非審計服務對注冊會計師審計質量的影響淺析

摘 要：會計師事務所開展非審計服務有利于切實實施現代風險導向審計，提高審計質量，但同時又可能影響審計的獨立性。非審計服務在我國的發展還處于萌芽階段， 需要有關管理部門適當地推動和引導。注冊會計師協會作為注冊會計師行業的全國性管理組織， 需要對非審計服務加以規范。

關鍵詞：非審計服務；風險導向審計；注冊會計師

中圖分類號：F239.4文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2008）07-0074-02

一、我國非審計服務的現狀

1．我國非審計服務的特點

我國大部分企業的會計制度尚不完善， 企業規模較小， 還沒有要求事務所提供非審計服務的觀念， 因此我國非審計服務有以下兩個特點:（1）非審計服務占業務收入的比重較小。會計師事務所還停留在財務報表審計、驗資等業務上， 其收入占整個事務所收入的70%左右， 且呈穩步上升趨勢。（2）非審計服務品種單一。事務所從事的非審計業務主要是代理企業納稅申報、代理記賬、擔任會計顧問、設計財務會計制度、參與進行項目的可行性研究、資產評估等。

2．我國非審計服務的內容

根據我國會計師事務所目前開展的業務，結合行業的發展趨勢，注冊會計師非審計業務的內容可以概括為以下兩方面:（1）除審計服務以外的鑒證性服務。改革開放以來， 我國的經濟環境發生了巨大的變化， 非審計服務可以提供的領域也相應地擴大。 如企業的規模越來越大， 治理結構越來越完善， 有關各方要求考核企業的經營業績和社會保障體系， 需要對養老金的運作當事人及其運作業績進行認證; 信息技術突飛猛進地發展， 滲透到社會生活的方方面面， 有關各方要求對網譽、信息系統進行認證。會計師事務所可以根據本所的經營能力， 適當選擇各種鑒證性的服務業務， 如: 1）網譽認證；2）系統認證； 3）養老服務認證；4）企業業績評價認證。（2）會計咨詢服務。會計師事務所作為中介機構為客戶提供的非審計咨詢服務多種多樣，我國注冊會計師行業主要的業務有: 1）稅收方面的咨詢； 2）管理方面的咨詢；3）內部控制方面的咨詢；4）資金運籌方面的咨詢； 5）會計處理方法的咨

詢。

二、非審計服務對注冊會計師審計質量的影響

1.非審計服務有利于切實實施現代風險導向審計，提高審計質量

現代風險導向審計要求審計的重心前移，關注的領域更為廣泛，既要審查企業的財務會計資料，又要審查企業的經營戰略，行業形勢等外圍環境，更要了解企業管理層的經營風格和品德等，以有效地進行重大錯報風險評估。這其中的許多資料可能企業無法提供，或許不愿提供。注冊會計師必須自行進行資料的收集和積累，這是一個長期的過程。非審計服務使注冊會計師能接觸到有關企業生產經營的核心問題，對企業有深入透徹的了解，并且這種了解一般在審計時段之外。因此，注冊會計師能通過非審計服務敏銳地發現被審計單位的經營風險，對重大錯報風險進行有效的評估。

注冊會計師提供的非審計服務是審計服務的有益延伸， 是為了幫助被審計單位加強管理、提高效益。由于注冊會計師在審計過程中能夠比較全面地了解企業的財務狀況、經營狀況及內部控制的設置狀況，聘請提供審計的會計師事務所從事相關的非審計服務， 對企業來說可以節約一定的溝通成本，對注冊會計師來說能夠提高其服務的附加價值， 是一個雙贏的結果。審計服務的特點決定了審計服務屬于高風險的業務， 而非審計服務的風險相對較低，如咨詢服務， 除可能會出現客戶違約責任的風險外， 一般不會對第三方產生法律責任的風險。如果會計師事務所是以審計服務為主的單一經營結構， 會加大事務所的經營風險; 增加非審計服務后能夠分散風險， 降低事務所的整體經營風險。非審計服務的收費一般比較高， 隨著會計師事務所逐漸壯大， 應該開展不同于審計服務的業務，財務上才有更大的保證， 才有能力承受失去某個客戶或審計失敗造成的損失。

2.非審計服務可能影響審計的獨立性

各大會計公司大力發展非審計服務的同時， 非審計服務的弊端也開始顯露出來。注冊會計師同時提供兩種服務可以通過知識共享提高效率， 如果因提高效率而節省的成本歸事務所所有而不是轉移給客戶， 那么，同時提供兩種服務就可以為事務所帶來超額利潤。這種超額利潤有可能使注冊會計師喪失獨立的立場， 因為注冊會計師可能擔心堅持原則會失去這些購買非審計服務的客戶從而失去獲得超額利潤的機會。Simunic (1984) 通過實證發現: 購買非審計服務的客戶， 支付的審計費用也更高， 表明節省的成本沒有轉移給客戶。但Simunic沒有得到非審計服務降低審計獨立性的直接證據。審計收費使客戶和注冊會計師之間建立的經濟關系， 有可能影響審計師的獨立性程度， 而非審計服務收費將會使事務所與客戶的經濟關系更為緊密，甚至形成對客戶的經濟依賴。[LL]

三、非審計服務的發展策略

1.完善有關法律規定。非審計服務的內容比較繁雜， 所以難以對非審計服務制定一套具有較強技術性和操作性的技術標準， 但可以對非審計服務標準進行原則上的規定。比如: 修改 《注冊會計師法》， 以法律的形式明確審計服務和非審計服務的范圍、制定執業標準或原則。

2.強化審計報告對非審計業務的披露。如果某事務所同時為一個客戶提供審計服務和非審計服務， 則應該在審計報告中披露所提供的非審計服務的類型、明細情況、收費金額等相關信息， 讓會計信息使用者判斷注冊會計師的獨立性是否受到了影響， 對審計報告有正確的理解。如果非審計服務的收入超過50%，應及時將提供審計與非審計服務的機構分立。

3.設置非審計服務管理機構， 負責組織和研究非審計服務的具體事宜。根據市場環境推出新的非審計服務種類， 制定相關的非審計服務準則， 以指導會計師事務所開展非審計服務， 規范在非審計服務開展過程中出現的問題。例如：如何減少非審計服務對審計獨立性產生的影響，注冊會計師應具備怎樣的知識結構和水平才能有專業勝任能力，注冊會計師開展非審計服務的具體程序如何，在提供非審計服務時注冊會計師應如何保持應有的職業道德，應如何界定注冊會計師與客戶之間的權利和義務，注冊會計師的法律責任等等。

4.實施事務所的內部輪作制。內部輪作制有同業互查之功效， 這種做法可以使注冊會計師之間相互監督， 及時發現漏洞， 提高非審計服務的質量，同時增強審計服務的獨立性，提高審計質量。

（責任編輯：陳麗敏）