淺談煤礦整合中的相關賬務處理

趙莉萍

[摘 要] 本文探討煤礦整合兼并重組后的賬務處理問題,由于兼并的方式不同,各企業的財務處理方式也不盡相同。筆者結合多年的會計、審計經驗從購并雙方的角度闡述煤礦整合中的相關賬務處理。

[關鍵詞] 煤礦整合;兼并重組;賬務處理

2009年山西在全省范圍內,開展了建國以來最大規模的煤礦整合工作。確定了到2010年全省礦井只保留1000座的目標。《山西省人民政府關于加快推進煤礦企業兼并重組的實施意見》文件中列舉了企業并購、協議轉讓、聯合重組、控股參股四種兼并方式,但縱觀這次大規模的煤礦整合,采取的兼并方式主要有兩種:一是股權收購;二是實物資產購買。下面就這兩種收購方式下,收購方與被收購方的財務處理問題進行闡述。

一、股權收購

股權收購就是指根據評估機構確認的被整合煤礦基準日凈資產的評估價值,由整合主體出資購買被整合煤礦的大部分股權,以達到控股兼并目的,這樣做的好處是原煤礦的法人主體不變,可以減少辦理采礦權等手續變更的麻煩。這種方式適用于整合雙方在資金管理、技術上有互補性;被整合方的債權債務清晰,沒有潛在的債務風險;煤礦基礎條件較好,包括股權結構和法人治理結構。

由于企業仍然存在,并不影響原來的持續經營活動,因此,賬務處理采用沿用被整合方舊賬的方式。

1、被整合方的賬務處理

經批準被兼并整合的煤礦,需對全部資產進行財產清查,對各項資產損失以及債權債務進行全面核對。并將資產清查的結果報經原股東會批準后進行賬務調整。具體做法可參照企業清產核資的標準實施,如:存貨、固定資產和債權債務應進行如下調賬處理:

(1)存貨的調賬處理。盤虧、毀損的各種材料物資,借記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目,貸記“原材料”、“應交稅金——應交增值稅(進項稅額轉出)”等科目。經批準轉銷盤虧、毀損的各種材料物資時,按收回的殘料價值,借記“原材料”等科目,按可以收回的保險賠償和過失人賠償的數額,借記“其他應收款”等科目,屬于非常損失部分,借記“營業外支出——非常損失”科目,屬于一般經營損失部分,借記“管理費用”科目,貸記“待處理財產損溢——待處理流動資產損溢”科目。

盤盈的各種材料等,借記“原材料”等科目,貸記“管理費用”科目。

(2)固定資產的調賬處理。盤虧的固定資產,借記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”、“累計折舊”科目,貸記“固定資產”科目。經批準轉銷盤虧的固定資產時,借記“營業外支出——固定資產盤虧”科目,貸記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目。

報廢和毀損的固定資產應轉入清理,按固定資產凈值,轉入“固定資產清理”科目;清理過程中發生的清理收入和殘料價值,借記“銀行存款”、“原材料”等科目,貸記“固定資產清理”科目;發生的清理費用,借記“固定資產清理”科目,貸記“銀行存款”等科目。清理后的凈損益,轉入營業外收支科目。

盤盈的固定資產,按重置完全價值,借記“固定資產”科目,按新舊程度估計的折舊額,貸記“累記折舊”科目,按重置完全價值減去估計折舊后的凈值,貸記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目。轉銷時,借記“待處理財產損溢——待處理固定資產損溢”科目,貸記“營業外收入——固定資產盤盈”科目。

(3)對于按規定確實無法收回的帳款等,經批準進行轉銷,采用直接轉銷法,借記“管理費用”科目,采用備抵法的,借記“壞帳準備”科目,貸記“應收帳款”科目。對于確定不能償還的帳款等,按規定轉銷時,借記“應付帳款”等科目,貸記“營業外收入”科目。

(4)對尚未處理的潛虧、清查損失和虧損掛帳,經原股東會同意后,沖減盈余公積和資本公積,不足部分沖銷資本,借記“盈余公積”、“資本公積”、“實收資本”科目。

2、整合方的賬務處理

整合方按照實際支付的股權價款,借記“長期股權投資”科目。由于收購被整合煤礦的股權比例一搬都超過50%,可以對其進行控制,按照《企業會計準則》的規定,整合方的長期股權投資應采用“成本法”核算,并應納入企業財務報表的合并范圍中。因此,“長期股權投資”中的投資成本與實收資本中所持股份比例的差額部分,在進行合并報表時分期進行攤銷處理。

