我國中小會計師事務所發展戰略研究
——客戶資源獲得

商燕劼

（江蘇聯合職業技術學院常州旅游商貿分院，江蘇 常州 213032）

我國中小會計師事務所發展戰略研究
——客戶資源獲得

商燕劼

（江蘇聯合職業技術學院常州旅游商貿分院，江蘇 常州 213032）

目前，我國中小會計師事務所以價格競爭作為主要競爭手段，而不當的價格競爭不但導致事務所收益減少，還可能導致審計行業公信力下降，擾亂審計市場的正常秩序。我國中小會計師事務所應該轉變觀念，實行差異化戰略，采取聲譽戰略應對日益激烈的競爭，通過自身良好的聲譽獲得穩定的客戶資源，進而實現自身的可持續發展。

中小會計師事務所；聲譽戰略；客戶資源

2008年底，中國注冊會計師協會發布了《關于規范和發展中小會計師事務所的意見》（以下簡稱《意見》），《意見》在闡述規范和發展中小事務所必要性的基礎上，明確了中小事務所規范和發展的總體目標：夯實中小事務所的發展基礎，充分發揮中小事務所的獨特優勢和重要作用。用5-10年的時間，打造出內部管理規范、執業質量嚴格、服務水平精專、社會公信力強、能夠滿足我國經濟社會發展需要的中小事務所群體。《意見》還從規范、發展、改善環境方面提出具體思路。《意見》的發布無疑給我國中小會計師事務所提供了良好的發展機遇，但是，我國中小會計師事務所很少重視發展戰略研究。隨著市場競爭的加劇，中小型事務所在優勝劣汰的環境中必然受到巨大的沖擊，事務所必須研究發展戰略、把握發展機會，而不是一味地通過低價惡性競爭獲得客戶。

一、審計市場惡性競爭后果分析

在我國審計市場上，會計師事務所尤其是中小型會計師事務所水平參差不齊。有一些會計師事務所注重自身的審計質量，在成本約束下無法過分降低審計收費，它們在審計工作基礎上發表真實的審計意見，我們將此類會計師事務所稱為甲類事務所；同時，也有一些會計師事務所為了能在激烈的競爭中生存，盲目追求業務量，以低價作為主要競爭手段，甚至為了留住客戶，與被審計單位協同舞弊，出具不真實的審計報告，我們將此類會計師事務所稱為乙類事務所。

1.中小會計師事務所價格競爭分析

在審計市場上，甲類事務所和乙類事務所并存，假設每100家會計師事務所中有50家甲類會計師事務所、50家乙類會計師事務所，對于同樣規模的企業，甲類事務所收費30萬元，乙類事務所收費10萬元。由于提供審計服務是一項專業性非常高的業務，而且只有在提供審計過程中，企業才能夠辨別審計質量，所以企業在接受審計服務前無法辨認審計質量。盡管事務所水平參差不齊，但是事務所在進行業務承接時都會告訴企業本所能夠為企業提供優質的審計及相關業務。在企業無法辨認事務所質量的情況下，企業選擇會計師事務所的主要依據就是價格，結果是，報價低的會計師事務所獲得了業務，而報價較高的事務所獲得的業務較少或者基本沒有業務。而一旦事務所以低于保證基本審計質量和審計服務所需成本的價格承接了審計業務，它必定會通過縮減審計工作量、減少應有的審計人員等方式來保證自己的報酬。如果這樣的事情不斷發生，乙類事務所將以低價獲得業務，在激烈的競爭中生存下來，而甲類會計師事務所可能由于業務量過少而被淘汰，或者甲類會計師事務所也開始通過削減審計工作量等辦法降低審計價格來獲取業務。那么，審計市場上最后能夠生存下來的中小型會計師事務所可能都是乙類會計師事務所，審計市場將處于混亂無效狀態。

2.企業審計需求分析

客戶是會計師事務所生存和發展的保證，上文從中小會計師事務所審計業務供應方的角度分析了低價惡性價格競爭的后果，在這一部分，我們從審計業務需求方的角度進行分析。審計業務的直接需求方是企業，根據相關法律法規的規定，企業財務報表必須經過會計師事務所審計，審計業務是會計師事務所的法定業務。我國審計市場上總體不需要，甚至排斥高質量的審計。在會計報表必須經過事務所審計的法定要求下，審計服務需求方需要的只是審計服務的產品，而由誰提供這個服務對企業來講沒有本質差別。特別是產權主體虛位的企業，公司的管理層對股東利益最大化缺乏必要的關注，加之審計市場日益激烈的競爭，企業管理層利用其資源尋租成為必然結果。由于報表審計的法定要求和對高質量審計需求的缺乏，在投資者對會計師事務所不存在選擇性偏見的情況下，企業管理層在選擇會計師事務所時就可能利用自己的職權，在事務所選擇過程中謀取自己的利益，或者選擇愿意“配合”的事務所。而類似情形越多，審計報告的可信賴程度越低，會計師事務所也就會失去公眾信任。

二、中小型會計師事務所客戶戰略分析

1721年英國發生“南海公司”欺詐事件，從而有了公眾審計需求。公眾審計需求是審計職業發展的基礎，行業公信力是注冊會計師的生存之本，如果在法律的強制約束和第三方監管下，審計市場依然無效，公眾只能選擇“用腳投票”，而公眾不斷“用腳投票”的結果就是審計職業的萎縮甚至消亡。所以，維護注冊會計師行業的聲譽是會計師事務所發展的根本。

