財行政”的基礎(chǔ)載體。政府財務(wù)，既要嚴(yán)格執(zhí)行國家統(tǒng)一制定的各項財務(wù)規(guī)章制度和財經(jīng)紀(jì)律，又要圍繞黨和國家的方針政策科學(xué)理財、高效用財。(4)預(yù)算主導(dǎo)性。政府(部門)預(yù)算是政府部門財務(wù)管理的中心工作，在投資管理、資產(chǎn)管理、成本管理中起到核心、主導(dǎo)作用。此外，政府財務(wù)具有企業(yè)所不具備的模糊性和復(fù)雜性，具體包括非貨幣化、成本與收益的非對稱性、外溢性影響、不確定性等等，其觀察、衡量、驗(yàn)證的難度，處理的復(fù)雜程度以及對管理工具、技術(shù)的要求都遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了企業(yè)財務(wù)。

綜上可知，政府財務(wù)管理控制需要進(jìn)一步超越企業(yè)財務(wù)范疇，并將研究視野拓展到財政領(lǐng)域之外，對涉及到政府的資源、績效等問題作全景式的透視。從這個意義上來說，政府財務(wù)管理控制實(shí)際上是開啟了從資源流入到資源流出過程中存在的“黑箱”管理，是基于資源的投入—配置—使用—產(chǎn)出和效果的關(guān)鍵價值活動，由組織、規(guī)劃、控制、評價組成的控制行為。

(二)系統(tǒng)的組織安排：基于公共契約理論

公共契約理論為本系統(tǒng)的組織結(jié)構(gòu)及制度安排提供了重要的理論基礎(chǔ)。公共契約的內(nèi)核是人力資本與非人力資本的契約不完備性。公共契約的本質(zhì)是非人力資本所有者(公眾)為了滿足對公共產(chǎn)品或服務(wù)的共同需要而愿意讓渡自己的私人財產(chǎn)，交由人力資本所有者(政府)代理使用而換取他們需要的公共產(chǎn)品或服務(wù)。其中委—代理關(guān)系也表現(xiàn)在兩個層面：第一層委托—代理關(guān)系是非人力資本所有者(公眾)和人力資本所有者(政府)之間的帶有產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的關(guān)系；第二層委托—代理關(guān)系是政府組織內(nèi)部各部門間的非產(chǎn)權(quán)性質(zhì)的托管關(guān)系。

在公共契約的第一層委托—代理關(guān)系中，存在“強(qiáng)制汲取收入”——人力資本所有者擁有強(qiáng)制性的公共權(quán)利，憑借超經(jīng)濟(jì)的權(quán)威，可通過征收稅收、非稅收入等方式，從非人力資本所有者無償取得經(jīng)濟(jì)資源；“產(chǎn)品和服務(wù)壟斷供給”——由于資本市場和產(chǎn)品市場不發(fā)達(dá)，非人力資本所有者是虛擬所有者，也沒有“退出”選擇權(quán)，而人力資本所有者則是公共產(chǎn)品和服務(wù)“非市場”供應(yīng)的壟斷者；“激勵不足”——契約到期后產(chǎn)生的剩余不能在締約方之間直接分配，人力資本所有者缺乏充分的激勵等特點(diǎn)。而在公共契約的第二層委托—代理關(guān)系中，由于政府組織是科層制的多級復(fù)合體，層級多，規(guī)模大，信息鏈長，存在多個締結(jié)方的有限理性，信息不對稱，目標(biāo)函數(shù)不兼容，未來事項的不確定性以及窮極所有事項的成本限制等因素。這些特點(diǎn)和因素帶來契約訂立形式的“虛無”性、契約執(zhí)行和實(shí)施的“漂移”性，契約解除的“模糊”性，使委托—代理關(guān)系中可能滋生的道德風(fēng)險和逆向選擇具有累進(jìn)效應(yīng)，也造成了政府財務(wù)管理控制困境，如“共謀”、“內(nèi)部人控制”等問題。

