人力資源價(jià)值計(jì)量模式探討

[摘 要]在知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人力資本成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的決定因素。但由于人力資源價(jià)值的難以計(jì)量，人力資源會計(jì)在實(shí)踐中無法推廣。為此，本文結(jié)合主要計(jì)量模式的優(yōu)缺點(diǎn)，提出針對不同層次人力資源特點(diǎn)，采用不同的價(jià)值計(jì)量模式，并提供了具體模型。以期解決人力資源價(jià)值計(jì)量難題，使其更具有操作性。

[關(guān)鍵詞]人力資源 價(jià)值 計(jì)量模式

人力資源會計(jì)自20世紀(jì)60年代產(chǎn)生以來，迅速風(fēng)靡全世界。我國從20世紀(jì)80年代開始介紹引進(jìn)人力資源會計(jì)問題，人力資源會計(jì)的理論研究也得到了很大發(fā)展。但是，迄今為止，無論是在國內(nèi)還是國外，人力資源會計(jì)在實(shí)踐中均無法得到廣泛推廣。即使是在知識密集型的行業(yè)，如IT業(yè)，銀行業(yè)，會計(jì)師事務(wù)所等，其應(yīng)用仍然困難重重。究其原因，除了人力資源會計(jì)體系的一些自身缺陷尚待完善之外(即沒有完全確立起一套合適的，系統(tǒng)的人力資源會計(jì)理論)，還存在著一些有待解決的問題。其中，最重要的是組織如何對所擁有或控制的人力資源價(jià)值進(jìn)行準(zhǔn)確的計(jì)量。這一問題的存在阻礙了人力資源會計(jì)在實(shí)務(wù)中的應(yīng)用。為此，本文擬就人力資源的價(jià)值計(jì)量模式進(jìn)行簡單探討，結(jié)合人力資源會計(jì)學(xué)界所討論的一些主要計(jì)量模式各自的特點(diǎn)，提出針對不同層次的人力資源，采取不同的價(jià)值計(jì)量模式，并提供了具體操作方法。

一、人力資源價(jià)值計(jì)量的基本知識

人力資源價(jià)值是作為人力資源載體的人所具有的潛在的創(chuàng)造性的勞動能力。這種能力的外在表現(xiàn)就是人在勞動中所創(chuàng)造的價(jià)值。人所具有的內(nèi)在能力是無法進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)量的，因此，其價(jià)值只能通過計(jì)量這種潛在的創(chuàng)造能力所能創(chuàng)造的外在價(jià)值來間接反映。其實(shí)，人力資源既然是企業(yè)維持正常運(yùn)營一項(xiàng)最重要的資源，會計(jì)就應(yīng)當(dāng)可以預(yù)期其會產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)價(jià)值，并加以計(jì)量和報(bào)告，如實(shí)提供有關(guān)人力資源價(jià)值及其變動的信息，為組織決策提供信息支持。而這正是傳統(tǒng)會計(jì)所無法做到的，也正是人力資源會計(jì)產(chǎn)生的直接動因。

在人力資源會計(jì)研究的過程中，人力資源價(jià)值的計(jì)量一直占有極重要的地位。目前，人力資源會計(jì)學(xué)界所認(rèn)同的以企業(yè)為主體的人力資源價(jià)值計(jì)量模式有三種:一種是以歷史成本為基礎(chǔ)形成的成本模式，即人力資源的價(jià)值由該人員進(jìn)入企業(yè)前的原始成本，企業(yè)為引進(jìn)人才所發(fā)生的取得成本，開發(fā)成本和使用成本等共同決定。第二種是以未來創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益為基礎(chǔ)形成的價(jià)值模式。它從人力資源為企業(yè)貢獻(xiàn)大小的角度，以該人員在未來一定時(shí)間內(nèi)為企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì)利益，并考慮時(shí)間因素加以貼現(xiàn)后的總量來決定人力資源的價(jià)值。第三種是在人力資本應(yīng)同財(cái)務(wù)資本一樣享有權(quán)益分配權(quán)這一基礎(chǔ)上發(fā)展起來的權(quán)益模式。它以某人在企業(yè)按一定比例享有的權(quán)益作為人力資源的價(jià)值。

二、三種人力資源價(jià)值計(jì)量模式的評價(jià)

在人力資源會計(jì)發(fā)展初期，人們比較注重成本模式。這種計(jì)量模式，其數(shù)據(jù)具有客觀性和可驗(yàn)證性，能使人力資源會計(jì)與傳統(tǒng)會計(jì)在計(jì)價(jià)方式上保持一致。但是，在實(shí)際運(yùn)用中，人力資源的價(jià)值會隨著時(shí)間的推移和生產(chǎn)經(jīng)營過程的進(jìn)行而增加。勞動者在創(chuàng)造價(jià)值過程中，通過不斷的開發(fā)、培訓(xùn)、進(jìn)修等方式使自身價(jià)值得到極大提高。即便沒有這些投入，勞動者也可以在實(shí)踐中學(xué)習(xí)，來積累經(jīng)驗(yàn)和提高技能。因此，人力資源的實(shí)際價(jià)值可能遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于歷史成本，從而造成對人力資源實(shí)際價(jià)值的歪曲反應(yīng)。

