論科學發展觀與稅法價值的契合

摘要：稅法價值是指稅法在保障財政收入以及調節資源配置過程中所應追求的目標、稅法追求這些日標實際效果以及依據這些目標對這些效果的評價等，它對一國稅收立法、執法和司法工作均具有決定性影響；科學發展觀是確定和評價我國今后稅法價值的坐標與標準，是指導稅法價值取向的依據；應當建立與完善與“以人為本”，“全面、協調、可持續發展”的基本內涵相契合的稅法的生存權保障、維護經濟社會秩序、維護社會公平和促進經濟效率的稅法價值。以此促進我國經濟社會的科學發展。

關鍵詞：稅法價值；科學發展現；生存權保障；維護經濟社會秩序；公平與效率

中圖分類號：D92222 文獻標識碼：A 文章編號：1004-0544(2010)01-0041-04

現代國家的稅法所產生的稅收負擔對國民的投資、消費、儲蓄和整個國家經濟社會發展起著巨大的引導或限制作用。而稅法價值作為對稅法所調整的各種利益關系進行評價的準則。對稅收立法、執法和司法工作均具有決定性影響。科學發展觀作為推進我國經濟社會各項事業改革和發展的一種方法論，是確定和評價我國稅法價值的坐標與標準。我國應當建立與完善與科學發展觀相契合的稅法價值觀。

一、稅法價值理論及其意義

(一)稅法價值的基本理論

“法律價值”在不同時代、不同的人有不同回答。在我國最為典型的觀點有：一是認為法律價值包括三種不同含義。即法本身有什么價值、法促進哪些價值、法促進的那些價值(包括同類和不同類)發生矛盾時法根據什么標準進行評價。二是認為法律價值因以下不同使用方式而不同：一種是用它來指稱法在發揮其社會作用的過程中能夠保護和增加哪些價值。即法的“目的價值”；一種是使用它來指稱法所包含的價值評價標準，即法的“評價價值”：一種是使用它來指稱法自身所具有的價值因素，即法的“形式價值”。而正義、公平、自由、秩序、安全、生存等則通常被視為是法律應當具有的基本價值。由于法律價值所具有的滿足價值主體某種需要的特征以及其所帶來的對其他價值目標的破壞，都能夠被人們所準確地感知、認識并上升到理性階段，直至作出準確的衡量，故法律價值具有可衡量性，這又使人們對法律價值考察具備了可能。也為制度制定提供了進行比較的基礎。但由于客觀世界的復雜性及人的需要的多樣性，法律價值也呈現出多樣性。并可以根據不同標準進行分類：從主體角度可分為群體價值和個人價值；從主體的法律價值追求與法律的實際效應關系可分為正價值、無價值和負價值：根據法律價值之間關系可分為目的性價值和工具性價值等。

稅法價值就是稅法在保障財政收入以及調節資源配置過程中所應追求的目標、稅法在追求這些目標時的實際效果以及依據這些目標對這些效果的評價等。稅法價值反映的是稅法作為稅收關系的調整器，規范征納稅主體行為的規則體系對國家和人民的需要之間的特殊效用關系，是稅法能夠滿足人民自由和秩序需要的性能和屬性，是稅法對于國家和人民社會生活的積極意義。其中：稅法的目的價值是指主體(國家與人民)通過稅法所要實現的目的，它是稅法追求的目標的現實化。由于主體的需要的大小強弱受主體所處的環境及主體內在素質和法本身的特征的影響，表現出不同形態，因而稅法的目的價值內部又有不同的層次，存在各種不同的價值。因此稅法的目的價值本身也是一個由發展階段不同、層次各異的部分所組成的系統。稅法的目的價值系統內部大致分為兩大層次：一是稅法的基本目的價值或一般目的價值；二是稅法的終極目的價值。前者是稅法主體通過稅法的運行結果所要達到的主客體之間滿足關系的一般狀態，是主體直接賦予客體的價值期望的實現。具體表現為公平、平等、效率等。后者是稅法追求的最終目標。這就是保障人的生存、自由和全面發展。以上兩個層次的稅法的目的價值是稅法的目的價值的兩個不同發展階段，但兩者又是密不可分的，稅法的基本目的價值為稅法的終極目的價值創造基礎和實現的環境，為人的自由全面發展提供良好的法治狀態；而人的生存、自由和全面發展的目的價值指引著稅法的一般目的價值的追求，從而促進主體進行選擇和優化。稅法評價價值是主體對稅法是否滿足人們需要的估計、測量和評判。因為稅法作為一種社會存在物，自它產生起就對人們的生活和生產活動發生著作用，同時就受到人們對它的評價。稅法價值評價標準是稅法評價的關鍵。評價標準的科學與否，直接決定著評價的正確程度。最終決定稅法的價值取向。而稅法價值的定位。也就是主體按照一定的評價標準來確定什么樣的需要和利益是正當的，是應當通過稅法肯定下來并得到保障。誠然，稅法作為法的體系中的子系統之一，不可避免地遺傳了法律基本價值的基因，同時基于稅法自身的功能與作用，稅法價值又有其特定的確定依據、標準、目標和取向。

