作業成本法在國際貨運代理企業的應用研究

　　【摘要】 當前，國際貨運代理企業競爭日益激烈，傳統的成本核算方法已不能滿足企業的經營管理需要。筆者認為：作業成本法適合在國際貨運代理企業中推廣應用，能夠相對準確地反映服務成本信息，并能夠有效地指導國際貨運代理企業的經營管理。
　　【關鍵字】 作業成本法；國際貨運代理企業；成本
　　
　　國際貨運代理企業主要職能包括國際物流業務營銷及相關的進出口業務服務，長期以來，國際貨運代理企業處于國家的政策保護之下，其經營理念、管理方法和技術手段與國外同類企業相比，存在著差距。2005年12月31日，按照加入世貿組織的承諾，我國全面開放物流市場。我國國際貨運代理企業在目前的成本核算管理體系下，不能獲得真實的、準確的成本信息，限制了企業的競爭力，阻礙了企業的發展。作業成本法在其領域的應用會在很大程度上解決這一問題。
　　
　　一、作業成本法在國際貨運代理企業應用的可行性分析
　　作業成本法的應用需要滿足三個條件。首先，產品的多批次導致的產品工藝或流程的差異化；其次，產品的種類繁多導致產品之間的差異化；最后，間接成本在產品中所占的比重較大。國際貨運代理企業屬于服務業，作業成本法是否可以適用于國際貨運代理企業呢？作業成本法雖然誕生于制造業，但是，這并不妨礙作業成本法在服務業中的應用。事實上，從作業成本法的起源來說，它更具有服務導向，而不是生產導向。因此，將它拓展至不進行生產只提供服務的企業時，不需要任何新的準則。結合前面所述的國際貨運代理企業的現狀和行業特點，本文首先對作業成本法在國際貨運代理企業運用的可行性進行論證。
　　（一）服務的多樣性適合作業成本法應用
　　國際貨運代理企業的生產經營活動就是為了滿足貨物的運輸需要而進行的系列作業。客戶與貨物的多樣性決定了服務的多樣性，客戶不同，個性化服務差別明顯，可以說，每份委托書所承載的客戶所要求的服務千變萬化。中國海關總署規定：各口岸的提單號10年以內不得重復。海關的規定是為了保證監管到位。從另一個側面，也反映出進出口業務的復雜性。所以，在傳統的成本核算方法下，使用少量的分配基礎在復雜的成本對象之間進行簡單的成本分派，顯然是不合適的。目前，只有作業成本法能夠公平合理地解決這一問題。
　　（二）大量的間接成本和期間費用適合作業成本法的應用
　　國際貨運代理企業是向客戶提供的運輸服務。服務/產品的成本主要包括人工成本、場地租金、設備折舊、交通通訊費和低值易耗品費用等。間接成本在主營業務收入中占有相當大的比重。作業成本法能夠公平合理地分派間接成本，可以得出相對準確的服務成本信息，解決這一普遍性的難題。
　　作業成本法適用于國際貨運代理企業，能夠快速提升國際貨運代理企業的經營管理水平。在國際貨運代理企業運用作業成本法是必要的、可行的。
　　
　　二、國際貨運代理企業作業成本計算模型
　　企業所有的作業活動都是為當前產品和服務提供關于生產和銷售方面的支持。因此所有這些活動的成本都應該被看成是產品成本。而且幾乎所有的車間和公司輔助成本都是可分的，所以這些成本可以被分離后再追溯至個別產品或產品系列。這些成本包括：后勤，生產，營銷和銷售，分銷，服務，技術，財務管理，信息資源，一般管理。
　　成本系統的一個主要目標是估計各種成本標的，如作業、產品、服務和客戶的成本。為了達到這一目的，他們必須計算每種產品所消耗的資源，估計每種資源的成本，并匯總這些信息。這些信息有助于進行產品決策和價格決策，特別是對那些客戶化的產品。運用作業成本法計算國際貨運代理企業的服務成本，首先確認企業的資源狀況，將企業資源分派到每個作業成本庫；然后將作業追溯到每個成本對象，根據成本核算目的計算成本，獲得成本信息。在成本動因的選擇上，羅賓·庫珀認為“作業成本系統的設計者可以從三個不同類型的作業成本動因中選擇：交易、持續時間、強度或直接裝料，很多服務型企業直接與客戶打交道，而同客戶進行交易的復雜性可能千差萬別，因此，我們可以預見到今后將更多地用到時間動因”。
　　作業成本法運用于國際貨運代理企業的模型如圖1所示（見后）。
　　
