基于數據流角度的聯網審計項目質量控制

［摘 要］ 本文從數據流的角度對聯網審計的業務流程進行了再認識，分析了數據在聯網審計各個階段的不同狀態及其在整個審計過程中的流向，從而提出了針對數據流的聯網審計項目質量控制方案。

［關鍵詞］ 數據流；審計；質量控制

［中圖分類號］F239.1［文獻標識碼］A［文章編號］1673-0194（2008）18-0047-04

聯網審計是國家審計機關依托現有的網絡環境，對國家財政和需要進行經常性審計監督且關系國計民生的重要行業或部門實施的以“預算跟蹤+聯網核查”為主要特點的審計。聯網審計作為一種嶄新的審計理論和審計方式，改變了審計人員長期以來的審計思維方式，也沖擊著現有的審計組織方式。目前，國家審計署“金審工程”二期建設已將聯網審計列為重點建設項目，此前審計署曾進行過關于聯網審計的試點工作，并且各審計機關也已經或正在進行聯網審計的有益嘗試，聯網審計已成為審計發展的必然方向。在計算機聯網審計中，電子數據作為重要的審計信息載體始終貫穿于審計過程之中，對審計結果和審計質量起著非常關鍵的作用，針對電子數據流程來設計審計項目質量控制方案將更符合聯網審計的要求。

一、網絡環境對審計項目質量控制的影響

在網絡環境下，傳統審計的審計方式和審計內容發生了很大變化，相應地對審計項目質量控制也產生了較大影響，具體來說有以下幾方面：

（一）審計證據形式發生改變

審計證據是控制審計工作質量的關鍵，審計過程的大部分時間用于審計取證活動，審計證據的真實性、合法性，直接關系到審計質量的高低和審計工作的成敗。但在網絡條件下，大部分審計證據將從傳統的紙質材料變為存儲在計算機或存儲介質中的電子數據，并且審計取證的方式也發生了改變，審計人員需要用計算機信息技術去采集、發掘、分析和處理會計資料，利用先進的審計軟件進行網上信息的搜集，應用數據庫技術對會計數據進行可靠、完整的保存和管理，從而獲得審計證據。

（二）內部控制向信息系統延伸

內部控制是被審計單位對其經濟活動進行組織、制約和調節的重要工具，也是審計人員用以確定審計方法和程序的重要依據，對被審計單位的內部控制進行測試和評價能夠有效降低審計風險。在聯網審計中，由于被審計單位的業務很大一部分是利用計算機信息系統進行處理的，所以在對被審計單位內部控制進行調查時，不得不考慮被審計單位對計算機系統的管理和系統運行以及對系統的輸入、輸出等具體應用情況，也可以說在網絡環境下，內部控制逐漸向信息系統延伸。

（三）各環節控制內容發生轉移

審計項目質量控制是通過對審計工作各環節進行規范來實施的。聯網審計的審計程序雖然仍可分為審計準備、審計實施和審計終結這3個階段，但在每個階段的各環節中，審計工作的內容和重點已發生了改變，尤其是電子數據流程在審計工作中發揮著越來越重要的作用。聯網審計的實施主要通過審計數據的采集、轉換和分析處理等幾個關鍵步驟來完成，因此在各環節對審計工作質量的控制內容也發生了轉移。

（四）審計風險增大

由于網絡環境下，存儲在磁性介質中的電子證據本身的脆弱性和網絡的開放型，使得安全性成為網絡審計的首要問題。會計資料有可能被人惡意篡改而不留痕跡，一些敏感的數據信息在網絡傳輸過程中可能被人截取、修改和拷貝，使審計證據的安全性難以保證，一旦審計人員忽視了這個問題采用了失真的審計證據，會給審計工作帶來災難性后果。因此，審計工作的風險變得更大，審計質量控制的任務也變得更艱巨。

二、聯網審計的業務流程

聯網審計的基本程序仍可劃分為3個階段:審計準備、審計實施和審計終結階段。但在各個階段內，審計的業務流程與傳統審計相比發生了較大的變化。下面對聯網審計的主要業務流程加以簡單介紹，聯網審計的總體業務流程如圖1所示。

（一）審計準備階段

審計準備是以審前調查為基礎，充分掌握被審計單位的基本情況，收集相關資料的活動。聯網審計中審計準備工作流程與傳統審計基本相當，也包括編制審計項目計劃、組織審計力量、初步調查了解、擬定審計方案和下達審計通知書等幾個環節；但在初步調查了解環節中，審計人員除了要了解被審計單位的機構設置、管理制度等軟環境外，更重要的是了解被審計單位的計算機應用系統、數據庫管理系統和電子數據的相關情況，并進行審前調查報告的寫作；在擬定審計方案環節，要根據初步調查的情況，在審計組內劃分任務，界定責任，并確定審計范圍、內容和重點。