(二)確定稅法價值的意義

任何法律價值都具有客觀性和主體性，是與人的客觀需要和利益相關聯的。由于人的需要和利益具有多維性和多層次性，因此法律價值也具有多樣性，而且由于需要滿足的價值主體不同，其價值標準也不同。如從納稅人的角度審視，稅法的建立可能對所有權造成破壞，其基本的需要就是所有權的保障；從稅務機關的角度看，稅法能夠保障國家稅款及時、足額入庫的需要：從國家法治角度來看，稅法是確定國家與納稅人權力與職責、權利與義務的規范。因此研究稅法價值不能把它當作是社會上各個不同的個體所持有的稅法的價值的總和，而只能是研究同一社會、某一階段占主導地位的稅法價值。另外，價值問題雖然是一個復雜問題，但它是法律科學所不能回避的?！耙驗榧词故亲畲植诘摹⒆畈萋实幕蜃罘磸蜔o常的關系調整或行為安排，在其背后總有對各種互相沖突和互相重疊的利益進行評價的某種準則。”所以法律價值的確定是法律制度建立的第一要義。有什么樣的法律價值，就有什么樣的法律制度。在良好的法律價值指導下的立法，很難有惡法；在反動的法的價值指導下的立法中，不可能有良法。同理，良好的稅法價值對制定良好稅法具有決定性意義。因為立法者的稅法價值判斷與選擇是立法者對于即將制定的稅法制度的期望的直接表現，稅法價值對稅法立法和執法產生直接的指導作用，這將直接影響征納稅雙方當事人的權利(力)義務關系。因而確定稅法價值的目的在于建立稅法正價值，避免出現無價值甚至是負價值的情況。

二、科學發展觀與稅法價值的關系

(一)科學發展觀是稅法價值定位與評價的標準

科學發展觀表面上與稅法是兩個不同內容和不同活動載體，兩者沒有必然聯系。然而，實踐說明。有什么樣的發展觀，決定著什么樣的制度建設。所以科學發展觀既是我們確定占主導地位的稅法價值及其內涵的指針，也是健全和完善我國稅收法律制度的靈魂，稅法只有充分體現其價值。才是對科學發展觀的最好詮釋，才能反映出稅收立法的應然狀態；而稅法價值定位又可以使稅收工作是否符合科學發展觀要求具備了可觀控的和可測度的內容。

眾所周知，世界上不存在永恒的法律價值及其評價標準，從一定主體狀況出發，人們對同一法律現象的評價眾說紛紜，莫衷一是，其實質就在于每個人、每個階級(階層)和集團都是以自身的需要和利益作為標準進行評價的。在階級社會中不同的階級(階層)和集團的需要、利益、善惡往往存在巨大差別甚至是極端對立的。因而他們對利益、好壞、善惡也具有不同的價值及評價標準，總是把符合自己需要和利益的法律和行為稱之為好的、公正的，反之則是不好的、不公正的。既然人們是以自己的需要對法律價值進行定位和評價的，就其意義而言就不可能都是一致的，也就不可能都是正確的。對同一法律現象，有人認為是合乎正義、有利的，而有人認為是違反正義、有害的。那么究竟哪種定位與判斷是正確的，必須以一定的客觀標準加以衡量。而只有根據合理的、正當的需要和利益，依據正確的標準進行價值定位和評價，才能得出正確的評價結論。而所謂合理、正當的需要和利益，不是指某個個人或階級(階層)的特殊需要和利益，而是社會需要和利益，準確說是符合社會發展和進步的階級(階層)的需要和利益。在市場經濟條件下。稅法所具有的多種職能決定了稅法必定是多種法律價值和社會價值兼容并蓄的法律，但最終必須以社會需要和利益作為價值定位和評價的最基本的標準和尺度。而科學發展觀“以人為本、全面、協調、可持續發展”的基本內涵，代表了整個人類社會甚至自然界生存與發展的共同需要和全體人民的共同利益，故應當成為稅法價值合理、正當與否的評價標準。要正確發揮稅法職能作用，就應當在科學發展觀指導下建立與科學發展觀基本內涵相契合的、在我國占主導地位的稅法價值觀。

