效率視角下的個人所得稅改革

摘 要：從所得稅本身來看，由于其容易實現公平目標，為兼顧效率，要解決的問題是如何使其促進經濟效率。在改革中，應實施相對單一稅、個人所得稅的指數化、兩稅一體化，從而鼓勵人們更多地投資和工作，達到刺激經濟增長的目的。

關鍵詞：個人所得稅；稅率；所得稅一體化；相對單一稅

中圖分類號：F810.42文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2008）19-0026-02

現代社會，稅收已經深入到社會的方方面面，有關經濟活動的管理制度、企業制度、生產組織制度、商品交易制度、貨幣流通制度等的變化都會對現行稅制產生影響，要求現行稅制做出相應的變化。從商品稅本身來看，由于其容易實現效率目標，為兼顧公平，要解決的問題是如何使其具有公平收入分配功能。從所得稅本身來看，由于其容易實現公平目標，為兼顧效率，要解決的問題是如何使其促進經濟效率。

一、實施相對單一稅

在個人收入主要來源于工資收入，且工資水平基本不變的前提下，政府征收所得稅會使個人的休閑與勞動的相對價格發生變化，隨著勞動價格的降低，導致個人必須增加勞動時間，減少休閑時間，以補充可支配收入上的損失。這種狀況在所得稅率分別采取比例稅率和累進稅率時，其影響程度又不一樣，由于比例稅率緩沖性弱，它比累進稅率對勞動供給的影響要強，對于個人收入水平相同的人，征收比例稅會使勞動供給增加得更多。單一稅的設計力圖體現稅制優化、易于征管的原則，盡可能降低稅收的超額負擔或效率損失。因為面對廣泛的稅基和單一稅率，納稅人的替代選擇空間極為有限，這樣可以最大限度地避免征稅對經濟主體行為的扭曲和稅收超額負擔，實現稅收效率目標。

筆者以為所得稅應實行相對單一稅。單一稅通過由累進稅率過渡到比例稅率，降低邊際稅率，擴大稅基，清理稅收優惠，取消對儲蓄的雙重征稅等政策方法，鼓勵人們更多地投資和工作，從而達到刺激經濟增長的目的。

（一）調整稅率和級距

稅率設計是個人所得稅發揮調節功能的核心，累進稅率最能體現量力負擔原則。目前中國對“工資薪金所得”、“個體工商戶經營所得”、“企事業單位承包經營、承租經營所得”三個稅目都實行超額累進稅率。前者采用九檔，最高稅率為45%，后兩者采用五檔，最高稅率為35%。相比較而言，前者的級距過多，一些邊際稅率形同虛設，如最高一級為應納稅所得額在10萬元以上部分，適用稅率為45%，實際上，每月應納稅所得額高于10萬元的人鳳毛麟角，由此征收的稅款比重極低。這種做法與國際上流行的“寬稅基、低稅率、少級距”的個人所得稅改革方向背道而馳。

斯特恩提出了最優所得稅模型。斯特恩使用線性的所得稅函數:T=-a-I-tI，其中T為稅收收入，I為收入，a為政府給無收入者提供的補貼。在斯特恩的最優所得稅模型中，只有一個邊際稅率，因此，最優所得稅就是在政府稅收收入確定的條件下，尋求a與t之間的最佳組合，在滿足稅收效率目標的同時使社會福利最大化。斯特恩研究發現，在其他條件不變的情況，稅率與勞動供給彈性成反比，即勞動供給越具有彈性，為了減少對勞動所得課稅帶來的超額負擔，t的最佳值就越低。這就驗證了反彈性法則，此外，他在一些假設之下，精確地驗證了實現社會福利最大化的邊際稅率的值為19%。從表1可以看出，中國個人所得稅最高邊際稅率和平均稅率為45%和32.19%，名義稅負過重。

注：平均稅率是收入乘以相應邊際稅率，再除以收入總額。

劍橋大學的米爾利斯研究證明所得稅稅率應該呈“倒U型”：即隨著收入的增加，所得稅的邊際稅率由接近于零而逐漸提高，在收入達到一定水平后再逐漸下降，甚至降為零。在相同的效率損失下，政府通過提高中等收入階層的邊際稅率，可以從較富裕的人手中取得更多的收入；降低低收入階層的邊際稅率有利于促進窮人的福利，促進收入分配功能的實現；而降低高收入階層的邊際稅率有利于提高經濟效率。

為使中國個人所得稅與國際慣例相銜接，應把工資薪金所得適用的九級超額累進稅率和個體工商戶的生產經營所得、對企事業單位承包經營、承租經營所得適用的五級超額累進稅率合并，各項綜合所得按統一的單一稅率征稅。同時比照新企業所得稅法規定的企業所得稅稅率，筆者以為對個人所得稅應采用三級超額累進稅率。