社會公眾對審計職業的印象并非來自對審計人員及其職業的認知，更多形成于大眾媒體的傳播效應；部分公眾可能了解某些審計人員并給予高度評價，但對審計職業的看法卻完全不同；但他們在絕大多數情況下必須依賴不熟知的審計人員工作時，起支配作用的是他們對審計職業的一般看法。社會公眾缺乏專業的會計知識和審計知識，所以需要注冊會計師審計財務報表出具審計報告，但是，會計及審計造假的不斷出現又降低了注冊會計師的公信力。另一方面，由于審計訴訟的不斷出現，審計報告準則不斷修訂，語言更加專業化、合法化，有助于注冊會計師避免法律責任，但同時也降低了審計報告的使用價值。在這樣的情況下，公眾對審計報告的信任程度降低，尤其是對于不熟悉的會計師事務所出具的審計報告更是持懷疑態度。

但是，在部分審計報告依然可信，或者公眾仍然對注冊會計師總體信任的情況下，投資者不具備專業知識的現實又讓他們需要依據審計報告作出相應的投資決策，這時他們選擇聲譽良好的會計師事務所審計的公司是理性的選擇。這種理性選擇越多，審計市場也越有效，也就會有越來越多的公司為了吸引投資者，選擇能夠提供高質量審計的事務所，即前文提到的甲類會計師事務所。而企業的高質量審計需求，又促使會計師事務所注重提高審計質量。但投資者不具備專業知識的實際情況又會使他們無法辨別審計質量，那么“跟莊”就是他們的選擇，選擇聲譽良好的會計師事務所審計的公司作為投資對象是他們的理性選擇。

三、中小會計師事務所客戶戰略實施建議

企業是會計師事務所的直接客戶，而投資者是客戶的發展動力，所以事務所一味通過“配合”公司，出具低質量的審計報告，甚至虛假的審計報告，必然失去投資者的信任。前文指出，提供審計服務是一項專業性非常高的業務，這種專業性導致審計市場嚴重信息不對稱，而聲譽作為一種信號機制，可以將高質量的會計師事務所和低質量的會計師事務所進行有效區分。國際“四大”正是利用其品牌聲譽迅速拓展其在新興市場的市場份額，下文就從投資者和事務所的角度闡述會計師事務所客戶資源獲得的實施建議。

1.投資者高質量審計需求促使企業需求

在信息不對稱的情形下，聲譽機制具有存在的意義。當投資者不具備專業知識以辨別審計質量和企業投資價值時，他們就會依賴審計報告類型以及提供審計報告的事務所聲譽來判斷企業投資價值，投資者更傾向于選擇獲得標準無保留意見審計報告的公司，而且這份標準無保留意見審計報告出自于具有良好聲譽的會計師事務所，因為此類事務所出具的審計報告讓投資者更信賴。投資者的這種決策依賴，會促使企業的審計需求，公司管理層也會權衡尋租利益和失去投資者信賴的代價，作為理性經濟人，企業會聘請提供高質量審計的會計師事務所（即甲類會計師事務所）。

2.中小事務所應注重內部治理，建立聲譽以獲得客戶

目前，許多會計師事務所沒有轉變觀念，仍然以價格競爭作為自己獲得審計業務的主要手段。通過相關政策解讀我們可以發現，在一定程度上會計師事務所設立的門檻并不高，而另一方面，成為會計師事務所合伙人的收入相對很高，這促使許多注冊會計師成立會計師事務所，會計師事務所小而多必然導致審計市場的激烈競爭。激烈的市場競爭中，事務所為了獲得市場份額，都會在成本許可的范圍之內降低價格，而價格的不斷降低使事務所收益不斷縮減。在這種情形下，會計師事務所必須努力降低成本，而成本的過度縮減可能會導致審計質量的下降，審計質量的不斷下降必然會限制會計師事務所的發展。相反，如果會計師事務所能夠注重自身的審計質量，讓企業因為聘請該事務所而更獲得投資者的充分信賴，那么該事務所就能夠避開激烈的價格競爭，在競爭日益加劇的審計市場中占據一席之地。而會計師事務所的聲譽來自于事務所在提供審計業務的過程中積累的良好評價，以及高質量審計下提供的具有可信賴性的審計報告。會計師事務所一旦建立聲譽，那么即使會計師事務所向企業收取相對較高的審計費用，由于事務所能夠給企業帶來聲譽附加值，企業也會聘請該事務所，因為投資者會通過他們的投資行為對企業的這種行為給予肯定。

面對事務所小而多的現狀，中小會計師事務所應該轉變觀念，注重事務所內部治理，樹立自己的品牌，而不是一味地降低審計質量，以低價獲得客戶資源。此外，中國注冊會計師協會發布的《中國注冊會計師協會關于推動會計師事務所做大做強的意見》和《中國注冊會計師協會關于規范和發展中小會計師事務所的意見》，也提到要研究探索事務所信用評級制度，評定事務所信用等級，對市場信譽度高的事務所給予宣傳推薦。所以從政策層面我們也發現，中國注冊會計師協會已經開始致力于事務所規范收費的治理，同時鼓勵中小會計師事務所通過改善內部治理、樹立事務所品牌獲得可持續發展。

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1673-0046（2010）5-0086-02