二、實物資產收購

實物資產收購簡稱資產收購,是指整合方按照擬收購實物資產的評估價值做為參考,雙方簽署購買協議,全部收購被整合方的主要生產資產,包括井巷、機器設備等,以達到兼并目的。實物資產收購的好處是整合方無需承擔被收購方原來的債權債務,減少收購風險。這種收購方式主要適用于收購方有充足的支付收購價的能力;有滿足被收購煤礦安全生產的管理人員、技術力量;對目標公司的負債情況無法確定。整合雙方的賬務處理如下:

1、被整合方的賬務處理

(1)經批準被兼并的煤礦,應對擬轉讓的實物資產進行清查。根據清查結果和各方確認的盤盈、盤虧、毀損情況,嚴格按照會計準則的規定進行賬務調整,具體調整方法可參照上述股權收購的相關部分。

(2)依據評估價值,購并雙方協議定價,被兼并煤礦對實物資產進行資產轉讓的財務處理。

A、固定資產轉讓的賬務處理

將擬轉讓的固定資產進入清理,按固定資產凈值,借記“固定資產清理”科目,按已提折舊,借記“累計折舊”科目,按固定資產原價,貸記“固定資產”科目;按照雙方協議定價借記“銀行存款”“應收賬款”,貸記“固定資產清理”等科目。

B、存貨轉讓的賬處理

按照雙方協議定價借記“銀行存款”“應收賬款”,貸記“其他業務收入”科目;將存貨的賬面余額轉入“其他業務支出”科目

C、資產轉讓過程中發生的稅費分別計入“固定資產清理”“其他業務支出”及“應交稅費”科目。

2、整合方的賬務處理

收購方按照雙方協議價確認實物資產的入賬價格,分別借記存貨、固定資產科目,貸記“銀行存款”“應付賬款”等科目。

需要指出的是,本次煤礦整合由于被整合煤礦大部分規模較小,會計資料不完整,承包人和會計人員更換頻繁,實物資產賬實不符,大量資產盤盈。因此,整合方應會同被整合方、審計、評估機構四方一同對存貨、固定資產等實物資產進行全面清點。

三、支付的資源費價款和補償費的財務處理

被兼并重組煤礦如按照山西省政府第187號令規定的標準繳納了價款,直接轉讓采礦權時,兼并重組企業應向其退還剩余資源量(不含未核定價款的資源量)的價款,并按原價款標準的一定比例給予經濟補償,或按照資源資本化的方式折價入股,作為其在兼并重組后新組建企業的股份。

被兼并煤礦收到或部分收到資源費補償價款時,應借記“銀行存款”等科目,貸記“長期待攤費用”,差額記入“營業外收入——補貼收入”。兼并企業在支付資源費價款和補償費時,借記“長期股權投資”,貸“銀行存款”。

此外,本次煤礦整合過程中,企業涉及增值稅、契稅、企業所得稅、個人所得稅、印花稅等稅種,其中企業所得稅處理是最主要的稅收問題。按不同方法處理企業重組涉及的企業所得稅,會形成不同的企業重組稅收成本。整合雙方應充分了解、學習國家稅務總局發布的(財稅〔2009〕59號)《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》文件,領會山西省地方稅務局(晉地稅函[2009]111號《山西省地方稅務局關于加強煤礦企業兼并重組稅收管理和服務的通知》的減免稅精神,做好整合過程中的稅金計繳工作。

山西是煤炭大省,也正是這一資源優勢使得山西省長期以來產業結構單一,產能過剩,安全事故頻發。此次重大的產業結構調整,堅持優進劣退、強進弱退、大進小退的原則,整合后的主體生產力水平提高,必將帶動山西整個經濟的又一次騰飛。

[參考文獻]

財政部.企業兼并有關會計處理問題暫行規定.晉政辦發[2008]83號.關于煤礦企業兼并重組整合所涉及資源采礦權價款處置辦法的通知.