　　三、作業成本法對國際貨運代理企業管理決策的促進
　　（一）準確量化服務成本
　　作業成本法能夠相對準確地描述國際貨運代理企業的服務成本信息，讓管理者清楚地了解服務成本的底限，從而科學地指導服務定價，促進與客戶之間的公平交易。
　　（二）改善國際貨運代理企業的成本管理
　　1．強化營銷成本管理
　　營銷成本的對象是企業的所有客戶。利用作業成本法，可以確定客戶成本。通過對客戶盈利能力的分析，也可以用成本銷售利潤率衡量營銷成本的資源效率。由于所有客戶消耗資源的比率都不盡相同，所以把營銷成本和費用分配給客戶是有價值的。對營銷成本的管理應該以客戶分類為基礎，以客戶盈利能力為依據，細分目標市場，合理配置營銷資源。
　　2．控制管理費用
　　管理費用是最難管理的部分。似乎沒有哪個企業可以不設經理或者財務人員。而對于管理費用的預算與控制往往形同虛設，在中國這種現象十分普遍。通過作業成本法分配管理費用到作業，在考核主營業務部門的績效時，會讓業務部門對管理層產生壓力。這種壓力，或許應該是控制管理費用的最好方法。
　　（三）強化客戶盈利能力分析，提高客戶管理水平
　　根據帕累托效應和鯨魚曲線，我們知道：往往是20%的客戶提供了企業80%的利潤。國際貨運代理企業利用作業成本信息，進行客戶盈利能力分析，可以讓我們發現對企業貢獻最多的20%的客戶。也可以讓我們發現，導致企業80%虧損的另外一個20%的客戶群體。
　　維護與高盈利客戶的合作，努力從競爭者手中奪取高盈利客戶。維護高盈利、低成本的客戶，其邊際效益是不言而喻的，他們也是國際貨運代理企業互相爭奪的目標客戶。所以，全面加大資源的投入力度，就是要把這種高邊際效益留在企業內部。對于高盈利低成本的客戶群體，繼續投入營銷成本的邊際效益肯定會大于拓展新客戶。
　　（四）優化資源配置
　　作業成本系統可以顯示出那些目前已達到或不久將要達到生產能力限額的資源，改進積極性會集中在那些由這些資源執行的作業上。同樣地，作業成本系統也可以顯示出組織中哪一部分存在著未使用的生產能力，在改進作業或做出有關產品、服務和客戶的決策后，哪一部分將會出現生產能力過剩。作業成本系統的這種顯示功能促使管理者將注意力集中于制定計劃以完全消除未使用的生產能力。完全消除未使用的生產能力只能通過以下兩種方法：1.通過增加由這些資源所執行的作業量水平，增加收入2.通過減少這些作業的資源的供應，削減支出。當我們將有限的企業資源投入到生產經營中的時候，我們應該權衡放棄該資源進行另外一種投入的收益，用以指導企業資源的配置。對于客戶的退艙行為所導致的沉沒成本，我們應該加以計量。“退艙行為”是非增值作業，即使不能消除，也應該在客戶盈利分析中予以考慮。
　　另外，通過拓寬國際貨運代理企業作業鏈的分析范圍，可以發現，對于企業資源的需求不僅來自于服務產品，而且來源于客戶以及供應商。對于國際貨運代理企業來說，客戶就是廣大從事國際貿易的客商，供應商包括船東、報關行、場站以及陸運公司等，它們共同組成了一條國際物流價值鏈。運用作業成本法可以很好地消除這條價值鏈上的非增值作業，共同降低成本，取得多邊共贏。
　　作業成本法在國際貨運代理企業推廣應用需要時間、資金及技術支持。國內外的研究結果表明，大型國際貨運代理企業平均需要3.6年才能成功實施作業成本法。這期間，需要投入一定的人力物力資源，對原有的計算機信息系統要進行改造。實現作業成本系統與國際貨運代理企業現有的ERP系統的整合是推動作業成本法應用的關鍵。實施作業成本法，既要考慮實施的成本，又要考慮實施后的效益。充分利用國際貨運代理企業發達的計算機系統實現作業成本系統的機載，可以最大限度地降低該系統的成本，提高該系統的運行效率。
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 杰羅爾德·L·齊默爾曼. 決策與控制會計. 大連： 東北財經大學出版社.
　　[2] 崔南方， 鐘秀麗. 作業成本法在物流成本管理中的應用.廈門大學學報.
　　[3] 余恕蓮. 管理會計. 北京：對外經濟貿易大學出版社.