價(jià)值模式把人作為有價(jià)值的組織資源進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告。以它為基礎(chǔ)發(fā)展起來的主要計(jì)量方法主要是未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法。該方法以勞動者在預(yù)計(jì)工作年限內(nèi)的全部工資報(bào)酬按一定貼現(xiàn)率折現(xiàn)，以此作為人力資源價(jià)值入賬。這一方法以每位員工為對象，精確度高，但計(jì)算量大，所以比較適合于群體價(jià)值的計(jì)量。

在價(jià)值計(jì)量模式上發(fā)展起來的其它計(jì)量方法還有，調(diào)整后的未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法、商譽(yù)評價(jià)法等，但都存在著自身難以克服的缺點(diǎn)，難以付諸實(shí)施。

除了以上的貨幣性計(jì)量模式外，基于價(jià)值模式的計(jì)量還有一些非貨幣方法，如人力資源價(jià)值技能信息庫法，人力資源主觀期望效用評議法(內(nèi)部競標(biāo)法)等。這些方法一般適用于一些特殊人才的價(jià)值評價(jià)與計(jì)量。

以上兩種模式的共同缺點(diǎn)在于沒有突破傳統(tǒng)會計(jì)以財(cái)務(wù)資本和物質(zhì)資本為中心的框架，所反映的只是財(cái)務(wù)資本和物資資本的權(quán)益，而沒有將有企業(yè)剩余分配權(quán)的人力資本的權(quán)益反映出來。為此，我國會計(jì)學(xué)學(xué)者徐國君教授提出了新的改革模式——權(quán)益價(jià)值模式。他認(rèn)為，勞動和技術(shù)都是企業(yè)不可或缺的要素，人力資源所有者以他所擁有的人力資本進(jìn)行投資，同其他要素一起創(chuàng)造出了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)剩余，因而人力資本的所有者應(yīng)同物質(zhì)資本的所有者一樣享有對企業(yè)新增價(jià)值的分配權(quán)。人力資源所有者權(quán)益模式的確立，實(shí)現(xiàn)了人力資本的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的結(jié)合，避免了兩者分離時(shí)所有者與經(jīng)營者之間的利益沖突，把企業(yè)經(jīng)營者、所有者的利益和企業(yè)的命運(yùn)緊密聯(lián)系在一起，從而從根本上調(diào)動了勞動者的積極性。

但是，是否應(yīng)將企業(yè)所有人力資源都確認(rèn)為人力資本，人力資源是否均應(yīng)參與剩余價(jià)值的分配呢?主流觀點(diǎn)認(rèn)為，人力資源和人力資本具有相同的主體——?jiǎng)趧诱撸簿褪钦f，企業(yè)所有的勞動者既是人力資源，又是人力資本，都有權(quán)參與企業(yè)的收益分配。企業(yè)勞動者都是人力資源，這一觀點(diǎn)無可爭議，但若都以人力資本入股參與企業(yè)收益分配，無疑是大鍋飯的體現(xiàn)，反而會挫傷勞動者的積極性，起到適得其反的效果。因此，有學(xué)者認(rèn)為:構(gòu)成人力資源和人力資本的主體并不完全相同，人力資本是人力資源的一部分，只有那些稀缺性的人力資源才成為人力資本，才有權(quán)參與收益分配。所以權(quán)益模式只適合于企業(yè)稀有人力資源即人力資本的計(jì)量。

由以上比較可以看出，隨著社會的發(fā)展，成本模式已不適宜對人力資源價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，價(jià)值模式和權(quán)益模式各有所長，二者適用的范圍不同。那么我們是否可以考慮按二者的使用范圍將企業(yè)的人力資源劃分成不同的層次，對不同層次的人力資源采用不同的計(jì)量模式呢?

三、不同層次人力資源的計(jì)量模式

1.一般生產(chǎn)型人力資源的計(jì)量

該層次人員主要從事簡單的機(jī)械性勞動，一般無多大創(chuàng)造力，該類型人員就其接受的教育程度來看，一般是趨同的。他們的能力和努力程度一般處于一種可觀測的狀態(tài)，可認(rèn)為是一種公開信息。另外，生產(chǎn)型人力資源市場趨同于完全競爭市場，勞動力供給充足，不具有稀缺性，因此，不必要對這一層次人力資源進(jìn)行激勵(lì)和約束，只需簡單地根據(jù)其產(chǎn)出進(jìn)行獎(jiǎng)懲即可。這一層次人力資源的價(jià)值存在著一個(gè)基本的均衡狀態(tài)，以固定工資的貼現(xiàn)值來體現(xiàn)，發(fā)生在該層次人員上的其他支出也相對較少。所以比較適合對他們的價(jià)值進(jìn)行群體計(jì)量。

