謹慎性原則對企業財務核算的影響和探討

胡凱峰

謹慎性原則是一項重要的會計原則,并較早地得到各國會計界的認可。它源于會計中的不穩定性并植根于存在風險的經營環境,有其存在的客觀依據與必然要求。在為會計信息帶來科學性的同時,謹慎性原則也存在不可避免的負面效應。關于謹慎性原則運用的爭論一直是會計領域極具魅力的主題,特別是在我國經濟體制改革后,市場經濟不確定因素的增加,使得謹慎性原則越來越顯示出其運用的必要性。

一、謹慎性原則的含義及必要性

謹慎性原則又稱穩健性原則,是指在受不確定性因素影響時,企業對交易或者事項進行確認、計量和報告應當保持必要的謹慎,不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。謹慎性原則的本質就是資本保持或資本維持,其經濟含義是只有在資本得到維護或成本得到彌補以后,才能確認收益。在企業的經營活動中,存在著很多不確定性事項,對不確定性事項如何做出合理判斷,這就決定了謹慎性原則有其存在的合理性和必要性:

1.有利于提高會計信息的質量。近幾年,虛假的會計信息日趨泛濫,嚴重影響了信息使用者對企業的研究,進而危及到正常的市場經濟秩序。所以規范會計行為、治理會計環境、確保會計信息質量,是會計領域一直以來值得重視的課題。謹慎性原則要求適度少計或不計可能的資產和收益,這將對會計人員隨意操縱企業會計利潤的行為形成一定的遏制作用,有利于企業提供更加客觀準確的會計信息,使會計信息的質量得到保證。

2.有利于保護投資者和債權人的利益。謹慎性原則要求企業在選擇會計處理方法時,應當盡可能建立在比較穩妥可靠的基礎上,對資產的估價和收益計量采取寧低勿高、對損失和費用計量采取寧高勿低的方法,以回避或轉移經營風險。這就使得企業可以有效避免短期行為,從而保護各會計主體所擁有資產的安全完整,有利于保護投資者和債權人的合法權益。

3.有利于規避不確定因素或風險。在企業的會計核算過程中,對于可能發生的費用和損失,應當遵循謹慎性原則預先估計可能發生的損失和費用,這樣可以客觀、審慎地反映經營中的風險因素,有利于規避或轉移未來不確定的風險損失,防范于未然,促使企業管理者對企業的經營狀況始終保持清醒的認識,不被樂觀的情緒所左右,從而增強企業的競爭力。

二、謹慎性原則在企業會計準則中的運用

1.資產減值準備的計提。在《企業會計準則》中規定,可收回金額的計量結果表明,資產的可收回金額低于其賬面價值的,應當將資產的賬面價值減記至可收回金額,減記的金額確認為資產減值損失,計人當期損益,同時計提相應的資產減值準備。具體應計提的減值準備有:存貨跌價準備、投資性房地產減值準備、長期股權投資減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備、商譽減值準備等。市場的多變使企業面臨的不確定性因素增多,經營風險加大,資產減值準備制度的實施,充分考慮了市場帶給企業的各種風險,保證了各項資產的真實性,符合謹慎性原則。

2.固定資產加速折舊的計提。固定資產在其投入使用的初期,生產效率較高,能給企業帶來較多的收入,隨著使用時間的延長,其效率逐漸降低,產生的收入相應減少。如果在固定資產的使用期間內,實施加速折舊的計提方法,在初期多提折舊,可以使投入的資金更快地收回,減少甚至杜絕企業的損失。從另一角度來看,如果企業實施加速折舊的計提方法,使企業在固定資產使用的初期多提折舊,從而可以減少利潤,少交所得稅,相當于取得了一筆無息貸款,提高了資金的使用效率,體現了謹慎性原則。

3.收入的確認。在《企業會計準則》中規定,收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入,具有以下特征:

(1)收入是從企業的日常活動中產生的,而不是從偶然發生的交易或事項中產生的;

(2)收入的取得可能表現為企業資產的增加或負債的減少,或者資產增加和負債減少兩者兼而有之,最終將導致企業所有者權益的增加;

(3)因所有者投入資本產生的經濟利益流入不屬于收入。

由此可見,《企業會計準則》中規定的收入確認標準更加穩健。在商品銷售交易中,要求企業正確判斷是否將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;企業是否既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權,也沒有對已售出商品實施有效控制;收入的金額是否能夠可靠地計量;與企業交易相關的經濟利益是否很可能流入企業;相關的已發生或將發生的成本是否能夠可靠地計量。只有企業的銷售滿足了上述五個條件,才能確認收入。否則,任何一個條件沒有滿足,即使收到貨款或已發出商品,也不能確認收入。這些銷售收入確認的規定使得商品銷售行為更加謹慎,防止銷售收入的高估,體現了謹慎性原則。