(二)科學發展觀對稅法價值確定與評價的指導作用

1，它是稅法價值選擇的依據。因為稅法在制定和執行過程中往往會遇到國家、集體和個人之間利益的矛盾、眼前利益與長遠利益的矛盾、整體利益與局部利益的矛盾、公平與效率的矛盾等等，科學發展觀為這些價值沖突的判斷與選擇提供了標準與導向。正確處理這些矛盾的方法就是遵循“以人為本”，統籌兼顧。稅法在解決人類發展與自然保護的矛盾時，所謂“以人為本”的“人”不僅指具體的納稅人，更應當理解為全體納稅人，是在保障實現納稅人基本人權的前提下與自然和諧相處。如在處理國家稅收增長與納稅人稅收負擔方面，根據科學發展觀的要求，應當以保障納稅人生存權和可持續發展為前提來確定開征的稅種、適用的稅率、征稅對象、依據等。反之則為劣稅而應當廢除。

2，它是確定和體現稅法價值的基本方法。因為稅法價值觀是抽象的，要將其運用于制度設計和執行中必須要有更具體的標準。而科學發展觀是指導具體稅法制度的制定、實現稅法價值的唯一手段，它對“什么是發展”、“靠誰發展”和“為誰發展”、“怎樣發展”等發展觀的基本問題向人們提供了科學的基本方法。而只有根據這一科學手段和方法建立起來的稅法價值，才是能夠產生正效應的、符合全社會絕大多數人的群體價值需求的稅法價值。

3，它是稅法價值標準。盡管不同時代和不同經濟、政治、文化的群體的法律價值觀念或主張是不同的，但生活在同一時代、同一社會的人們也會有某種共同的價值標準，這是一個國家或社會之所以能夠形成法律價值的原因所在。那么我國現階段乃至今后各階層人們共同的稅法價值標準又是什么呢?是科學發展觀。科學發展觀以發展為第一要義，以“以人為本”為發展核心。發展的根本方法是“全面、協調”，發展的目標是“可持續”。科學發展觀的“科學發展”主題是我國各階層人們共同的稅法價值評價標準。

4，它指導稅法價值取向?？茖W發展觀就如何評價“科學發展”提供了兩個標準：一是發展動力。二是發展質量。由于稅法的各種不同價值分別處于不同的等級層次，稅法的價值評價除了確定這些價值外，還要按照一定的標準尋找各種價值得以共存的條件，并在不同的價值發生沖突時。確定它們的先后秩序，確定首先保護哪些價值或犧牲哪些價值。稅法應當根據科學發展要求和自身的基本價值要求完善立法內容，用“科學發展”的兩大標準來指導自己的價值取向，特別是當稅法的各價值之間產生矛盾或沖突、各價值不能兼顧時。應當以科學發展觀來指導人們如何加以取舍。

三、稅法價值與科學發展觀的契合

(一)生存權保障價值

科學發展的根本目的是為了人，為了人的利益、人的需要和人的發展，而稅收的基本職能——財政職能是為了滿足人們公共需要。稅收“取之于民，用之于民”的本質也蘊含“以人為本”的理念?，F代稅法在立法、執法和司法過程中始終遵循的對生存權保障價值。更是對“以人為本”的科學發展觀的具體實踐。如財產是生存權實現的物質條件，稅法在設置征稅權力時，不得危害納稅人及其家庭成員的生存權；又如稅法在適用于納稅人的過程中。稅務行政機關既要平等征稅，不得違背或背離稅法的規定，同時也須關注納稅人的具體情況，當納稅人出現特定事由或發生天災人禍導致經濟發生嚴重困難影響其生存權時，應當允許納稅人依法申請減稅、免稅：稅務行政機關在對納稅人實施稅收保全措施和強制執行措施時，也應當保留納稅人及其家庭成員生活必需費用和生活必需用品。

