基于社會系統論與互動論的會計業務流程再造研究

[摘要]歷經十多年研究的會計業務流程再造，大多集中于會計業務流程再造本身的探索，而未能涉足相關社會系統論互動論對會計業務流程再造支持的研究。本文在分析會計業務流程再造相關背景的基礎上，對社會系統論和互動論進行文獻回顧，進而構建出基于社會系統論和互動論的會計業務流程再造的概念框架，以規范會計業務流程再造活動。

[關鍵詞]會計業務流程；再造；社會系統論；互動論

[中圖分類號]17232 [文獻標識碼]A [文章編號]1673-0194(2009)08-0005-03

會計環境是導致會計發展變革的根本動因之一，會計系統與環境與生俱來的共生和互動的關系，決定著會計業務流程再造研究離不開社會系統論和互動論(符號互動論)的支持。企業會計業務流程再造也使得企業內部機構之間的合作變得更加頻繁，因此相關的社會系統論應當被抽象概括出來以更好地理解企業的會計業務流程再造問題，解決實務中存在的問題。

一、會計業務流程再造研究的現狀與缺失

企業再造工程是美國在20世紀90年代初期提出的一種管理變革思想，會計業務流程再造涵蓋于企業再造工程之中。企業業務流程再造是指以優化企業價值鏈為核心，以提高企業競爭能力為目標，為了在績效評價的關鍵指標(包括產品和服務質量、顧客滿意度、成本、員工的工作效率等)上取得顯著改善，從根本上重新思考、徹底改造、設計企業的業務流程而進行的企業重新整合。對會計業務流程再造的研究，大多數學者都將重點放在“根本上”、“徹底的”、“顯著的”3個關鍵詞語上理解會計業務再造這個概念。R.B.Ka-plan與L.Murdock(1992)認為“核心流程再設計指的是如何進行根本性的思考，對工作流程、決策、組織和信息系統以集成的方式同時進行再設計”。約翰遜(H.J.Johansson，1995)等人認為“企業流程再設計是指組織如何取得成本、周期、服務和質量徹底變革的手段，這需要許多工具與方法，它強調企業是一系列面向客戶的核心流程的集合，而不是功能的集合”。楊周南(2002)認為，會計信息系統正從被動地依賴各個業務職能部門報告對業務情況匯總反映的財務數據，轉向與業務執行系統緊密結合，主動地在業務發生時獲取詳細信息。李端生(2004)主張建立“需求決定”型會計信息系統。他認為現行的會計工作流程將被徹底打破。王世定(2004)提出對IT環境下會計系統進行重構，借助企業業務流程的全面改造，實現業務流程和會計管理工作的整合。陳虎(2005)則在分析傳統會計流程的基礎上，提出會計流程再造的原則與變化，并勾畫出基于業務事件驅動的業務財務一體化會計流程的簡單結構圖。上述學者運用“根本”和“徹底”兩個詞語主要是針對過去存在的因循守舊、想用修修補補的辦法去解決問題的習慣。但在處理具體問題時，不見得都需要或者都可能使用激進的方式。

對會計業務流程進行根本上的、徹底的、顯著的設計和改造并不是一項容易進行的工作。J.Peppard與P.Rowland(2003)就反對為變而變以及花費巨大而收效甚微的“脫胎換骨”式改造。因為業務流程再造所提高的是業務處理的整體效益，提高了業務系統的整體特性，可是對于某些環節卻造成了利益與權力的損失。上層領導是最終受益者。由于提高了工作效率，減少了工作量，所以往往下層也是積極擁護者。而中層則是利益與權力的最大損失者。因此，業務流程再造的最大阻力來源于中層的各個業務處，乃至直接負責項目的具體業務員。因為他們的某些權力被剝奪，相應的利益也遭到損失，不僅僅是經濟上的利益，還有社會關系方面等諸多利益。顯然，在我們研究企業會計業務流程再造之際，不能不將社會系統論和互動論的基本理論應用于其中，以完善企業會計業務流程再造的理論和實務體系。

