淺談現代成本會計管理理念與方法

摘要：隨著經濟的發展，科學技術的進步，產品生命周期的縮短，以及全球性競爭的加劇，自20世紀80年代以來，許多企業為適應新經濟環境主動改變傳統的成本管理理念，積極采用現代成本管理方法，如作業成本法、及時生產系統、零存貨、全面質量管理、價值鏈分析等。這些現代成本管理方法的出現不但具有其必然性，并且它們也不是相互孤立的，而是相輔相成的，是具有緊密聯系的有機統一體。

關鍵詞：現代成本會計；管理；方法

1現代成本管理理念與方法

1.1價值鏈分析（The Value Chain Analysis）

在現代成本管理方法體系中，價值鏈分析是其必不可少的組成部分。價值鏈是用來描述企業在研究、開發、設計、生產、銷售產品過程中，其作業（Activities）與產品價值之間關系的一種方法。

在產品價值形成過程中，企業必須嚴格區分價值增值作業（Value－added activities）與價值不增值作業（Nonvalue－added activities），應盡量減少價值不增值作業從而減少企業生產成本。例如：存貨在企業生產活動中只起到有備無患的預防作用，它的存在并不能使企業產品價值增加，因此應盡量減少這種作業成本。半成品在企業生產部門的傳送作業也不能使企業產品價值增加，應運用網絡規劃的科學方法合理布局企業的生產車間，來減少半成品傳送作業使其傳送成本最小化。

1.2零存貨與及時生產（Zero Inventory and Just－In－Time Production）

由于存貨管理是價值不增值作業，所以目前許多企業追求零存貨，但是，零存貨給企業產品生產帶來很大風險，一旦供貨商違約延時供貨或所供材料有質量問題，這時給企業帶來的損失是不可忽視的。因此，零存貨的前提是必須要有良好合作關系的供貨商與客戶。與此相關的就是及時生產方法，在這種生產理念的指導下，企業只有在接到訂單時，才準時生產，并且生產線上的各種生產部件都在下一個生產步驟需要時生產。這種生產方法要求企業不但能及時、有序的獲得各種訂單并開發設計產品，同時也要求各種零部件具有高質量高水準、生產工人的技能熟練程度也要達到極高。因為一旦一個生產環節出錯，整個生產過程都要停下來。因此，在這種生產方式下，企業還要具有快速、靈活的應變能力，一旦出現故障或產生廢品要及時處理。

1.3作業成本法（Activity Based Costing）

作業成本法是以作業為管理基礎，通過對作業成本動因的分析來計算產品生產成本，并為企業作業管理提供更相關、相對準確的成本信息的一種成本計算方法。作業是企業為提供一定量的產品或勞務所消耗的原材料、技術、方法和環境等的集合體，它是與產成品的獨特性無關的重復執行的標準化方法和技術。企業每完成一項作業都要消耗一定的資源，而作業的產出又形成一定的價值，轉移到下一項作業，按此逐步轉移，直到產品最終提供給企業外部的顧客。因此，企業的生產過程就是作業消耗資源和產品消耗作業的過程，同時又是價值的形成過程。然而并非所有的作業都是價值增加作業，作業成本法管理的目標就是最大限度的消除不增值作業，盡可能提高增值作業的運作效率，減少資源消耗，以至于最終減少成本。

運用作業成本管理的最大難度在于成本動因（cost driver）的分析。成本動因是產生成本、費用的各種因素。由于企業產品不同、生產方式各異，成本、費用耗用資源的方式也各不相同，所以其成本動因也各不相同，因而其作業也不存在統一的標準，只能根據企業的具體情況具體分析。所以結合企業生產過程準確區分成本動因是作業成本法的關鍵。