4.或有事項的確認。在《企業會計準則》中規定,企業不應當確認或有負債和或有資產,同時對或有事項的確認作了明確的規定:如果與或有事項相關的義務同時符合以下條件,企業應當將其作為負債:

(1)該義務是企業承擔的現時義務;

(2)該義務的履行可能導致經濟利益流出企業;

(3)該義務的金額能夠可靠地計量。

合理地預計或有負債可以有效地防止虛增資產,體現了謹慎性原則。

三、謹慎性原則對企業財務核算的影響

1.在會計核算中與其它核算原則的沖突

(1)與真實性原則的沖突。真實性原則要求在會計核算中應當以實際發生的經濟業務為依據,如實反映企業的財務狀況和經營成果;而謹慎性原則要求在會計實務中確認可能發生但尚未發生的損失與費用,這與真實性原則是相矛盾的。

(2)與權責發生制原則的沖突。權責發生制原則要求凡屬本期已實現的收入或應負擔的費用,不論本期是否收付,均應計入本期的收入或費用,它強調的是確認收入、費用發生的時間及其歸屬;而謹慎性原則將現在尚未發生的、未來可能發生的損失、費用提前計入損益,這明顯與權責發生制原則相矛盾。

(3)與歷史成本原則的沖突。歷史成本原則要求各項財產物資應當按取得時的實際成本計價。物價變動時,除國家另有規定外,不得調整其賬面價值;但在謹慎性原則下,存貨可以采用成本與市價孰低法計價,這明顯是與歷史成本原則的相背離。

(4)與可比性、一致性原則的沖突。可比性、一致性原則要求,會計核算應按照規定的會計處理方法進行,會計指標應當口徑一致、相互可比,會計處理方法前后各期應當保持一致,并且不得隨意變更;但在謹慎性原則下,允許企業可以根據自身具體情況的變化改變會計核算的口徑和方法,這明顯與可比性、一致性原則相矛盾。

2.稅法對謹慎性原則運用的制約

現行稅法對稅前列支的費用規定有別于會計制度的規定,如四項準備金的提取,在計算所得稅應稅所得額時,超過3‰以上的壞賬準備金及提取的其他三項準備金均應調整應稅所得額,這就造成了企業納稅調整后實際應交的所得稅與會計核算的所得稅嚴重不一致,從而影響企業當前的現金流,這就使得謹慎性原則在企業財務中的運用受到了制約,有一定的局限性。

四、對謹慎性原則在企業財務核算中出現的問題的探討

1.對謹慎性原則的運用要掌握“度”,避免出現秘密準備。謹慎性原則是比較抽象的概念,

并帶有一定的模糊性。在企業財務核算運用中,如果對謹慎性原則隨意運用或者濫用,將產生極大的風險,所以在運用謹慎性原則時一定要嚴格把握一個“度”的問題,對過度謹慎要加以限制。

2.提高企業會計人員的綜合素質和職業判斷能力。隨著企業外部和內部經濟環境的不斷變化,必然導致會計領域的不斷拓寬、會計理論的不斷完善和會計方法的不斷更新,這就要求會計人員不斷加強對會計知識的汲取,吸收新知識來解決新的問題。同時企業也應加強內部管理,提高會計人員的綜合素質,使其不僅有豐富的專業知識,還具有良好的職業道德,會計人員具有良好的職業道德才能對不確定事項做出合理的判斷,這就為謹慎性原則的正確運用奠定了基礎。在對不確定性的事項進行估計和判斷時,會計人員必須做到客觀和公正,避免出現主觀隨意性,這樣才能配合企業決策者做出正確的判斷,使企業在防御未來的風險時能處于有利的位置。

3.謹慎性原則的運用要和企業會計信息的披露結合起來。謹慎性原則是對會計領域中存在的不確定性事項進行判斷時所體現的一種態度,這種態度是不確定的,不同的判斷會導致不同的會計處理方法,從而導致不同的財務狀況和經營成果,進而最終影響到信息使用者特別是外部信息使用者的決策。所以,在運用謹慎性原則時,產生的影響到投資人和債權人等信息使用者對企業目前和未來發展進行理性判斷的信息,都應該在財務報告中作出全面陳述,而且應該及時披露,這樣才能使公眾對企業的發展方向和前景做出恰當的判斷。

4.加強審計監督,充分發揮獨立審計的外部監督作用。為防止企業基于自身利益的考慮不用或濫用謹慎性原則,應加強以獨立審計為核心的外部監督體系,確保會計信息的公允性和謹慎性原則的合理運用,為謹慎性原則的正確運用構造“防御”體系。

(作者單位:江西大唐國際新余發電有限責任公司財務部)