二、社會系統論和互動論對會計業務流程再造的貢獻

社會系統論和互動論都為社會現象提供潛在的合理解釋，為社會現象、社會秩序、社會輿論等提供解釋。社會系統論認為組織是一個協作的系統，是兩個或兩個以上的人有意識地加以協調的系統，作為正式組織的協作系統，不論其級別的高低和規模的大小，都包含協作的意愿、共同的目標和信息聯系3個基本要素。在會計業務流程再造的過程中，企業必須考慮財務部門內部的協作意愿、共同目標和信息聯系等因素，否則進行根本上的、徹底的、顯著的設計和改造反而適得其反。對于財務部門來講，具有積極服務意愿的人數，以及具有中性或沒有協作意愿的人數是經常變動的。因此，在會計業務流程再造的過程中，為了獲得成員的協作意愿，企業應積極主動地采取相應措施。共同的目標是會計業務流程再造中協作意愿產生的必要前提，沒有協作目的，會計業務流程中的協作意愿就不可能發展起來。會計業務流程再造中的共同目標和協作意愿只有信息聯系把它們溝通起來，才能成為動態的過程，而信息聯系正好體現了符號互動論的觀點。會計業務流程再造過程中的協作意愿、共同目標和信息聯系不僅體現在財務部門，而且也體現在財務部門與企業其他各部門之間的協調關系上。會計業務流程再造的關鍵在于將數據采集向企業業務前端移動，實現業務數據采集的自動化，減少人力干預。如果沒有其他業務部門的協作意愿，沒有與其他部門存在共同的協作目標和信息聯系，實現企業物流、資金流和信息流統一的會計業務流程再造只能成為“空中樓閣”。

(一)社會系統論

社會系統論包括系統理論和資源依賴理論。社會系統論涵蓋不同派別的思想，但總體來講，都強調社會存在先于人類，人類在廣闊的社會范圍內去定位自身及其相應的社會活動。

1 系統理論

系統理論比較有代表性的人物為Parsons(1951)，Hom—arls(1951)，Easton(1953)，Katz和Kahn(1966)，Buckley(1967)，Mintzberg(1983，1991)，Bums和Flare(1987)。“一般系統論之父”Von Bertalanffy，將系統看成一個要素相互作用的復合體。他將系統分為開放系統和封閉系統，并加以區分。封閉系統與外界環境隔離，保持均衡狀態，也即自成體系，與外界不發生物質、能量或信息交換的系統。開放系統是需要與外界發生物質、能量及信息交換的系統。開放系統總是受到環境的影響，環境變化而系統不變，則系統就會衰竭。故開放系統必須具有適應性。通常認為系統本質是一個處理過程(輸入、處理、輸出和反饋控制)，系統由相互獨立的子系統組成，兩者都與外部環境存在關系。會計系統遵循“決策有用觀”的共同目標，對采集輸入的會計數據進行處理，并通過相應的格式輸出，它是一個開放的系統，與銷售／收款循環、生產循環、人力資源循環和采購／付款循環等發生數據和信息交換，并且與這些循環存在共同的協作目標，即實現企業物流、資金流和信息流的統一。

2 資源依賴理論

資源依賴理論的基本假設是：沒有組織是自給的，所有組織都在與環境進行交換，并由此獲得生存。在和環境的交換中，環境給組織提供關鍵性的資源(稀缺資源)，沒有這樣的資源，組織就不能運作。由此，對資源的需求構成了組織對外部的依賴。資源稀缺性和重要性決定了組織對環境的依賴程度，進而使得權力成為顯象。為了獲得組織需要的資源，組織必須進行協商、交易、交付和獲取，甚至對其他組織施加壓力。通過這些過程，組織際關系被建立、改變和終止，最終，系統發展起來或發生改變。會計業務流程再造是對會計信息資源和權力資源等進行配置，配置的最終結果將導致會計業務流程規則的改變或保持，組織際關系發生改變。

資源依賴的關系是多種多樣的，這主要取決于依賴的性質。依賴通常用權力(Power)表示，權力差別是依賴內在的本質特征。依賴具有共生性、競爭性或者共生性和競爭性混合的特征。共生性主要發生在組織為達到共同的目標或者一個組織獲得目標而使其他組織受損的過程中，或者是兩個組織共同合作為獲得第三方的資源；競爭性主要發生在一個組織獲得目標，而使其他組織處于不利的過程中；當一個組織同時追求幾個目標時，競爭性和共生性就會同時發生。只有明確會計業務流程再造過程中的各種資源依賴關系，才能更加清醒地認識到企業信息聯系，挖掘會計業務流程再造過程中的關鍵點與難點，綜合考慮利益關系和權力得失，為會計業務流程再造的順利實施奠定堅實的基礎。