因此，政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)的組織結(jié)構(gòu)和制度安排，實(shí)際上是一種將“虛無”變?yōu)椤皩?shí)在”、“漂移”變?yōu)椤按_定”、“模糊”變?yōu)椤扒逦钡钠跫s設(shè)計和契約管理。首先，以績效作為管理控制的基本參照系，科學(xué)設(shè)立公共契約預(yù)期目標(biāo)，合理測度公共契約執(zhí)行和解除程度，促進(jìn)契約締結(jié)方的溝通和互動，并在契約不完全的情況下重新協(xié)商契約。其次，以責(zé)任單元作為管理控制的組織載體，將政府部門轉(zhuǎn)變?yōu)橐粋€個具有獨(dú)立性質(zhì)的責(zé)任單元。責(zé)任單元在取得公共資源的同時，承擔(dān)與公共資源相應(yīng)的績效責(zé)任，并在單元內(nèi)部細(xì)化戰(zhàn)略目標(biāo)規(guī)劃，科學(xué)編制預(yù)算，謹(jǐn)慎監(jiān)控業(yè)務(wù)流程，嚴(yán)格執(zhí)行契約內(nèi)容。其三，以績效合同作為公共契約有效實(shí)現(xiàn)形式。績效合同是對公共契約的延伸分解和具體實(shí)現(xiàn)，通過引入“剩余索取權(quán)”在合約施加激勵約束。由責(zé)任單元就戰(zhàn)略規(guī)劃、年度發(fā)展計劃、績效目標(biāo)和結(jié)果實(shí)現(xiàn)等簽訂績效協(xié)議和合同，按合同規(guī)定比較分析各項績效評價指標(biāo)，并明確對控制權(quán)收益剩余的分享。

(三)系統(tǒng)的功能路徑：基于系統(tǒng)控制理論

系統(tǒng)控制論是一門跨學(xué)科的、邊緣性的和普遍化的科學(xué)，將其引人到政府財務(wù)管理研究中具有全新的意義，可以視為管理控制系統(tǒng)研究的延伸和細(xì)化，同時為設(shè)計財務(wù)管理控制系統(tǒng)提出了新的觀察角度、新的分析構(gòu)架和新的研究方法。1948年美國數(shù)學(xué)家維納從一個統(tǒng)一觀點(diǎn)考查和解釋各種系統(tǒng)的控制和通訊問題，標(biāo)志著控制論的誕生，曼內(nèi)斯庫、圖斯丁對其進(jìn)行了經(jīng)濟(jì)學(xué)角度的完善和應(yīng)用。而美國管理學(xué)家巴納德(1938年)是最早運(yùn)用系統(tǒng)觀點(diǎn)、綜合科學(xué)管理理論、管理原則理論、人力資源理論對政府組織進(jìn)行全面、深入分析的學(xué)者之一。更為典型的是羅伯特(1998年)將管理控制系統(tǒng)程序表述為戰(zhàn)略計劃、預(yù)算編制、報告分析、業(yè)績評價和管理報酬，雖然這一管理控制系統(tǒng)主要針對企業(yè)內(nèi)部管理控制，但其有益因素正被吸收到政府財務(wù)資源管理中來，為系統(tǒng)設(shè)計提出了新的分析構(gòu)架、新的功能路徑。

首先，用系統(tǒng)的概念方法，將環(huán)境價值、組織使命、愿景、戰(zhàn)略目標(biāo)、工作程序、產(chǎn)出結(jié)果等有機(jī)融入旨在改善績效的綜合框架中，包括控制對象、控制目標(biāo)、控制維度、控制循環(huán)等一系列圍繞績效提高而作出的制度安排。

其次，重新解釋政府財務(wù)管理控制的功能路徑：政府財務(wù)管理控制實(shí)質(zhì)上是一個循環(huán)演進(jìn)的過程。其關(guān)鍵環(huán)節(jié)包括：(1)目標(biāo)設(shè)定。將組織使命和戰(zhàn)略規(guī)劃轉(zhuǎn)化為具體目標(biāo)，以此為依據(jù)配置資源、擬訂實(shí)施計劃。(2)實(shí)施與監(jiān)控。督促計劃實(shí)施和監(jiān)控過程，采取措施消除偏差活動，并合理調(diào)整目標(biāo)。(3)測評績效。及時了解組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)、規(guī)劃與實(shí)施過程中遇到了哪些問題與困難，便于及時采取措施。(4)結(jié)果應(yīng)用和激勵。控制不能僅糾正偏差，還應(yīng)將評價結(jié)果應(yīng)用于獎優(yōu)懲劣、薪酬分配等。

其三，政府財務(wù)管理控制的作用裝置包括探測器、鑒定器、受動器和一個通信系統(tǒng)。其中，探測器或感應(yīng)器對被控對象進(jìn)行測定，求出該對象實(shí)時狀態(tài)和輸出的績效特征值；鑒定器，將其同預(yù)設(shè)目標(biāo)相比較；受動器，在其真實(shí)績效和預(yù)設(shè)目標(biāo)存在差異時采取適當(dāng)?shù)男袨橛枰哉{(diào)節(jié)和修正；通信系統(tǒng)，在感應(yīng)器、鑒定器和受動器之間傳輸信息。為執(zhí)行有效的控制，該裝置的核心產(chǎn)出是“衡量性”和“比較性”信息，具體地說，即反映績效衡量及其與目標(biāo)的比較分析。