（二）審計實施階段

在審計實施階段，可分為3個流程：原始數據準備、分析數據準備和數據分析。在此之前，首先是由審計人員進行深入研究，調整充實審計方案。在這一環節，審計人員要對被審計單位的內部控制制度進行評估，由于在審前調查階段已對被審計單位計算機系統及數據庫系統進行了初步了解，所以此階段審計人員主要工作是：（1）進行網絡測試，即測試網絡的連通性、可靠性以及傳輸性能，保證在數據采集傳輸過程中的安全和完整；（2）分析被審計單位的數據庫結構，在審計方案確定的范圍內確定所要采集的數據庫和數據表，根據實際情況確定數據采集方式，并將已確定的內容充實到審計方案中去。

原始數據準備環節包括數據采集和數據轉換兩個子流程。在數據采集子流程，審計人員首先要向被審計單位提出數據采集需求（由于具體采集需求在審計通知書時還未確定，相當于是審計通知書的補充），在數據采集需求書中應明確所要采集的數據庫名稱、數據表名稱、具體采集方式、具體傳輸方式、數據的時間范圍、數據交接的方式和其他應注意事項，另外為了規避審計風險，還應在數據采集書要求被審計單位承諾所提供的電子數據的真實、合法性；其次是正式的數據采集工作，根據已確定的采集方式進行采集（一般有直接復制、通過中間文件采集、直接連接數據庫等方法）；最后是采集后的數據驗證，這一工作可由采集前置機來完成，也可由審計人員完成，主要是驗證所采集的數據是否是采集需求中規定的數據，有無經過被審計單位的有意篡改。在數據轉換子流程，審計人員根據擬采用的數據分析工具要求，利用通用或專用數據轉換工具或轉換模板對采集到的數據進行轉換，數據轉換工作要達到兩個目標：一是轉換后的數據格式能被審計分析軟件所識別和使用，二是轉換后的數據表中應能明確看出每個字段的含義。此外審計人員還應對轉換后的數據進行驗證，確保轉換工作沒有破壞數據的完整性。

分析數據準備包括數據清理和建立審計中間表兩個子流程。在數據清理時，首先要對轉換后的數據進行分析，確定其中有無妨礙審計分析的問題，如出現空值、數據冗余等，并制訂清理的方案；其次是具體的數據清理工作，主要靠審計人員編寫程序腳本完成；最后還應對清理后的數據進行驗證，確保清理工作沒有改變原本數據的經濟含義以及影響到其他數據。建立審計中間表是在前面工作的基礎上完成的，數據轉換后形成的數據表可認為是基礎性審計中間表，此時的審計中間表還不具有分析價值。建立審計中間表的過程就是將轉換、清理后的數據按照提高審計分析效率、實現審計目的的要求進一步選擇、整合而形成適用于審計分析的數據表的過程，相當于是對基礎性審計中間表的“再加工”。

數據分析環節是最重要的一個流程，包括建模分析、審計取證和編制審計底稿3個子流程，嚴格地說這3個子流程并不是按時間順序進行的，有可能交替進行，建模分析與前一環節緊緊相連，審計取證和編制審計工作底稿的工作可能貫穿整個工作流程。建模分析應先根據審計需求確定建模和分析的思路，然后進行總體或個體的分析，這一工作主要利用審計分析軟件來完成，在分析過程中應對出現的問題和結果進行記錄，分析完成后還要對分析過程和分析結果進行復核，經驗證無誤后才可進行審計取證，并且盡可能獲取書面證據。在整個分析過程中應做好審計工作底稿的記錄。

（三）審計終結階段

聯網審計的終結階段與傳統審計并無多大差別，也包括出具審計報告和審計項目歸檔兩個流程。審計組在取證完成后應擬定審計報告初稿，并與被審計單位交換意見，在定稿后報審計機關批準并發布審計報告。在進行審計項目歸檔時，審計機關除了要將審計工作底稿、審計證據、審計報告等文件資料歸檔外，還應將電子數據統一存儲和歸檔，便于以后調用。在審計項目歸檔后，整個審計項目工作流程便告結束。

三、聯網審計項目質量控制

從上面的分析可以看出，聯網審計的每個步驟都具有明確的目的性，即其數據在每個階段或環節都有明確的流向，且數據的流向是根據審計的下一步工作來確定的。根據數據流的流向擬定審計項目質量控制方案，可以為審計質量控制工作提供一條新的思路。

