固定資產折舊方法選擇的稅收籌劃

　　【摘要】固定資產折舊方法的選擇直接影響企業每年計提的折舊金額，關系到企業所得稅稅前扣除金額和應納稅所得額的計算，即直接影響企業稅負的大小。文章從固定資產折舊方法入手，綜合考慮企業狀況、貨幣時間價值及通貨膨脹等因素對稅收籌劃的影響，根據具體情況進行稅收籌劃，從中選擇一種有效的方法，盡可能地使企業取得“節稅”的稅收利益。
　　【關鍵詞】固定資產折舊方法；稅收籌劃；年限平均法；加速折舊法
　　
　　固定資產折舊是在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額在企業成本費用中進行的系統分攤，作為固定資產的價值轉移，可以在計算應納稅所得額時予以扣除，因此它起著“稅收擋板”的作用。因為每個納稅期折舊額的大小直接影響當期的應納稅額，從而影響企業的所得稅稅負。由于折舊的計提數額一般較大，因此進行固定資產折舊方法選擇的稅收籌劃就顯得尤為重要。
　　
　　一、固定資產折舊方法選擇的空間
　　
　　企業每個納稅期折舊額的影響因素主要包括固定資產原值、預計凈殘值、折舊計提年限以及折舊計提方法的選擇。按現行制度規定，企業的固定資產實行以歷史成本記賬原則，其價值一經確定。改變的彈性很小。同時，根據《企業所得稅法實施條例》規定，企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值，固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。因此如何調整各納稅期折舊額可考慮折舊計提年限及折舊計提方法。
　　我國《企業所得稅法》第十一條規定：“在計算應納稅所得額時，企業按照規定計算的固定資產折舊，準予扣除。”第三十二條規定：“企業的固定資產由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?！庇纱丝梢?，稅法賦予企業固定資產折舊年限和折舊計提方法的選擇權，這就提供了納稅人通過折舊費用計提進行稅收籌劃的空間。然而對于折舊年限除因特殊原因需要縮短折舊年限的，一般固定資產折舊年限稅法都作了明確的規定，因此通過折舊年限的變更。轉移各期的會計利潤，達到延期納稅目的，在實際操作中有相當的難度。那么納稅人就只能通過折舊計提方法的不同來影響企業成本費用的計算。
　　
　　二、固定資產折舊方法選擇的稅收籌劃
　　
　　根據我國現行會計制度及稅法規定，企業可選擇的折舊方法主要包括年限平均法、工作量法及加速折舊法。
　　(一)年限平均法
　　又稱直線法，其特點是將折舊均衡分配于使用期內的各個期間。因此，用這種方法所計算的折舊額，在各個使用年份或月份中折舊額都是相等的。然而該種方法并未考慮固定資產在不同使用年限提供的經濟效益是不同的，也未考慮固定資產在不同的使用年限發生的維修費用也不一樣，致使企業在固定資產使用后期需承擔更多的折舊和維修費，從而影響企業應納稅額。
　　
　　
　　(二)工作量法
　　這種方法是假定固定資產的服務潛力會隨使用程度而減退，因此，將年限平均法中固定資產的有效使用年限改為使用這項資產所能生產的勞務時數。工作量法可以比較客觀的反映出固定資產使用期間的折舊和費用的配比情況。
　　(三)加速折舊法
　　又稱遞減折舊法，在這種方法下，固定資產每期計提的折舊費是不等的。在其早期提得較多，使用的后期提得較少，從而使固定資產的價值在使用期內盡快得到補償。加速折舊法主要包括年數總和法和雙倍余額遞減法。
　　下面通過實例分析，就固定資產折舊方法的選擇來討論企業如何籌劃納稅，以期取得“節稅”的效益。
　　例1：某企業有一固定資產，原值為180萬元，預計殘值率為5％，使用年限為5年。5年內該企業未扣除折舊的利潤和產量見表1，假設該企業適用25％的所得稅稅率。
　　從表2可以看出，在固定資產價值既定的情況下，無論企業采用哪種折舊方法，其計算提取的折舊總額、五年累計應納所得額和應納所得稅都是相同。但采用雙倍余額遞減法計算折舊時第一年度應納所得稅最少，其次是年數總和法，年限平均法次之，工作量法最多。這說明加速折舊法使企業在最初的年度提取的折舊較多，開始的年份可以少納稅，把較多的稅負延遲到以后年份繳納。相當于企業在最初的年份內取得了一筆無息貸款，對企業來說可達到合法避稅的功效。