經過調整后，個人所得稅的邊際稅率和平均稅率都大大降低。低收入者和高收入者的稅負也都有所降低。

（二）由分類征收改為綜合征收模式，提高稅務行政效率

中國經濟景氣監測中心最新調查表明，近七成的城市受訪居民贊同“國家應加強個人所得稅的征收力度”；37%的受訪居民表示有不定期意外收入，19.9%的受訪居民甚至表示有多項收入，人們收入來源的渠道變得寬泛。收入來源呈多渠道、應稅項目秩序發生變化，使得分項逐一計稅不僅操作上煩瑣，還容易有的收入重復計稅、有的收入沒有計稅，更不合理處在于，由于不同收入來源稅率不同，甚至導致相同總收入的兩個人所繳納稅款差距較大。筆者認為，解決這些問題應把個人所得稅改為綜合征收模式。

綜合征收模式是指在繳納個人所得稅時，不再用目前工資、勞務費、財產租賃費等分類計稅的辦法，而是用以上全部的綜合收入、綜合分析來確定應納稅所得額，按年計征、按月預繳、年終匯算清繳。綜合征收模式在簡化征管程序的同時，提高了稅務行政效率。當然，在中國實行綜合征收模式還有很多困難，首先需要解決的問題是必須有真實的收入記錄。同時，建立嚴格規范的個人收入申報制是保證綜合計量和有效監控的重要前提和基礎性工作，否則還是會導致大量的稅收流失。

二、個人所得稅的指數化

通貨膨脹對各個國家的稅制特別是對所得稅制產生了不良影響。在個人所得稅方面，通貨膨脹使個人所得稅的名義收入提高而產生了納稅“檔次爬升”問題。因此，這給勞動者的工作積極性帶來消極影響，使個人所得稅產生逆向再分配效果。因此，為了避免通貨膨脹的影響，應采取所得稅指數化措施。

所謂稅收指數化，是指按照每年消費物價指數的漲落，自動確定應納稅所得額的適用稅率和納稅扣除額，以便剔除通貨膨脹造成的名義所得增減的影響。個人所得稅的指數化主要包括免稅額和納稅檔次的指數化調整。一方面將免稅額向上調整，以避免因通貨膨脹使其實際價值貶損；另一方面對納稅檔次的指數化調整，以防通貨膨脹將納稅人推入更高的稅率檔次。在20世紀70年代，經濟滯脹使大多數國家都采取了稅收指數化措施。不過在經濟好轉之后，有些國家又取消或拖延了這些措施，80年代以美英為代表的工業化國家開始重新采用這些措施，以法律規定通過每年放寬稅率表來制止稅基檔次爬升，同時個人豁免額和標準扣除額也要進行指數化調整。

三、個人所得稅和企業所得稅的一體化

所得稅制度通常包括企業所得稅和個人所得稅。兩者的一個重要區別是:企業所得稅是對創造利潤的主體征收，個人所得稅是對最終獲得利潤的納稅人征收。按照新企業所得稅法，首先，分配利潤的公司要繳納25％的企業所得稅；其次，接受股息的公司，如果是居民公司，應將該股息納入企業的應納稅所得，按25％的稅率繳稅，如果是個人股東，按照個人所得稅法的有關規定，個人投資者獲得的股息、利息等投資所得，要按20％的稅率繳納個人所得稅。對同一所得重復征稅，不僅與國際通行做法和各國稅制改革的趨勢極為不符，而且，如此不公平的稅收環境，也不利于中國企業參與國際競爭和健康發展。

因此，筆者建議將企業所得稅與個人所得稅視作一體，合并征收。在兩稅一體化的問題上，形成主流做法是部分一體化，這可以在公司層次或個人層次上減除對股息的雙重征稅。對企業來說，主要采取兩種方法。一是股息扣除制，即允許公司從其應稅所得中扣除全部或部分已支付的股息，僅對剩下的所得征收企業所得稅。目前，希臘、冰島、瑞典等國家采用這種辦法。二是分稅率制，即對作為股息分配的利潤采取低稅率課征，而對保留收益或未分配利潤課以高稅率。美國財政部早在1992年就發表過《關于個人所得稅和公司所得稅的一體化的報告：對營業利潤征稅一次》，該報告研究了對公司和股東征稅一體化的各種可能方案，以替代美國現行的古典稅制。哥倫比亞新修改的所得稅法于2007年1月1日起生效，對股息和分配給非居民利潤的預提稅稅率從7％降低至0%，將股息免稅，避免股息的重復征稅。筆者認為，中國應采用分稅率制，對股息免稅，避免股息的重復征稅，從而刺激民間投資，促進經濟的發展。

參考文獻：

[1] 王國華，崔景華.2005—2006年美英德三國稅制改革動向及啟示[J].稅務研究，2007，（4）.

[2] 胡怡建.稅收學[M].上海:上海財經大學出版社，2004.

[責任編輯 吳高君]