(四)系統(tǒng)的理念工具：基于新公共管理理論

20世紀(jì)80年代，新公共管理運(yùn)動提倡的公共服務(wù)社會化、責(zé)任機(jī)制、分權(quán)化管理、“結(jié)果為本”、顧客導(dǎo)向等新取向改變了以傳統(tǒng)的政府資源管理模式和管理機(jī)制，為現(xiàn)代政府財務(wù)管理的實(shí)施奠定了理念基礎(chǔ)，同時也為政府財務(wù)管理工具提供了廣闊的運(yùn)用場所。在新公共管理的理念中：認(rèn)同“理性人”假定，依托于公共選擇理論和交易成本理論，強(qiáng)調(diào)政府公共服務(wù)應(yīng)以市場或顧客為導(dǎo)向；重視人性和公共價值，認(rèn)為人力資本是積極主動進(jìn)行學(xué)習(xí)、創(chuàng)新和合作的創(chuàng)造者；基于公共利益基礎(chǔ)上的利益融合；強(qiáng)調(diào)授權(quán)、明確的標(biāo)準(zhǔn)和績效測量、結(jié)果管理和客戶導(dǎo)向，重視激勵和績效報酬；強(qiáng)調(diào)靈活性、回應(yīng)性、發(fā)展?jié)摿蜋C(jī)會。

并且新公共管理也將先進(jìn)的管理工具、技術(shù)、手段運(yùn)用到政府財務(wù)管理中。在新公共管理運(yùn)動的推動下，政府對資源的管理重點(diǎn)逐步由投入轉(zhuǎn)向產(chǎn)出和結(jié)果，更強(qiáng)調(diào)根據(jù)政府效率、服務(wù)能力、服務(wù)成本和公眾滿意程度等考核標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行管理控制，并引進(jìn)目標(biāo)管理(Management by objectives)、全面質(zhì)量管理(Total Quality Management)、戰(zhàn)略管理(Strategy Management)、平衡計分卡(The Blanced Score Card)等全新工具。政府部門也將進(jìn)一步借鑒私營部門的管理手段，采納市場化的運(yùn)作機(jī)制來優(yōu)化配置資源，提高管理效率；引入競爭機(jī)制來提高服務(wù)的質(zhì)量和水平；引人“成本—效益”分析方法界定、測量和評估政府績效目標(biāo)。

三、總結(jié)和展望

綜上所述，政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)應(yīng)視為：存在于政府內(nèi)部，基于政府公共資源投入—配置—使用—產(chǎn)出和結(jié)果的價值活動，借助先進(jìn)的信息技術(shù)，由規(guī)劃、評價和糾偏等環(huán)節(jié)組成的制度、機(jī)制、程序等因素的有機(jī)集合。這種系統(tǒng)的構(gòu)建與應(yīng)用是一個龐大工程，涉及面廣，技術(shù)要求高，影響范圍大，其實(shí)現(xiàn)存在很大的難度。下階段應(yīng)著重完成三個相關(guān)的任務(wù)，見圖2。

1．基于一個完整的公共資源管理周期，提出總體的目標(biāo)構(gòu)想，設(shè)計面向戰(zhàn)略、面向結(jié)果的管理控制目標(biāo)模式(包括控制變量、控制維度、控制循環(huán)等)，進(jìn)而做到管理循環(huán)的有機(jī)聯(lián)結(jié)和管理系統(tǒng)的調(diào)整優(yōu)化。

2．深入研究政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)與我國公共財政管理改革之間的內(nèi)在聯(lián)系，從理論和實(shí)踐的角度大膽設(shè)想系統(tǒng)在政府收支分類體系改革、部門預(yù)算改革、國庫集中收付制改革、預(yù)算會計改革中的應(yīng)用模式，最終形成功能化、模塊化、系統(tǒng)化的理想應(yīng)用模式。

3．搭建我國政府財務(wù)管理控制系統(tǒng)的信息平臺，將我國政府財務(wù)管理和信息處理系統(tǒng)相結(jié)合，形成性能多樣化、端口交互式、信息集成性、流程一體化的信息平臺。