對我國而言。由于長期受“國家本位”、“權力本位”思想的主導，稅法對納稅人權利保障一直不夠重視。按照科學發展觀的基本理念，我國稅法在生存權保障方面應以“以人為本”作為其價值的“應然”選擇，而根據稅收征納關系形成的機理，“以人為本”中的“人”應當指納稅人而不是征稅人；我國稅法應當糾正過去一直片面關注“物”、“錢”、“權”而損害納稅人的權益、自由、發展的錯誤觀念和做法，變以“征稅人”、“征稅權”或“稅款”本位為“納稅人本位”；同時，由于安全是生存權的基本要素，自由、健康、和平、發展、環境是生存權的當代內容，而這些又都是人民需求公共產品，所以應當明確國家行使征稅權力目的就是為了獲得財政收入，更好地為人民提供包括良好環境、健康、和平和發展在內的公共產品，故稅法生存權保障價值還表現為應當充分重視納稅人對公共產品需求的民意。強調財政民主、稅收民主，關注和改善民生。最終實現全體納稅人的全面、協調、可持續發展。

(二)維護國家經濟社會秩序的價值

社會進步、經濟發展需要一定的秩序以保障社會運行的一致性、連續性和確定性，人類的生活需要相對穩定性和可預測性，故社會秩序在人類生活中具有重要作用。法的重要價值之一，就是建立和維護生產和交換秩序，使生產和交換擺脫任意性和偶然性而獲得穩定性和連續性，而稅法在這方面體現得更為明顯。因為有關納稅人、征稅對象、稅目稅率等稅法要素的規定，明確了國家與納稅人之間的財產關系。使納稅人可以根據自己意志在法定范圍內占有、使用和處分自己財產，從而為生產和交換創造最基本的法律保障，同時也使納稅人可以根據自己的合理預期進行正常生產經營活動，而國家通過稅法對社會生產、分配、交換、消費進行調控，則可以避免各部門經濟的比例失調，生產和消費的盲目性，創造有序的社會生產和交換條件。稅法還能夠通過調整稅收關系形成滿足社會主體需要的征納稅秩序和生產交換秩序。通過國家征稅權力的合理設置建立科學的征稅權力的運作機制、保障機制和控制機制。使國家機關的稅收征管活動有章可循，有條不紊，既有效防止和控制國家征稅權力的濫用。又確保合法征稅權力和國家稅收征管的順利進行。從而使國家征稅權力運行規范化、制度化和有序化，形成穩定的稅收征納秩序。

稅法維護國家經濟社會秩序的價值的追求有助于實現科學發展觀所要求的“全面、協調、可持續發展”目標。首先，稅收作為國家宏觀調控工具。其自身具有“內在穩定器”和“相機抉擇”的功能。國家在不同時期通過對不同地區、產業和行業制定不同的稅收政策，可以引導資源配置，優化經濟結構，增加有效需求。減緩和調節經濟社會中出現的各種失衡和差距，體現公平。進而構建起平衡協調、安定有序的和諧社會。其次，協調發展必然是人與自然和諧相處，科學發展觀需要綠色稅收法律制度的支撐。國家可以通過用足用好環境治理、生態保護、資源綜合利用等稅收法律與政策，促進資源開發利用和生態環境的保護，使經濟社會和生態環境和諧發展。另外，稅法確立了主體各方正當合法的稅收利益，賦予了各主體維護自身利益的權利，設定了不得非法侵害其他主體利益的義務，并對侵害其他主體合法利益的行為進行懲罰，以防止主體各方之間的稅收利益矛盾和沖突，同時通過稅收利益爭端和糾紛解決機制和程序的構造，以解決主體之間的利益沖突，整合和協調社會利益關系。

(三)建立和維護社會公平價值

由于稅法直接表現為納稅人財產的國家占有，是納稅人財產權利的直接減少。因而稅負是否公平直接影響到國家與納稅人之間、以及社會成員之間利益關系的正義性和協調性，影響社會經濟能否協調發展和整個社會關系的穩定性，由此產生稅法公平價值的不同取向直接影響稅收結果是否公平的問題。

