淺談售后租回與售后回購(gòu)

摘要：在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的今天，新的理財(cái)理念與理財(cái)方式不斷產(chǎn)生，售后租回和售后回購(gòu)作為兩種新的融資方式，相比手續(xù)復(fù)雜的銀行借款、發(fā)行證券、發(fā)行股票等其他融資方式，具有方便、快捷的特點(diǎn)，因而受到企業(yè)歡迎。本文將從會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理兩方面對(duì)售后租回和售后回購(gòu)交易來(lái)進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞：售后租回 售后回購(gòu) 會(huì)計(jì)處理 稅務(wù)處理

1 售后租回和售后回購(gòu)的概念與區(qū)別

1.1 售后租回與售后回購(gòu)的概念 售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主（即承租人）將一項(xiàng)自制或外購(gòu)的資產(chǎn)出售后又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買主（即出租人）租回，習(xí)慣上稱之為“回租”。

售后回購(gòu)交易是一種特殊形式的銷售業(yè)務(wù)，是指賣方在銷售商品的同時(shí)，與購(gòu)貨方簽訂合同，規(guī)定日后按照合同條款將售出的商品又重新買回的一種交易方式。

1.2 售后租回與售后回購(gòu)的區(qū)別：①?gòu)臉I(yè)務(wù)形式來(lái)看。售后租回交易是租賃業(yè)務(wù)，承租方對(duì)資產(chǎn)的使用需要付出租金；而售后回購(gòu)交易是銷售業(yè)務(wù)，賣方把資產(chǎn)再買回來(lái)要付出相應(yīng)的價(jià)款。②從交易對(duì)象的性質(zhì)來(lái)看。售后租回交易一般出售的是固定資產(chǎn)，而售后回購(gòu)多半是流動(dòng)資產(chǎn)，如庫(kù)存商品、原材料等。③從資產(chǎn)的最終所有權(quán)來(lái)看。在售后租回交易中，首先要確認(rèn)其是融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃。如果是融資租賃，資產(chǎn)的最終所有權(quán)歸承租方（即賣方）；如果是經(jīng)營(yíng)租賃，資產(chǎn)的最終所有權(quán)歸出租方（即買方）。在售后回購(gòu)中，資產(chǎn)的最終所有權(quán)不會(huì)轉(zhuǎn)移，歸原所有者擁有。

2 售后租回與售后回購(gòu)的會(huì)計(jì)處理

2.1 售后租回交易的會(huì)計(jì)處理：①在出售資產(chǎn)時(shí)，按固定資產(chǎn)的賬面凈值，借記“固定資產(chǎn)清理”科目，按固定資產(chǎn)已提折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)，貸記“固定資產(chǎn)”科目；如果出售資產(chǎn)已計(jì)提減值準(zhǔn)備，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的減值準(zhǔn)備。②收到出售資產(chǎn)的價(jià)款時(shí)，借記“銀行存款”科目，貸記“固定資產(chǎn)清理”科目，借記或貸記“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃）”科目或“營(yíng)業(yè)外收入”、“營(yíng)業(yè)外支出”科目。③租回資產(chǎn)時(shí)，如果形成一項(xiàng)融資租賃，按租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者，借記“融資租賃資產(chǎn)”科目，按最低租賃付款額，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃”科目，按其差額，借記“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目。如果形成一項(xiàng)經(jīng)營(yíng)租賃，則作備查登記。④各期根據(jù)該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度或租金支付比例分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益時(shí)，借記或貸記“遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃或經(jīng)營(yíng)租賃）”科目，貸記或借記“制造費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目。

2.2 售后回購(gòu)交易的會(huì)計(jì)處理

2.2.1 在發(fā)出商品時(shí)，按實(shí)際收到或應(yīng)收的價(jià)款，借記“銀行存款”或“應(yīng)收賬款，按庫(kù)存商品的實(shí)際成本或固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，貸記“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)清理”。同時(shí)按增值稅發(fā)票上的增值稅額或銷售不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”、“應(yīng)交稅金——營(yíng)業(yè)稅”。

2.2.2 如果回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)，還應(yīng)在銷售與回購(gòu)期內(nèi)按回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額計(jì)提利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目，貸記“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目。如果回購(gòu)價(jià)小于原售價(jià)，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，則不能計(jì)提財(cái)務(wù)費(fèi)用。

2.2.3 購(gòu)回該商品時(shí)，根據(jù)對(duì)方開具的增值稅專用發(fā)票，借記“物資采購(gòu)”或“庫(kù)存商品”和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”等，貸記“銀行存款”或“應(yīng)付賬款”等；同時(shí)，將“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目的余額沖減或增加回購(gòu)商品的成本。