　　
　　三、固定資產折舊方法選擇應注意的問墨
　　
　　(一)固定資產折舊方法的選擇要符合法律規定
　　企業在進行折舊方法選擇時必須充分了解現行法律規定，企業超出法律規定選擇的折舊方法不僅不能給企業帶來節稅收益，相反還可能因其行為違背法律規定而使企業遭受諸如罰款等損失。應當注意的是，按照《企業所得稅法實施條例》規定，企業固定資產的折舊方法一般應采取年限平均法。對由于技術進步、產品更新換代較快的固定資產，以及常年處于震動、高腐蝕狀態的固定資產才可采用加速折舊法。并且由
　　從表3看出，企業采用雙倍余額遞減法或年數總和法加速計提折舊，不但沒有讓企業少交稅，相反使企業5年累計應納稅所得稅額增加。因此，企業在稅收減免期應采用年限平均法，這樣有利于企業充分享受稅收優惠政策，納稅人提出申請，經當地主管稅務機關審核后，逐級報國家稅務總局批準。
　　(二)固定資產折舊方法選擇應視企業狀況而定
　　1　盈利企業應采用加速折舊法。加速折舊法可以加速固定資產價值的回收，使計入各期成本費用的折舊費用前移，應納稅額盡量后移，由此增加納稅人前期的現金流量。同時，由于較大地降低稅基后，有可能使企業享受兩檔照顧性稅率，從而可相對或絕對地降低稅負。
　　2　虧損企業不應采用加速折舊法。因為企業所得稅規定虧損的最長彌補期限為五年，即企業虧損額只可以用今后五個連續納稅年度的稅前利潤來彌補。采用加速折舊使企業利潤后移，相對加大了前期虧損年度每年虧損額，這樣很有可能就導致以前年度的虧損不能全部彌補或最大限度的彌補，從而產生最終稅負加重。在這種情況下，企業選擇年限平均法可使虧損最大限度的彌補，減少企業稅負。
　　3　企業處于減免稅優惠期間，不宜采用加速折舊法。一般來說，當企業處于減免稅優惠期間時，也不宜采用加速折舊法。如上例，若該企業前2年免稅，則企業在5年間共納稅額見表3。把稅收優惠政策對折舊費用的抵稅效應的抵消作用降到最低限度。
　　(三)固定資產折舊方法選擇應考慮貨幣時間價值因素
　　從會計賬面上看，無論企業采用什么折舊方法，計提折舊總額都是一致的。但不同時間點上的同一單位資金的價值含量是不等的，資金會隨著時間的推移而增值。企業應該采用動態的方法來進行稅務籌劃，將企業在折舊年限內計算的折舊按當時資本市場的利率進行貼現，計算出的各種折舊方法在規定折舊年
　　由表4可知，如果將貨幣時間價值考慮進來，將應納稅額折算成現值，運用雙倍余額遞減法計算折舊時，稅額最少，年數總和法次之，而運用工作量法計算折舊時，稅額最多。原因在于，加速折舊法在最初的年份內提取了更多的折舊，因而沖減的稅基較多。使應納稅額減少，相當于企業在初始的年份內取得了一筆無息貸款。這樣，其應納稅額的現值便較低。比較年限平均法和工作量法計算折舊時，由于年限平均法將折舊均勻地分攤于各年度。而工作量法根據年產量來分攤折舊額，該企業產量在初始的幾年內較低，因而所分攤的折舊額較少，從而對初始幾年的稅基沖減較少。因此，年限平均法較產量法的節稅效果更顯著。
　　(四)固定資產折舊方法選擇應考慮通貨膨脹因素
　　在通貨膨脹情況下，加速折舊法的抵稅作用顯得更為突出。因為，按現行制度規定，我國對企業的資產實行以歷史成本記賬原則。在通貨膨脹的情況下，企業按歷史成本收回的實際購買力已大大貶值，無法按現行市價進行固定資產簡單再生產的重置。如果企業采用加速折舊方法，既可以加快投資的回收限內提取的折舊費用的現值總和及稅收抵稅額現值總和，再進行比較，在不違背稅法的前提下，選擇最大折舊抵稅的折舊方法。
　　案例1，若該企業的資金成本率為10％，則在考慮貨幣時間價值的情況下，每年應納稅額現值計算結果見表4。速度，并在抑制未來的不確定性風險的同時，持補償的折舊基金投入企業再增值過程，以創造更多的財富。又可以使企業縮短回收期，企業的折舊速度加快。有利于前期的折舊成本取得更多的稅收抵稅額，從而取得延緩納稅的好處，相對增加企業的投資收益。
　　綜上所述。企業在依法運用固定資產折舊方法合理進行比較納稅籌劃時，應全面了解企業的整體狀況，考慮貨幣時間價值與通貨膨脹對稅收籌劃的影響，在盈利并未享受企業所得稅優惠期間采取加速折舊方法，盡可能地使企業取得“節稅”的稅收利