科學發展觀所要求的“以人為本”、“全面、協調、可持續”的發展，為稅法公平價值取向提供了依據和標準，進而保證稅收過程和稅收結果的相對公平。因為根據科學發展觀，稅法公平必須是在促進發展基礎上的公平。不能促進發展的稅法公平是“偽公平”；而構成國家或地區判斷“發展”的公平表征是該國家或地區的“共同富?！背潭燃捌鋵τ谪毟徊町惡统青l差異的克服程度。其中包括人均財富占有的人際公平、資源共享的代際公平和平等參與的區際公平的總和。據此，稅法公平價值取向應當是：第一，稅收立法“以人為本”，體現橫向公平和縱向公平，通過實行普遍征稅、平等征稅和量能課稅，從三個層面保障納稅人權利義務的公平分配。第二，國家進行稅收宏觀調控時應當注重對經濟社會的“全面、協調、可持續”發展，通過稅法對稀缺資源的科學配置。體現人際公平、代際公平和區際公平。第三，稅收征管活動應當有助于促進整個國家經濟社會的“協調發展”，體現個別公平和整體公平，稅務機關通過公平公正的稅收執法和優良的稅收服務，增強稅收征納雙方的信任度和認同感，構建起互信、平等、融洽、和諧的社會氛圍。從而促進各階層社會成員能夠協調發展。

(四)促進和提高社會效率價值

現代法必須包含著以權利和義務的規定保障資源的優化配置和高效使用的價值內涵。稅法作為確定國家與納稅人財產權益、為國家實行各項職能提供財源保證的法律規范，還可作為“自動穩定器”調節社會總需求與總供給的平衡，引導投資與消費，影響產業結構調整和國內外市場供求，促進社會經濟的發展。由于稅法調節范圍涉及到國民經濟的各個領域和部門以及再生產過程的所有環節，稅法的效率價值更是不言而喻的。

一般認為，稅法效率價值表現在稅法所規范的稅收活動應以最少征收成本和對經濟發展最低妨礙作為征稅的準則。它包括稅收經濟效率、稅收行政效率(即征收效率)和稅收社會效率三大方面。但稅法在進行經濟調節時，往往會對主體各方的效率產生此漲彼消的作用。過去我們的稅收活動在依據何種標準加以取舍問題上人們的認識往往不能統一?，F在科學發展觀對稅法效率價值的抉擇作了最好的詮釋，為稅法效率價值衡量提供了依據和尺度：一是在強調“以人為本”價值觀的前提下，要通過制度設計創造最有效的稅收環境，促進人們有效率地占有、使用或轉讓(交換財產)。因為財產關系的明確是有效利用有限資源的前提，只有物有其主。并有權排除他人對自己財產的侵犯或奪取，財產所有者才有信心和動機投入資源，發展財富。二是稅法在追求國家稅收利益最大化的同時應當確保納稅人稅收負擔最小化。即稅法的制定和實施必須適合市場經濟的運行，要有利于減少納稅主體的稅法奉行成本和額外負擔，降低社會成本，保障納稅人以最少的納稅支出取得最大的稅后利潤，同時稅法的制定與執行還有利于稅務機關合理涵養稅源，講究稅收和征管成本的最小化，在共同的限定條件一既定的國家稅收體制、法律和征管環境之下，忠實于稅法立法意圖，保證最大限度地實現最大稅收利益，實現應征必征目標，并通過稅收分配提高資源配置的效率。三是鑒于公共財政的低效率情況往往比私人投資來得嚴重的狀況，稅法及相關法律(如財政預算法)應當對國家和政府的用稅權力加以規制，防止財政資金因被擠占、挪用、貪污、浪費等而使效率受損，從而保證既滿足公共財政的資金需求，又不因過度征稅而損害納稅人及整個國民經濟的價值增長或節約的效率。另外。效率與公平都是稅法的價值，但在實際執行中，國家不可避免地要根據各個時期政治經濟形勢的需要而側重于效率或公平。這就意味著并不是每個稅種、每項稅收政策、每部稅法都必然要以相同的程度、相同的比重來體現效率和公平，而應當是在科學發展觀指導下根據各稅種的功能、所處的納稅環節，確定其效率價值與公平價值的相對地位。