新準則下上市公司會計報告滿足會計信息需求的改進

　　會計信息是反映企業價值運動的可計量的一種經濟信息，是具有經濟后果的。而會計報告是會計系統運行的直接結果，其最重要規則就是要充分披露所有重要和重大的會計信息，它是上市公司會計信息披露的重要環節。
　　
　　一、新準則下上市公司會計報告與會計信息需求的關系
　　
　　(一)新準則下會計報告的目標與意義
　　《企業會計準則——基本準則》第4條規定：“企業應當編制會計報告。財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。財務會計報告使用者包括投資人、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。”從中可以看出，在新準則體系中，會計報告的目標已明確為受托責任，那么，作為會計系統運行直接結果的會計報告，其最重要的規則就是要充分披露報告使用人需要的所有重要和重大的會計信息，它是上市公司會計信息披露的重要環節。
　　通過中外會計學者的實證研究已達成這樣一個共識：弱勢有效性和半強勢有效性證券市場合理配置資源功能之實現，都依賴于上市公司的會計信息披露，而公開上市公司的會計報告正是會計信息披露的核心環節。迄今為止，我國仍為弱式有效市場，在此情況下，會計報告的作用就毋庸置疑了。
　　(二)上市公司會計報告與會計信息需求的關系
　　會計信息需求是會計信息系統運行的依據，作為會計信息系統重要環節的報告，也是由會計信息需求所決定的。會計報告目標就是人們通過會計報告所預期達到的一種目的或結果，是一種主觀性要求的體現。會計系統只有通過會計報告，才能科學地組合與傳遞會計信息，會計信息才能為使用者所使用，會計系統才能體現其存在的價值。從新準則來看，將倡導“決策有用論”作為財務會計報告的立足點，是在承認會計信息應為每一類型使用者提供特殊目的的財務報告的同時，又認可具有共性的一般財務報告可以滿足大多數使用者的需要，應該說，上市公司披露的會計報告更多強調的是共性兼顧個性。
　　
　　二、 會計信息需求的經濟分析
　　
　　會計信息系統的基本目標就是滿足會計信息需求。會計信息系統通過與環境進行物質、能量和信息交換，不斷對系統要素的運行進行控制，最終產生出符合需要的會計信息。在新會計準則體系的基本準則中，已明確指出會計報告的使用者包括投資人、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。他們不僅僅局限于歷史信息，而且更關注未來信息，如財務預測信息、管理部門對會計信息的分析以及其他無法用貨幣化來表達的會計信息等等。
　　從基本準則列舉來看，上市公司會計信息需求主體是龐大的，需求是多元的。對于投資者來說，其利益是所獲會計信息量的增函數，即獲得的信息越多，對投資的安全性和營利性的保障就越大，投資安排就越合理。然而，投資者獲得的信息是要花成本的，隨信息量的增加成本也將加大，所以所需信息量不可能是無限多的。對債權人來說，其獲得的信息越多，那么他的債權就越有保障，但是信息的獲得難道沒有成本嗎？當然不可能！為了債權的安全，他有可能要承擔諸如聘請外部審計人員等的額外費用，需要的會計信息越多，負擔的相應成本就會越大。
　　同理，其他會計信息需求者也要面臨在信息增加所帶來的收益與增長的成本負擔之間作出平衡的問題。
　　假設需求的會計信息量為Q，需求者從會計信息中獲得的收益為Q的函數R(Q)，對信息進行加工分析的成本也是Q的函數C(Q)，則凈收益∏(Q)= R(Q)- C(Q)，且R′(Q)＞0，R“(Q)＜0，C′(Q) ＞0，C”(Q) ＞0。設最優信息需求量為Q*，則Q*滿足R′(Q)= C′(Q) ，如下圖：
　　
　　會計信息需求收益、成本與信息量的關系圖
　　
　　三、 上市公司會計報告的改進建議
　　
　　通過前文對會計信息需求方的行為主體、行為特點和行為動機的分析，對上市公司會計報告的供給提出如下改進建議。
　　(一)報告內容方面，應增加管理部門的討論與分析
