對事業會計與基建會計合并建賬的思考

【摘 要】 本文以財政體制和政府收支分類改革為切入點，從理論上說明了事業會計與基建會計合并建賬的必要性和可行性，并在實務操作上提出了合并建賬的可行性方案。

【關鍵詞】 事業會計; 基建會計; 合并

當前，隨著財政體制進一步深化改革，新政府收支分類科目的實施，把預算編制、預算執行、預算單位會計核算等各個環節全部納入到一體化管理，實現財政與預算單位財會信息共享，既可以從根本上提高財政財會管理水平科學化、精細化和高效化，又從整體上減少了預算單位的工作量，改善預算單位的會計核算手段，提高預算單位的預算執行能力，對全面提升預算單位的會計核算水平和財務管理水平都具有重要意義。但是，目前行政事業單位經費和基本建設資金卻是分別依據不同的會計制度建賬。為確保會計信息的完整，亟需解決基本建設會計制度和預算單位會計制度整合的問題。筆者結合工作實際就兩項制度整合的必要性和可行性以及整合方案談一點粗淺的看法:

一、兩項制度整合的必要性

(一)一個單位兩個核算主體長期并存，會計信息人為割裂

現行《事業單位會計準則》規定:事業單位有關基本建設撥款與支出的財務會計核算，按現行有關制度執行。財政部《基本建設財務管理規定》(財建[2002]394號)第二條規定，行政事業單位的基本建設資金應按《國有建設單位會計制度》進行會計核算。這就割裂了同一會計主體完整的資金運動，不利于會計主體資金的統一管理與監督。

(二)現行制度、政策相互矛盾，基本建設資金會計核算處于兩難境地

我國從2000年開始，逐步實施了部門預算、國庫集中收付、政府采購以及政府收支分類改革等一系列新的改革措施，強化了財政收支的集中管理和統一核算，基本建設資金列入了預算單位部門預算中，通過預算單位開設的國庫單一賬戶來進行支付和清算。財政部《關于解釋〈基本建設財務管理規定〉執行中有關問題的通知》(財建【2003】724號)第四條規定:一個建設單位同時承建多個建設項目時，每個基本建設項目都必須單獨建賬、單獨核算。一筆基本建設資金一方面為滿足基建管理的需要，同時還要達到制度規定的要求，只能用行政事業單位會計制度進行核算，再用輔助核算的方式根據國有建設單位會計制度進行核算。一筆資金，利用兩項制度分別進行核算，既浪費人力物力，又讓人費解，與改革的要求不符。

(三)行政事業單位管理需求、部門決算的編報要求將基建會計和行政事業會計進行整合

1.由于基建會計與行政事業會計相分離，甚至基建資金核算由基建部門負責，導致內部控制不嚴或內部控制成本過高的現象，不利于對基建資金的有效監控。一些單位基建項目完工后不驗收、驗收后資產不及時移交單位統一管理的現象普遍存在。

2.從部門決算編報要求來看，部門決算的宗旨是全面反映預算單位的財務收支狀況。為完成部門決算的編報，必須從兩套核算體系中提取數據。對于基建資金核算應由基建部門負責單位，要協調不同的部門，避免人力物力的浪費。

二、兩項制度整合的可行性

(一)會計準則要求一個預算單位為一個會計核算主體

1996年10月，財政部以第8號部長令發布了《事業單位財務規則》，1997年底發布了《事業單位會計準則》，1998年1月，財政部再次以第9號部長令發布了《行政單位財務規則》?！妒聵I單位會計準則》第二十條規定“會計報表應當全面反映單位的財務收支情況及其結果”，以及《事業單位會計準則》第四十四條規定“會計報表包括資產負債表、收入支出表、基建投資表、附表及會計報表附注和收支情況說明書等”。改變了我國建設領域長期實行的將一個項目基本建設財務會計分離成建設和接收使用兩個財務會計核算主體的做法，要求多主體核算合并為一個會計核算主體，即基本建設與行政事業單位的財務會計并軌。