1.4 全面質量管理（Total Quality Management）

全面質量管理被認為是上世紀末最重要的成本管理研究課題之一，它的核心是產品要全面滿足顧客的需求。目前西方制造業一大管理理念就是“質量是免費的（Quality is free）”，也就是說高質量產品所獲得的收益遠大于產品出現質量問題獲得的收益問題，因為產品出現質量問題如返修、銷售退回等，要付出額外成本、大幅度沖減收益。其內涵就是“為顧客提供質量上零缺陷的產品是企業責無旁貸的義務”。對待質量問題，傳統的成本效益分析一定要結合企業的長期利益進行運用，追求質量上零缺陷的產品是企業不顧一切代價要達到的目標，因為劣質產品或不合格產品在目前買方市場條件下意味著企業要失去顧客、失去市場占有份額，最終結果可想而知。全面質量管理的起點是應顧客的需求而設計產品，其終點是保證這種產品令顧客滿意。

質量是指消費者對產品或服務滿意的程度。追求質量當然要付出成本的，質量成本一般包括預防成本、檢驗成本、內部缺陷成本和外部缺陷成本。它們是企業為確保產品達到規定的質量水平而付出的費用。世界上許多成功的大公司如美國的福特汽車公司、英國的英國通訊公司、日本的富士和豐田公司等都把全面質量管理作為他們90年代取得巨大成功的最主要因素。

1.5 持續提高理論（Continuous improvement）

持續提高理論的關鍵是尋找基準點（Benchmarking），所謂基準點就是本企業或外企業生產某種產品的成本最低點。這種理論要求企業生產產品時要以基準點為目標，降低生產成本。企業應堅信“以前能做到的現在也能做到，別人能做到的我也能做到。”同時，基準點并非固定不變的。它是逐步降低、永無止境的。由于企業尋找基準點要參照同行企業的產品成本。因此這種理論要求行業性的參與，它能使企業之間相互促進競爭、共同降低成本。日本的汽車制造行業曾因廣泛采用這種成本管理理念而持續降低成本，最終取得巨大成功。

1.6 約束理論（Theory of constraints）

根據約束理論，每個企業至少應有一個“瓶頸（bottleneck）”約束企業生產。因此，約束理論的第一步是要尋找企業的“瓶頸”。現代企業產品生產系統由于要經過多步工序，而每道工序的工人技能熟練程度和機器設備的配置并不完全一致，這就是導致了不同的工序有不同的生產能力。企業只需找到生產能力最小的工序（瓶頸），并想辦法解決其矛盾來提高該工序的生產能力，就能最終提高整個企業的生產能力，從而能降低產品生產成本。企業堅持“約束理論”不斷尋找企業的“瓶頸”并改進它，就能不斷提高企業整體生產能力，降低生產成本，持續提高企業競爭力。

2 我國企業采用現代成本管理方法應注意的問題

產生于日本及歐美的現代成本管理理念與方法已逐漸被我國企業所采用，實踐證明，我國企業在運用這些方法時要注意以下幾點：

2.1 要以人為本

在現代成本管理這個系統工程中，人是具有主觀能動性的。企業如何設計適當的激勵制度以調動全體員工的能動性是管理者運用現代成本管理方法首先要考慮的問題。無論如何完美無缺的管理方法，如果不能使員工自愿、積極主動參與，也只會適得其反。因此，現代成本管理方法一定要與“以人為本”的現代管理思想相結合。

2.2 注意全面性

成本管理活動是復雜的系統工程，在進行成本管理系統設計時，一定要注意全面性，要全員參加，落實到生產和管理的全過程，不能采取武斷的命令下達式，特別是作業成本法制度設計，必須取得各級管理人員和基層車間工人的全力支持才能順利進行。

2.3注意綜合性

由于現代成本管理方法是一個系統整體，所以在設計時一定要綜合運用，不可斷章取義。如只為加快存貨流通速度而不顧企業具體情況盲目采取零存貨方法，其結果可能是災難性的。

2.4注意持久性

進行現代成本管理是一種長期的不斷改造、不斷完善的過程，這在管理理念中有具體體現，如持續提高理論和約束理論。成本管理不能只追求短期利潤，而要以企業的可持續發展為最終目的。