　　目前，我國僅在上市公司的招股說明書中明確提出披露管理部門的討論與分析，在年度報告中則以董事會報告代之。然而，董事會報告缺少對風險信息的披露，并且往往流于形式，僅側重于描述性的語言，很多內容與財務報表及其附注中反映的又相重合，缺少分析的信息含量，這同時也就避輕了當局披露虛假會計信息的成本。
　　從當前實際情況來看，很明顯，企業因提供虛假會計信息而獲得的額外收益遠遠大于因此而受到的處罰。因此，有必要增加上市公司披露管理層的討論與分析，我們可以借鑒美國《薩班斯》法對當局披露的明晰性規定，要求管理當局進行清晰、簡明且富有層次性的分析與討論，以此來加大我國企業當局的披露責任，特別是CEO與CFO個人的披露責任成本。
　　(二)報告披露時間方面，應縮短報出期限
　　我國的報告要求是：年度報告要在年度終了后四個月內披露；半年報要在半年度結束后兩個月內披露；季度報告要在季度終了后30天內披露。這一披露時間安排同其他國家相比有所滯后。美國年度報告在年度終了后75天內披露；季度報告在季度終了后40天內披露。報告報出時間的滯后不僅導致信息的外泄，而且嚴重削弱了信息的有用性。當有些公司年度報告尚未出臺時，另一些公司已經開始對外披露第一季度報告了，這就導致信息披露的局面非常混亂，無法高質量地滿足信息需求者的要求，因此，對報告披露時間的規范也勢在必行。至少年度報告應在第一季度結束前披露完畢，即年度報告披露時間要少于90天；半年報的披露時間最好與季度報告披露時間劃齊，即在第二季度結束后30內報出，以保證階段性信息披露的連貫性。
　　(三)報告披露形式方面，應充分利用網絡化平臺
　　在我國，已有相當龐大規模的網民，這些已經習慣于網絡化信息傳遞的報表需求者，對網上會計信息披露的強烈要求是不言而喻的。針對我國目前信息披露的供求現狀以及網絡環境的發展，我們應該著手建立網絡化信息披露體系，以解決我國網上信息披露供需矛盾問題，尤其是網絡化會計信息披露準則制定問題。
　　 網絡化會計信息披露準則的制定旨在規范信息提供者的披露內容與形式，保護信息使用者的合法權利，為鑒證機構和監管機構提供一個衡量信息質量的基準，該準則至少應對披露的內容、對象、方式等方面進行規范。
　　首先，報告披露的內容。應至少披露以下幾方面內容：第一，披露定期會計信息。在網絡經濟環境下，縮短披露報告的周期具有技術上的可操作性，可以考慮增加月報。除傳統上的反映財務狀況信息外，借助網絡技術還可及時披露風險狀況和風險管理方面的定量與定性附注信息。第二，披露臨時會計信息。主要是指與平時決策相關的日常信息，一般包含及時發生的原始信息和由財務系統處理生成的及時會計信息；重要事前會計信息、重要交易或事項成立或發生的信息；對以上基礎會計數據及交易和事項進行說明的信息；適時預測和分析信息；其他信息等。第三，披露特殊目的的會計信息。按照不同信息需求者的特殊使用目的，網絡環境下可以對信息進行低成本重組，形成不同的新報表。如對于債權人、二級市場上投資者、特殊項目投資人等，可以提供更加體現個性化的報表。第四，披露非會計信息。在網絡經濟環境下，企業可以在網絡上披露各種類型的信息，包括非財務信息的供給，如員工培訓計劃、企業文化等信息，也可以提供整個供應鏈的信息，還有企業與中介機構、監管部門、稅務部門、共商管理部門以及其他職能部門互動的信息。
　　其次，報告披露的對象。披露的對象也就是信息的使用者。在網絡經濟環境下，可以針對不同的信息使用人報送相關報表，提供更具有相關性的信息。由于披露的對象不同，其對信息需求的側重點也不同。
　　再次，報告披露的方式。在網絡環境下，可以從上市公司信息數據庫提取相關信息以供決策，滿足外部信息使用者對上市公司數據信息的查詢和下載及分析使用。上市公司至少要能提供以下兩方面的服務：第一，能合成簡化報表。由于會計信息對于非專業人員來說，在閱讀與理解上是有一定難度的，因此，建議主表在列出數據外給以足夠的文字說明，并在表述上力求簡單化、通俗化，同時也要保證信息的充分性與相關性。第二，將附注信息詳細化。在網絡環境下，上市公司應在附注中詳細補充披露未被列入主表項目內，但對投資者決策有影響的信息，諸如公司的經營風險、人力資源狀況、公司財務情況的補充說明、風險提示等方面信息。這些信息往往更能反映企業的現狀，詳細披露有助于增強信息的相關性和有效性。
　　本文系哈爾濱學院新世紀高等教育教學改革工程項目
　　(哈爾濱學院)