論注冊會計師職業道德

于孝國

摘要:注冊會計師是市場經濟的產物,在現代社會中,是國家維護市場經濟秩序運作的重要手段,是社會引用體系的重要組成部分。就注冊會計師職業而言,既要監督別人,也需要別人的監督,職業責任和風險重大,而減少乃至避免風險的措施就是嚴格守法,遵守職業道德。因此,加強職業道德是注冊會計師事業發展中的一個重要問題。

關鍵詞:注冊會計師職業道德;必要性;現狀分析;建議

一、注冊會計師的職業道德

(一)注冊會計師職業道德的基本內涵

會計職業道德是指在會計職業活動中應當遵循的,體現會計職業特征的,調整會計職業關系的職業行為準則和規范。從一般意義上講,注冊會計師的職業道德是注冊會計師在執業過程中所應遵守的行為標準的道德規范,包括注冊會計師在執業時所實際體現的職業品德、職業紀律和職業責任等。良好的職業品德反映出注冊會計師在執業時的正直、誠實、客觀和公正等品質和德行;良好的職業紀律反映出注冊會計師在執業時合理的行為約束;良好的職業責任反映出注冊會計師在執業時恰當地處理了與社會、客戶和同業的關系。只有具備良好的職業道德,才能做出恰當與準確的職業判斷。

(二)注冊會計師職業道德的基本原則

1、獨立、客觀、公正。獨立性是注冊會計師的靈魂,既包括實質上的獨立性,又包括形式上的獨立性。注冊會計師在提供審計服務時,必須以“獨立、客觀、公正”為原則,站在中立者的立場,對所審會計報表發表審計意見。

2、專業勝任能力和應有的關注。注冊會計師應當具有專業知識、技能或經驗,能夠勝任承接的工作。“專業勝任能力”既要求注冊會計師具有專業知識、技能或經驗,又要求其經濟、有效地完成客戶委托的業務。

3、保密。只有在注冊會計師與客戶雙方自愿而又充分的溝通和交流,不掩蓋任何重要的事實和情況下,注冊會計師才能有效地完成工作。因此注冊會計師應對客戶的信息給予保密。

4、職業行為。注冊會計師的行為應符合本職業的良好聲譽,不得有任何損害職業形象的行為。這一義務要求注冊會計師履行對社會公眾、客戶和同行的責任。

5、技術準則。注冊會計師應當遵守相關的技術準則提供專業服務。注冊會計師有責任在執業時保持應有的關注和專業勝任能力,并在遵守公正性、客觀性要求的范圍內提供優質服務;在執行審計時,還應當遵守獨立性要求。

二、注冊會計師職業道德的必要性

(一)加強會計職業道德建設有利于我國經濟可持續發展

隨著改革開放的深入,理論界、企業界以及政府的監管部門逐步形成了一個共識,即要建設健康的、有活力的,能夠反映社會特色,表現社會主義優越性的市場經濟,必須尊崇道德原則。缺乏道德,經濟運行的成本會極其高昂,甚至根本無法運行。在一個欺詐和舞弊盛行的社會里,弱者得不到公平,坦誠者最易受到傷害。正常的經濟次序受到巨大破壞,更不用說經濟的可持續發展。

(二)加強會計職業道德建設有利于市場經濟管理的高效化

社會主義市場經濟的不斷發展,離不開高效的科學管理,而科學管理需要有效的規章制度。發揮規章制度的應有作用,則必須借助道德的力量。一方面,良好道德精神是規章制度運行并發揮作用的潤滑劑。規章制度具有一定的強制性,但它所作用的程度多少還取決于人們的道德覺悟,倘若缺乏道德力量,規章制度就難以順利運行從而不能達到預期效果。另一方面,進步的道德觀念對社會主義市場經濟管理具有正確的導向作用。這一點集中體現在進步道德的作用,它可以通過社會輿論進行評價,考察改革及其相應行為的正義性和合理性。