(二)符號互動論

符號是信息的外在形式或物質載體，是信息表達和傳播中不可缺少的一種基本要素。所謂意義，就是人對自然事物或社會事物的認識，是人給對象事物賦予的含義，是人類以符號形式傳遞和交流的精神內容。符號互動論就是指人與人之間的交流和溝通是通過有意義的符號進行的。但是，對這個符號，人們必須有共同的意義理解。而意義是在互動之中產生的。也就是說，人們相互理解的前提就是有共同的意義背景，或者說是文化背景。良好的溝通與互動是會計業務流程再造中企業成員遵循共同協作意愿和協作目標的基礎。現有會計業務流程就是建立在這種勞動分工理論下的一種順序化會計業務流程，嚴格按照“填制憑證一登記賬簿一編制報表”的順序，按照從金字塔底端一層層向上的順序進行，不可跳躍，會計信息使用者只是被動的接受者，無法滿足其決策要求。缺乏會計信息使用者與生產者互動的會計系統將不能很好地實現會計所追求決策有用目標。引入互動論后，會計信息使用者可以將自身的意愿或反饋加入到會計業務流程中，使現有會計系統成為“需求決定型”的會計系統。同時，也使得企業整體與會計部門之間的組織聯系、數據聯系并非單向運動，缺乏反饋機制和互動機制。

互動論強調運用意義和行為去解釋人類環境的發展。Rose(1962)認為人類會對現實世界的物質實體和符號實體作出反應。盡管人類也影響世界，但是Rose強調這種影響是對現實世界的反應。Blumer(1962)與Rose(1962)的觀點相反，認為人類構建他自己的實體，作為未來活動的基礎。盡管在互動論方面存在差別，但是這些學者在一些重要方面還是存在很大的共同點。符號互動論者都是為了更多地關注意義以利于解釋現實世界和它的變化。在意義方面，Blumer(i969)存在3個基本假設：(1)人們根據事物對人所具有的意義而對事物采取行動；(2)事物的意義來源于個人與他人的互動；(3)這些意義是人在與所遇到的事物打交道的解釋過程中而得到處理和改變的。

(三)對社會系統論和互動論的思考

由上述分析可知，協調或協作是社會系統論和互動論的結合點。兩者的結合，可以用一種理論的優點去彌補另一種理論的不足。如，運用社會系統論可以彌補人們對互動論關于很少關注現存結構的弱點；而反過來，互動論可以彌補社會系統論很少關注在形成實體的過程中很少關注相關行動意義的缺點。因此可以將兩者加以結合。

會計業務流程再造已不是一個單純的會計問題，僅僅從會計視角談會計業務流程再造是一種片面的觀點，而將社會系統論和互動論引入到會計業務流程再造中使人們更多地關注會計業務流程再造背后的社會和管理問題。在會計業務流程再造的過程中，我們也應同時運用兩種理論，即關注現存會計信息系統的結構，又關注在會計業務流程再造過程中人們相關行動的意義。對現存會計信息系統體系結構的關注有利于我們了解會計業務流程再造過程中的各種資源、參與者、權力結構以及其他環境條件，而對會計業務流程再造過程中人們相關行動意義的關注使得我們更好地理解和產生適合于本企業自身業務特點的業務流程再造規則，從而反作用于當前的會計信息系統。這樣可以防止在會計業務流程再造中只是強調進行根本上的、徹底的、顯著的設計和改造，而不關注現有會計信息系統的本質，會計業務流程中的資源依賴關系和會計業務流程再造中的各種互動關系。

三、基于社會系統論和互動論的會計業務流程再造的概念框架

在會計業務流程再造的過程中引入社會系統論和互動論，不能偏廢其中的任何一種理論。正是基于這一原理，筆者提出了基于社會系統論和互動論的會計業務流程再造概念框架(如圖1所示)，規范會計業務流程再造的流程。在現存的會計信息系統環境下，基于某種意義表示的參與者，依據所擁有的資源或權力在會計業務流程再造的過程中進行互動，行使相應的權力，并在共同的企業環境下進行協調，產生新的會計業務流程再造規則，從而作用于當前的會計信息系統，使其發生相應的改變，為會計信息系統的使用者提供有利于制定決策的會計信息，而不是僅僅一味地強調從根本上重新思考、徹底改造、設計企業的會計業務流程。在這一概念框架指導下的會計業務流程可能只是對原有會計業務流程進行適當的變革，而不徹底打破。筆者認為會計業務流程再造同社會主義市場經濟一樣，都是“摸著石頭過河”，僅僅強調根本性的、徹底性的改造是不現實的，只可能對會計業務再造流程進行適當的規范或指導。

在圖1中，會計信息系統被看作是參與者(個人或集體)、參與者之間關系、行為和互動的集合。會計信息系統具有相應的外部環境，但會計信息系統與外部環境的邊界一直是一個有爭論的問題。楊周南(2001)認為，會計信息系統是“利用信息技術對會計信息進行采集、存儲、傳輸和處理，完成會計核算任務，并提供為進行會計管理、分析、決策所用的輔助信息系統”。美國學者鮑德納(2003)等學者則認為“會計信息系統是人和設備等資源的整合，目的在于將財務數據和其他數據轉化為信息，這些信息將發送給各類決策者”。對會計信息系統的概念，筆者運用文化、結構和權力加以概括。文化關注參與者的心理，如會計信息系統的價值和目標。一般而言，會計信息系統的目標就是為會計信息用戶(系統使用者)提供決策有用的會計信息，會計信息用戶(系統使用者)范圍是廣泛的，因此，在會計業務流程再造的過程中，不能僅僅關注內部經營決策者的需求，也應同時兼顧外部會計信息使用者對會計信息的需求。

