淺議消費型增值稅

王武蓉

一、生產型增值稅與消費型增值稅

生產型增值稅，不允許將外購固定資產的價款（包括年度折舊）從商品和勞務的銷售額中抵扣，由于作為增值稅課稅對象的增值額相當于國民生產總值，因此將這種類型的增值稅稱為“生產型增值稅”。消費型增值稅是指允許納稅人在計算增值稅額時，從商品和勞務銷售額中扣除當期購進的固定資產總額的一種增值稅。從全社會的角度來看，其稅基總值與全部消費品總值一致，故稱消費型增值稅。

二、增值稅改革

隨著我國經濟發展，原采用的生產型增值稅越來越不適應市場發展的需要，改革的條件日趨成熟。2008年11月5日，國務院已經批準新增值稅條例，自2009年1月1日起施行，標志著我國生產型增值稅全面向消費型增值稅轉型。這次增值稅轉型改革方案的核心是允許企業新購入的機器設備所含進項稅額在銷項稅額中抵扣。

從新的增值稅條例與原條例的區別來看，主要有五點不同。1.自2009年1月1日起，在維持現行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內（不分地區和行業）的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備所含的進項稅額，未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。2.企業購買設備,不管是進口的還是國產的,其進項稅額均可以抵扣。3.取消了外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。4.小規模納稅人征收率從6%（工業企業）與4%（商業企業）統一調減至3%。5.礦產品增值稅稅率從13%恢復到17%。從稅收的角度為全社會的資源節約與持續發展、產業結構的調整與升級提供政策支持。

從經濟的角度看，新增值稅條例允許企業抵扣生產設備的進項稅額，這將使企業的稅收負擔更加公平，可以徹底消除重復征稅帶來的各種弊端，將增值稅對投資的任何不利影響減少到最低限度。

從財政的角度看，實行消費型增值稅雖然在短期內將導致稅基的減少，對財政收入造成一定的影響，但是消除重復征稅，有利于公平內外資企業和國內外產品的稅收負擔，有利于稅制的優化；從長遠看，由于實行消費型增值稅將刺激投資，促進產業結構的調整，對經濟的增長將起到重要的拉動作用，財政收入總量也會隨之增長。

從管理的角度看，實行消費型增值稅將使非抵扣項目大為減少，有助于減少偷逃稅行為的發生。征收和繳納將變得相對簡便易行，適合憑發票扣稅，利于納稅人操作，方便稅務機關管理，有利于降低稅收管理成本，提高征收管理的效率。

三、消費型增值稅賬務處理

（一）會計科目

1.企業應在“應交稅費”科目下增設“應抵扣固定資產增值稅”二級明細科目，并在該明細科目下增設“固定資產進項稅額”、“固定資產進項稅額轉出”、“已抵扣固定資產進項稅額”等專欄。

“固定資產進項稅額”專欄，記錄企業購入固定資產而支付的、準予抵扣的增值稅進項稅額。企業購入固定資產支付的進項稅額，用藍字登記；退回所購固定資產應沖銷的進項稅額，用紅字登記。為購進固定資產所支付的運費用，按照可以抵扣的金額，計入該科目的借方。

“固定資產進項稅額轉出”專欄，記錄企業購進固定資產因某些原因而不能抵扣，按規定轉出的進項稅額。

“已抵扣固定資產進項稅額”專欄，記錄企業已抵扣的固定資產增值稅進項稅額。

2.企業應在“應交稅費——應交增值稅”科目下增設“新增增值稅額抵扣固定資產進項稅額”專欄，該專欄用于記錄企業以當年新增的增值稅額抵扣的固定資產進項稅額。

（二）賬務處理實例

1.甲企業于2009年7月，購入一臺生產用設備，增值稅專用發票價款300000元，增值稅額51000元，支付運輸費10000元。固定資產無需安裝，且運費取得了增值稅合法抵扣憑證，以上貨款均以銀行存款支付。

借：固定資產 309300

應交稅費——應抵扣固定資產增值稅

（固定資產進項稅額） 51700

貸：銀行存款 361000

注：固定資產的入賬價值＝300000＋10000×93%＝309300（元）；

固定資產進項稅額＝51000＋10000×7%＝51700（元）。

2.甲企業于2007年7月10日轉讓5月購入的生產用固定資產，原值2000000元，已提折舊200000元，該固定資產售價1900000元，該固定資產所含增值稅340000元已全部計入待抵扣固定資產進項稅額。

①借：固定資產清理 1800000

累計折舊 200000

貸：固定資產 2000000

②借：銀行存款 1900000

貸：固定資產清理 1900000

③借：固定資產清理 323000

貸：應交稅費——應交增值稅

（銷項稅額） 323000

④借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）323000

貸：應交稅費——應抵扣固定資產增值稅

（固定資產進項稅額轉出） 323000

（注：待抵扣固定資產進項稅余額340000元＞固定資產銷項稅額323000元，因此將等量的固定資產進項稅額323000元轉入進項稅額抵扣。）

⑤借：營業外支出

——處置非流動資產損失223000

貸：固定資產清理 223000

3.為了保證年度內扣稅的均衡性，采用逐期計算新增增值稅稅額，按月抵扣年底清算的辦法。按照規定，將應抵扣的固定資產進項稅額抵減未交增值稅時，借記“應交稅費——應交增值稅（未交增值稅）”科目，貸記“應交稅費——應抵扣固定資產增值稅（已抵扣固定資產進項稅額）”科目。

甲企業2009年的未交增值稅為500000元，2009年累計的待抵扣固定資產進項稅額為200000元，那么按照規定2009年應抵扣的固定資產進項稅額抵減未交增值稅300000元。

借：應交稅費——應交增值稅

（未交增值稅） 300000

貸：應交稅費——應抵扣固定資產增值稅

（已抵扣固定資產進項稅額） 300000

期末，企業以當期新增增值稅稅額抵扣固定資產進項稅額時，應借記“應交稅費——應交增值稅（新增增值稅稅額抵扣固定資產進項稅額）”科目，貸記“應交稅費－應抵扣固定資產增值稅（已抵扣固定資產進項稅額）”科目。

甲企業2009年的應交增值稅為6000000元，2008年的應交增值稅為5600000元，2009年累計的待抵扣固定資產進項稅額為600000元，那么按照規定2009年可以抵扣的固定資產進項稅額為400000元。余下的200000元只能留到2010年繼續抵扣。

借：應交稅費——應交增值稅（新增增值稅

稅額抵扣固定資產進項稅額） 400000

貸：應交稅費——應抵扣固定資產增值稅

（已抵扣固定資產進項稅額） 400000