(三)加強會計職業道德建設有利于克服市場經濟負面效應

職業道德作為調節經濟活動的手段,與管理、行政、法律、經濟手段相比,有其不可替代的獨特功能。一般而言,管理、行政、法律是一種強制性手段,它通過國家行政部門強制推行一些政策法令,盡管可以收到明顯效果,但對處于市場經濟活動的人來說,終究是一種外在力量,若不能被心悅誠服地接受,往往只能造成一種暫時效應,一旦市場經濟運行出現“障礙”,已經建立起來的秩序仍有被沖垮的危險。

三、當前我國注冊會計師職業道德的現狀分析

(一)偏離專業發展方向,對經濟利益過分追求

由于市場經濟發展強調適者生存,許多會計師事務所對于注冊會計師的基本要求是具有一定的專業勝任能力,否則在不勝任的情況下接受委托,則被視為不具備職業道德。但是,目前會計師事務所將執業能力一再邊緣化,不注重人員的實踐能力的培養,漠視后續教育,更不用說專業研究,甚至對一些業務敷衍了事,未能達到基本的專業要求。為了眼前利益不惜降低專業標準或是不加掩飾的進行交易,助理人員也得不到必要的指導與監督,工作質量下降,所審單位會計信息質量隱患很多。對于企業提出的“目標”要求或是當地政府的指示,某些事務所更是“積極配合”,為求生存與發展,置職業道德而不顧。

(二)漠視專業責任,出賣信息原則

許多會計師大談職業道德責任,可是行動往往悖離了這一準則,存在僥幸心理,奉行“撈一把”就走,將職業道德拋之腦后。“黎明股份案”足以說明這一現象的廣泛。信用被一些會計師看作是利益的扭曲杠桿,大作為企業利益服務的文章,可謂“收人錢財,為人消災”,信用準則的內涵被完全置換,會計師只看到了企業手中的錢,而忘記了廣大報表使用者。共性約束被淡化,個性發展欠缺制約。“獨立、客觀、公正”只是一紙空談。

(三)處理機制不健全,肇事者有機可乘

我國注冊會計師事業發展至今,中注協對執業人員實行“市場禁入”處罰的僅有一小部分人,相對眾多的造假事實,這種處罰根本起不到震懾違規和犯罪的作用。由于民事賠償機制的缺失,受虛假信息誤導損失慘重的投資者尤其是中小投資者無法得到經濟賠償,破壞了正常的經濟秩序。而造假的巨大收益和較低成本往往使會計師事務所和注冊會計師在進行了利益和成本的對比后,置誠信于不顧去追逐利益。

四、加強注冊會計師職業道德的建議

(一)加強注冊會計師執業的獨立性

獨立性是注冊會計師執行鑒證業務的靈魂,提供審計和其他鑒證業務時應當保持實質上與形式上的獨立。在實踐中,人們已經深刻認識到,如果審計人員缺乏獨立性,那么他的意見就毫無價值。所謂實質的獨立,是要求注冊會計師與委托單位之間必須實實在在地毫無利害關系,本質上是指注冊會計師在審計過程中保持的一種公正無偏的態度,一種在履行專業和發表審計意見時不依賴和屈服于外界的壓力的精神狀態。它要求注冊會計師在執業過程中嚴格保持的超然獨立性,不能偏袒任何當事人,尤其不應該使自己的結論依附或屈從于持反對意見的利益集團或人士的影響與壓力。所謂形式上的獨立性,是對第三者而言的,即注冊會計師必須在第三者面前呈現一種獨立于委托單位的身份。簡言之,就是注冊會計師、委托單位、會計信息使用者之間是各自獨立的,三者之間是沒有任何聯系的。如果注冊會計師具備了實質上的獨立,但是報表使用者卻認為他們是客戶的辯護人,審計的作用就會大大降低甚至是毫無價值。因此,報表使用者對這種實質上的獨立性的信任也很重要。這種信任使得注冊會計師必須具備形式上的獨立。一旦發現可能威脅到獨立性的情形包括經濟利益、自我評價、關聯關系和外界壓力等,事務所和注冊會計師一定要采取防范措施將威脅降到可接受的低水平,甚至消除。所以說審計獨立性是注冊會計師的安身立命之本。在業務多元化的態勢面前,我們必須未雨綢繆,敏銳地把握各種現實或可能的利益沖突,建立注冊會計師的信譽,塑造超然獨立的職業形象,向社會亮出真正具有公信力的審計意見。