結構是會計業務流程再造這種互動結果中所形成的組織及個人間的關系集合，如圖2所示的會計業務流程再造過程中高層管理部門、會計業務流程再造組以及會計信息使用者之間的關系集合圖。高層管理部門對企業的會計業務流程再造小組進行授權，會計業務流程再造小組對企業的財務部門、采購部門、生產部門和銷售部門進行業務流程再造，優化企業的作業鏈一價值鏈，最終向會計信息使用者提供對決策有用的會計信息。會計信息使用者對提供的會計信息進行分析，尋找現有會計流程對經營管理決策支持的不足，并反饋給會計業務流程再造小組和高層管理部門。

權力是指在一個關系中允許參與者達到目標，抵抗他人的機會。權力是基于對資源的占有。占有資源和需要資源導致權力差異，擁有資源的被看作為主導者，需要資源的被看作為下屬。在會計業務流程再造的過程中，除財務部門的各類職能部門是會計數據的主要占有者，由于權力差異的存在，財務部門對一些財務數據的獲取存在一定的難度，財務部門占有的會計數據不是很全面，這也是一些企業在車間擁有完整的成本數據，而在財務部門拿不出成本數據的深層原因。因此，在會計業務流程再造的過程中，企業必須考慮這種權力差異對會計業務流程再造和最終數據歸集到財務部門的程度所產生的影響，盡量消除這種權力差異的影響，讓會計數據統一歸集到財務部門。

會計信息化建設是各方“混合利益”的載體。因此，在會計業務流程再造的互動過程中，協調是概念框架的核心內容，是社會系統論和互動論的結合點。在會計業務流程再造過程中，協調互動被看作是互相影響的兩個實體為達到一個目標而進行的互動。協調的引導者就是讓其他人按照他所設想的方向進行引導。在會計業務流程再造的過程中，參與者之間的權力差異越小，參與者一方將系統改變或保持的結果施加于其他參與者的機會越小，這時候就需要參與者協商達成一致意見。在會計業務流程再造的過程中，高層管理人員應將其作為“一把手”工程參與到會計業務流程再造的過程中，對會計業務流程再造過程中存在的職能部門之間的矛盾進行協調，對會計業務流程再造所需要的成本進行控制，防止會計業務流程再造成本的不斷攀升，及時處理會計信息使用者對當前會計信息的意見，重新優化和改造現有會計業務流程。而業務流程再造部門也應兼顧各方利益得失，綜合考慮高層、中層和下層的各方利益，權衡會計業務流程再造所帶來的成本收益問題，兼顧各方利益的過程也即是一個互動的過程。

規則是關于那些行為是被允許的或者禁止的，它用于引導人們的行為。規則所涵蓋的范圍相當廣泛，有正式的規則，也有非正式規則。為了讓他人按照自己的想法去做，會計信息系統的參與者盡可能地介紹他所制定的規則。會計業務流程再造的規則實際上就是引導會計信息系統的參與者為信息使用者提供有用的決策信息而制定的。會計業務流程再造規則運用于會計信息收集、傳遞、處理和存儲過程中將導致現有關系的改變和新關系的發展。這時候就應當考慮新的會計業務流程再造規則對現有權力、結構所造成的影響。新的會計業務流程再造規則可能會導致現有會計信息協調和搜尋成本的降低，但同時也可能由于權力、結構變化導致其他成本的上升。成本是會計業務流程再造的一個制約因素，總體成本的上升將導致現有會計業務流程再造工作的流產。

四、結束語

本文對會計業務流程再造的流程進行了規范性的分析，以期能在會計業務流程再造的思想河流中兼容根本性、徹底性再造的思想和漸近式變革的思想。低層次的會計業務流程再造經常是高層次流程再造的揚棄與變革的基礎。企業所面臨的客觀環境因素決定著會計業務流程再造的模式，因此，在實踐過程中，企業會計業務流程再造可能采用漸進性變革，也可能采用革命性變革，抑或采用先漸進、后革命的再造過程，但無論采用何種方式，都必須根據環境的變化與企業的需求而確定，由此，也就確立了社會系統論與互動論在企業會計業務流程再造研究中的重要地位與作用。

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