(二)公共財政體制的建立和完善，政府收支分類改革的成功實施使兩項制度整合成為可能

在公共財政體制下，財政管理制度改革逐步深入。行政事業單位收支實行“大收入、大支出”的管理，國庫單一賬戶管理已逐步推廣，部門預算、部門決算分別為預算單位所有資金的入口和出口。同時新的政府收支分類在支出經濟分類科目中新增了“基本建設支出”、“其他資本性支出”等科目，為兩項制度的整合打下了堅實的基礎。

(三)企業會計和基本建設會計整合經驗可以借鑒

1998年，財政部發布了《企業基建業務有關會計處理辦法》，標志著基建會計與企業會計的整合問題基本解決。

(四)部門決算體系的構建，可指導兩項制度的整合工作

目前比較成熟的部門決算已成功將基本建設資金和行政事業資金完全融合到一套報表中，能夠完整、真實地反映預算單位的財務收支活動。

(五)會計電算化的實施，能夠滿足資金管理的需求

隨著會計信息技術處理的現代化，使行政事業單位為滿足其各項管理的要求，從同一套會計賬簿中獲取各種會計信息成為可能。將基建會計納入行政事業會計已具備了充分的技術基礎。

三、兩項制度整合方案

(一)整合的基本思路

目前行政事業單位基本建設管理體制未作調整，政府職能管理部門仍需要行政事業單位單獨提供基本建設信息。以現行行政事業單位會計制度為主體，充分借鑒、吸收國有建設單位會計制度中能夠反映基本建設特色的會計科目，通過補充、調整與修訂相應的會計科目內容，建立基本建設資金和行政事業經費統一核算的新的行政事業單位會計核算體系。

(二)會計科目體系的調整設置

由于基本建設項目工期長，不同于行政事業單位一般性支出，所以在設置科目時，要充分借鑒國有建設單位的會計制度經驗。

1.在行政事業會計的資產類科目中增設“在建工程”、“工程物資”、“待核銷基建支出”、“轉出投資”、“預付工程款”等5個一級科目。

在“在建工程”科目下設“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等4個二級科目，二級科目的核算內容與國有建設單位會計制度中規定的相應科目的核算內容基本相同，可進行適當調整。

在“零余額賬戶用款額度”科目下增設“基建撥款額度”、在“固定資產”科目下增設“固定資產—XX項目”、在“財政應返還額度”科目下增設“基建撥款額度”等3個二級科目。

2.在行政事業會計的負債類科目中增設“應付工程款”1個一級科目、在“借入款項”科目下增設“基本建設借款”1個二級科目。

3.在行政事業會計的凈資產類科目增設“工程基金”、“基本建設結余”2個一級科目。

4.在行政事業會計的收入類科目中增設“基本建設撥款”1個一級科目。

5.在行政事業會計的支出類科目中增設“基本建設支出”、“撥出基本建設撥款”2個二級科目，取消“結轉自籌基建”一級科目。

(三)上述科目的核算內容

1.關于資產類科目

“在建工程”科目核算納入基本建設項目管理、尚未完工的工程投資。發生工程支出時，根據可確認的計價依據借記本科目，貸記“基本建設撥款”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”、“應付工程款”或“預付工程款”等科目;工程竣工結算并經審計后，按照審計確認的金額，借記“固定資產”科目，貸記本科目。本科目應按不同的項目進行明細核算。

“預付工程款”科目主要用于核算按照合同規定向承包工程的施工企業預付的工程進度款。按照工程進度向施工企業預付工程款時，借記本科目，貸記“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“借入款項——基本建設借款”、“基本建設撥款”等科目。工程完工與施工企業結算已完工的工程價款時，按照從應付工程款中扣回的預付工程款，借記相關科目，貸記本科目。本科目應按收取工程進度款的施工企業進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類設置輔助核算項。