(二)提高監督管理水平,加大執法力度

解決目前我國有效委托者缺乏和外部監督不力帶來的誠信缺失問題,最為有效的方法就是完善有關法規制度,同時加大對注冊會計師不誠信行為的懲罰力度。首先,針對有效委托者的缺乏,使得對注冊會計師誠信原則履行的監督乏力,應不斷完善以《會計法》為中心的會計法規體系,包括《中國注冊會計師法》、《證券法》等,防止有關人員鉆法規的空子,對有關處罰條款的規定應盡可能少留余地,以防違規者和執法者對處罰權的非善意操縱,減少經濟租金的產生。其次,加大對注冊會計師不誠信的處罰力度,應建立有效的責任追究機制,將責任落實人,從而對注冊會計師造假行為起到震懾作用。我國現有的《公司法》、《注冊會計師法》、《證券法》等有關法規對注冊會計師的不誠信行為的處罰威懾力不夠,在對經濟賠償的處罰規定較少、不全面;對刑事處罰的規定不夠明確;再加上執法的力度不大,不誠信的違法成本遠遠大于其所得,并使不誠信者永遠不能重回注會計師行業,對于造成嚴重后果的必須追究刑事責任,對不誠信會計師事務所應實行退出機制。再次,民事賠償機制的建立和完善,可以有效地防止管理者和注冊會計師不誠信行為的發生,有利于公民合法財產權利的保護和證券市場的有序運行。最后,加大執法的力度,執法部門對注冊會計師不誠信行為需承擔的民事和刑事責任應嚴格依法進行追究,不徇私情。只有這樣,才能對失信行為進行有效的懲罰,使注冊會計師自覺地遵守誠信的職業道德。

(三)建立民事賠償,提高注冊會計師非誠信行為法律成本

就懲戒注冊會計師非誠信行為而言,目前最重要的是建立民事賠償制度。民事賠償制度是一種成本很低但效果顯著的防范措施,降低注冊會計師非誠信行為的發生概率。事實說明,我國注冊會計師非誠信行為之所以屢禁不止,在很大程度上是因為目前我國民事賠償和刑事處罰制度不完善,注冊會計師及事務所違信成本極低,行政處罰起不到有效的威懾作用。為制止注冊會計師的非誠信行為,應改變目前對違信注冊會計師進行單一行政處罰的做法,要視情節輕重,適時追究違信注冊會計師的行政責任、民事責任和刑事責任。為了保護弱者和提高注冊會計師非誠信行為的法律成本,可以參照西方國家,將注冊會計師的重大過失解釋為“推定欺詐”,即把主觀上的“過錯”推定為主觀的“故意”。

總之,注冊會計師的工作滲透于社會經濟活動各個方面,注冊會計師人員在經濟活動中也扮演著越來越重要的角色。注冊會計師職業道德是會計從業人員在會計職業活動中應遵循的、體現會計職業特征的、調整會計職業關系的職業行為準則和規范。我國當前會計信息失真現象已成為經濟生活中亟待克服的頑癥,加強注冊會計師職業道德建設已到了刻不容緩的地步。我國政府將注冊會計師職業道德問題提到了前所未有的高度,這是極其英明的,但要真正達到完善注冊會計師職業道德的目標還必須采取種種有效的措施。

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