例：A公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，使用的增值稅稅率為17%。2008年1月1日，A公司與B公司簽訂協(xié)議，向B公司銷售一批商品，增值稅專用發(fā)票上注明銷售價(jià)格為200000元，增值稅額為34000元。協(xié)議規(guī)定，A公司應(yīng)在2008年6月30日將所售商品購(gòu)回，回購(gòu)價(jià)為230000元（不含增值稅）。商品已發(fā)出，貨款已收到。假定：該批商品的實(shí)際成本為160000元；不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)，A公司如何做賬？

①1月1日發(fā)出商品時(shí)，

借：銀行存款 234000

貸：庫(kù)存商品 160000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34000

待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià) 40000

②1月至6月，每月應(yīng)計(jì)提的利息費(fèi)用5000（30000÷6=5000）元

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 5000

貸：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)5000

③6月30日，甲公司購(gòu)回所銷售的商品時(shí)，

借：庫(kù)存商品 230000

應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）39100

貸：銀行存款（或應(yīng)付賬款）269100 借：待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)65000 財(cái)務(wù)費(fèi)用 5000

貸：庫(kù)存商品 70000

3 售后租回與售后回購(gòu)的稅務(wù)處理

3.1 售后租回的稅務(wù)處理 一般來(lái)說(shuō)，采用售后租回方式銷售商品的，收到款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；售價(jià)與資產(chǎn)原計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，應(yīng)當(dāng)采用合理方式分?jǐn)偅{(diào)整折舊或租金費(fèi)用。有確鑿證明認(rèn)定屬于經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易是按公允價(jià)值達(dá)成的，銷售的商品應(yīng)按售價(jià)確認(rèn)收入，并按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本。如果售后租回的對(duì)象是已使用過的固定資產(chǎn)，則還會(huì)涉及增值稅。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)部局關(guān)于舊貨和舊機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知》(財(cái)稅[2002]29號(hào))規(guī)定，企業(yè)銷售自己使用過的固定資產(chǎn)，無(wú)論其是小規(guī)模納稅人或是增值稅一般納稅人，一律按4%的征收率計(jì)算稅額后再減半征收增值稅，并不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

3.2 售后回購(gòu)的稅務(wù)處理 在發(fā)生售后回購(gòu)業(yè)務(wù)時(shí)，增值稅專用發(fā)票已經(jīng)開具，與資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)已經(jīng)流入企業(yè)，在應(yīng)稅收入的確認(rèn)上，會(huì)計(jì)和稅法的處理方法不同，稅法更側(cè)重于以交易的法律形式作為判斷標(biāo)準(zhǔn)。稅法將售后回購(gòu)視同銷售和采購(gòu)兩個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行處理。所以，企業(yè)應(yīng)在發(fā)出商品并收到銷售款的當(dāng)天，確認(rèn)為銷售收入，計(jì)算城建稅、教育費(fèi)附加和企業(yè)所得稅。接上例現(xiàn)規(guī)定：城建稅稅率為7%，教育費(fèi)附加征收率為3%，同時(shí)2008年1月（即銷售當(dāng)月）可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為20000元，暫不考慮其他稅費(fèi)。

2008年1月應(yīng)納稅款：①應(yīng)交增值稅=34000-20000=14000（元）。②應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅=14000×7%=980（元）。③應(yīng)交教育費(fèi)附加=14000×3%=420（元）。④應(yīng)交企業(yè)所得稅=（200000

-160000-14000-980-420）×25%=6150（元）

售后租回與售后回購(gòu)本質(zhì)上是一種融資行為，其直接作用就是可以解決企業(yè)流動(dòng)資金短缺的問題。對(duì)于售后租回交易，銷售資產(chǎn)的當(dāng)期不能確認(rèn)收益，會(huì)計(jì)收益比實(shí)際低，降低了稅賦計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，所以稅收相應(yīng)減少，即使資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益在以后會(huì)計(jì)期內(nèi)遞延會(huì)增加后期收益金額，總體上對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)還是有利的，相應(yīng)增加了企業(yè)的財(cái)務(wù)利益。對(duì)于售后回購(gòu)，其類似于企業(yè)以商品作為抵押向銀行取得貸款，這樣大大地縮短了資金的循環(huán)周期，因?yàn)閷⑸唐烦鍪蹞Q回現(xiàn)金需要一定的時(shí)間，若在此期間企業(yè)出現(xiàn)流動(dòng)資金短缺的困難，那么售后回購(gòu)交易也可以是企業(yè)選擇的解決辦法。

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