“工程物資”科目核算工程材料及需要安裝設備的實際成本。購入不需要安裝的設備和基本建設期間根據項目概算購入為生產準備的工具及器具不在本科目核算，而是在“在建工程”下的明細科目“設備投資”中核算。購入工程物資時，借記本科目，貸記“零余額賬戶用款額度”、“基本建設撥款”、“銀行存款”等科目。項目施工領用物資時，借記“在建工程”下的“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”、“其他投資”等明細科目，貸記本科目。項目竣工決算時，項目所耗用的材料及設備全部轉移到“在建工程”科目中反映。本科目應設置“專用材料”、“專用設備”、“工具及器具”等明細科目。本科目應按支出功能分類設置輔助核算項。

“轉出投資”科目核算非經營性項目為項目配套而建成的產權不歸屬本單位的專用設施的實際成本，主要包括專用鐵路線、專用公路、專用通信設施、送變電站等。本科目應按轉出投資的類別設置明細賬進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類、支出經濟分類設置輔助核算項。

“待核銷基建支出”科目核算非經營性項目發生的江河清障、航道清淤、飛播造林、水土保持、城市綠化、取消項目的可行性研究費以及項目報廢等不能形成資產部分的投資支出。本科目應按支出的類別設置明細賬進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類、支出經濟分類設置輔助核算項。

2.關于負債類科目

“應付工程款”科目，核算行政事業單位根據基本建設合同以及工程進度應付而未付的基建款項。本科目應按施工企業名稱進行明細核算。

“基本建設借款”二級科目，本科目核算工程實施中出現特殊情況時的借款，按借款單位名稱進行明細核算。

3.關于凈資產類科目

“工程基金”科目核算已完工結算的工程項目中與記入“基本建設支出”科目相對應的工程凈資產。根據工程結算款中屬于撥款與自籌安排的金額，借記“基本建設支出”科目，貸記“工程基金”科目。在工程竣工交付使用后，借記“工程基金”科目，貸記“固定基金”科目。需要注意的是用借款進行基本建設時，在借款償還前，其資金的投入僅通過在建工程等相關資產科目反映，不列入“基本建設支出”科目，也不增加工程基金，因為它不屬于行政事業單位的凈資產。本科目應按工程項目進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類設置輔助核算項。

“基本建設結余”科目核算行政事業單位在一定期間“基本建設撥款”、“撥出基本建設撥款”和“基本建設支出”科目收支相抵后的余額，本科目貸方余額為當期實現的結余。工程項目未竣工驗收之前產生的結余，下年滾存使用;工程項目竣工驗收之后產生的結余首先用于歸還項目借款，如仍有結余，30%作為單位留成收入，主要用于項目配套設施建設、職工獎勵和工程質量獎，70%按投資來源比例歸還投資方。本科目應按工程項目進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類設置輔助核算項。

4.關于收入類科目

“基本建設撥款”科目核算本年度的基建撥款。期末，應將本科目余額轉入“基本建設結余”科目，結轉后本科目應無余額。本科目應按工程項目進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類設置輔助核算項。

5.關于支出類科目

“基本建設支出”科目核算本年度的基建支出，工程項目在完工結算前發生的基建支出不記入本科目。完工結算時借記本科目，貸記“工程基金”科目?；ń杩钚纬傻幕ㄖС鲈诨ń杩顑斶€之前不記入本科目。期末，應將本科目余額轉入“基本建設結余”科目，結轉后本科目應無余額。本科目應按工程項目進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類、支出經濟分類設置輔助核算項。

“撥出基本建設撥款”科目核算行政事業單位按照預算撥付所屬單位的基本建設資金。期末，應將本科目余額轉入“基本建設結余”科目，結轉后本科目應無余額。本科目應按單位名稱進行明細核算，同時本科目應按支出功能分類設置輔助核算項。●

【參考文獻】

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[2] 《水利建設單位財務管理與會計核算范例》編寫委員會編著.水利建設單位財務管理與會計核算范例[M].中國水利水電出版社，2003.

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[5] 河北省財政廳關于印發《河北省省級預算單位財政資金收付管理制度改革試點會計核算暫行辦法》的通知[S].冀財庫[2003]18號.