（一）審計準備階段的質量控制

在審前準備階段還未出現電子數據流，審前準備的調查只是針對被審計單位的一般情況進行調查。從審計流程可以看出，審前準備階段的質量控制點應放在審前調查內容的確定和審計方案的擬訂上，主要看審計組是否詳細調查被審計單位的計算機應用系統、數據庫管理系統、系統的主要功能和業務處理流程，以及未采用計算機系統處理的業務。對審計方案的控制主要查看審計組擬定的審計方案是否合理，是否是在經過審前準備的基礎上擬定的。

（二）審計實施階段的質量控制

審計實施階段是數據流最為集中也是質量控制最為關鍵的階段，依據數據流進行控制的思路是：若數據在某一過程中發生變化，則這一過程以及引發這一變化的因素應成為關鍵控制點。下面分別從實施階段的3個環節分析數據的流向以及在每個環節數據的狀態和所處的位置，并提出質量控制的方案。

1． 原始數據準備環節

原始數據準備環節的數據流向如圖2所示。

從數據流圖可看出在原始數據準備環節中，數據發生了3次變化，質量控制也應從這3次變化入手：第一，源數據在經過數據采集后，所處的位置發生了變化，源數據不再與被審計單位數據庫相融，而是單獨成為一個數據源，引發這一變化的因素是數據采集的策略。因此，應從數據采集策略的角度進行質量控制，具體來說：一是查看數據采集需求書，其中對采集內容、采集方式的確定是否合理，有無被審計單位對所提供數據的真實性、合法性的承諾；二是查看數據驗證記錄，看審計組是否對采集到的數據進行了驗證，以及采集到的數據完整性如何。第二，在傳輸過程中數據的形態發生了變化，傳輸后數據的位置也發生了變化，質量控制主要查看傳輸前審計組是否進行了網絡連接測試，網絡性能如何，查看數據驗證記錄中數據傳輸后的完整性如何。第三，源數據在經過數據轉換后，已成為具有審計意義的基礎性審計中間表，這一環節的質量控制，一是查看轉換的內容和方式，數據轉換后是否達到了既定的“兩個目標”，二是查看數據驗證記錄，轉換工作是否改變了字段的經濟含義等重要信息。

2． 分析數據準備環節

分析數據準備環節的數據流向如圖3所示。

基礎性審計中間表在數據清理過程中，并沒有發生實質性變化，但數據清理對下一步的數據分析具有十分重要的作用，對這一環節的質量控制主要是查看審計組在清理之前是否對基礎性審計中間表進行了詳細分析，查看數據驗證記錄，清理工作有無影響到清理范圍以外的數據。建立審計中間表的過程使得電子數據發生了質的變化，從被審計單位的業務數據徹底變為審計分析數據，質量控制工作一是查看審計組是否對基礎性審計中間表的表間關系進行了分析，二是查看數據分析的思路和提出的分析方案是否合理，能否滿足審計需求。

3． 數據分析環節

數據分析環節的數據流向如圖4所示。

數據分析環節的數據流向并不是單向流動，因為審計中間表在分析過程中任一時刻都有可能成為審計證據，而審計證據也可能成為下一步分析的中間表。由于數據分析大部分是靠審計軟件來完成的，因此質量控制的關鍵點應放在審計取證上，主要審查審計取證的方法是否得當，審計證據是否經過嚴格的驗證和復核，說服力如何。另外，實際上審計質量控制的評價工作大部分都是依托審計工作底稿來完成的，所以審計工作底稿的質量可以說是審計工作質量的基礎。

（三）審計終結階段的質量控制

在審計終結階段，審計報告當然是審計質量控制的重要一環，主要審查審計報告是否附有充分的審計證據，發表的意見是否得當。而作為審計證據的電子數據在審計歸檔環節，則變為電子檔案，存儲在審計檔案中心。審計歸檔環節的質量控制應對審計機關審計電子檔案的存儲和管理工作進行評價。

當然，聯網審計是一項新生理論，聯網審計工作的質量控制更是一項全面、系統的工程，并不是單憑對數據流的控制就能達到目的，而是需要全方位、多角度的控制；而且本文只是對聯網審計的質量控制提出了一種思路，期望起到拋磚引玉的作用，具體的質量控制框架和標準還需要廣大審計人員深入研究。

主要參考文獻

［1］ 國家審計署. 審計機關審計項目質量控制辦法［S］. 2006.

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