對這一層次的人力資源，尤其是在勞動密集型行業(yè)，可以采用價(jià)值計(jì)量模式，具體可以采用未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法，即用未來工資報(bào)酬的現(xiàn)值作為人力資源的價(jià)值入賬。計(jì)算模型為:

V=N*∑[Y_t/(1+r)_t]

其中:V表示一般生產(chǎn)型人力資源的群體價(jià)值

N表示企業(yè)擁有的一般生產(chǎn)型人力資源的數(shù)量

Y_t為一生產(chǎn)型人員第t年的工資報(bào)酬，也可為平均報(bào)酬

t從1 到T，T為人力資源價(jià)值的計(jì)算年限

r為折現(xiàn)率

顯而易見，這種方法計(jì)算簡便，只需知道未來工資報(bào)酬數(shù)額、計(jì)算年限和選定折現(xiàn)率后，便可計(jì)算出來。由于生產(chǎn)型人力資源市場的充分競爭，該類型人員一般不會輕易辭職，流動性弱，即使有少量流動，流出企業(yè)的人員總能通過招聘方式很快得到補(bǔ)充，從而保證企業(yè)的生產(chǎn)型人員總量在一定階段內(nèi)保持不變。即便是企業(yè)出于經(jīng)營戰(zhàn)略的考慮增員或減員，在計(jì)算時(shí)也只須及時(shí)調(diào)整企業(yè)所擁有的一般生產(chǎn)型人力資源的數(shù)量N即可，大大減少了計(jì)算的工作量，增加了人力資源價(jià)值計(jì)量的可行性。由于不具有稀缺性，故不將這一層次人力資源納入人力資本，所以對其價(jià)值的處理一般采用費(fèi)用化處理方式，在每月發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。

2.經(jīng)營管理層次人力資源的價(jià)值計(jì)量模式

企業(yè)經(jīng)營管理型人力資源與一般生產(chǎn)層次人力資源的劃分可依據(jù)其稀缺性。該層次人力資源主要體現(xiàn)在企業(yè)經(jīng)理層、研發(fā)、管理、市場營銷等人員身上。他們從事創(chuàng)新工作，掌握著企業(yè)的核心發(fā)展能力，對企業(yè)的競爭力影響較大，其勞動成果難以度量，流動性強(qiáng)。這一層次的人員具有較高的專業(yè)技術(shù)和經(jīng)營管理能力，取得成本往往很高，并且由于知識更新較快，企業(yè)為保持核心競爭力，也會為這一層次人員的培訓(xùn)、開發(fā)等付出相當(dāng)大的代價(jià)。因此，對這類人力資源價(jià)值的計(jì)量是人力資源價(jià)值會計(jì)的重點(diǎn)和難點(diǎn)。

在實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)可以針對自身特點(diǎn)，結(jié)合該層次人力資源的具體情況，采用不同的計(jì)量模式和方法。

年薪制是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，它可以更好地調(diào)動企業(yè)管理者的積極性，使企業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)條件下，適應(yīng)市場需要，促進(jìn)企業(yè)不斷發(fā)展壯大。它對于激勵(lì)經(jīng)營管理者的積極性，在一定程度上克服經(jīng)營者短期行為，增強(qiáng)對經(jīng)營者的約束和風(fēng)險(xiǎn)機(jī)制都起到了積極作用。隨著企業(yè)體制改革的深入，在一些企業(yè)，實(shí)行年薪制的對象由最初的經(jīng)理人推廣到一般經(jīng)營管理技術(shù)人員。在這種背景下，對這一層次的人員，其人力資源價(jià)值計(jì)量最簡單的方法，就是采用未來年薪資本化法，也就是未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法，我們可以參考對生產(chǎn)型人員的價(jià)值計(jì)量模型。所不同的是，依據(jù)重要性原則，對該層次人員的價(jià)值采取個(gè)體計(jì)量模式。我們對該模型進(jìn)行簡單變化:

V=∑[Y_t/(1+r)_t]

其中:V表示某經(jīng)營管理人員的價(jià)值

Y_t為該人員第t年的年薪

t從1 到T，T為人力資源價(jià)值的計(jì)算年限，取勞動合同規(guī)定的服務(wù)年限

r為折現(xiàn)率

3.企業(yè)的高層決策人員或企業(yè)家是企業(yè)最稀缺的人才，處于企業(yè)內(nèi)部多重代理鏈的中心環(huán)節(jié)。一方面，該類型人員付出勞動理應(yīng)獲得固定的報(bào)酬，另一方面，他們所掌握的先進(jìn)技術(shù)或管理方法為企業(yè)帶來了超額利潤，還應(yīng)該享有企業(yè)剩余的索取權(quán)。例如，武漢大學(xué)生命科學(xué)院退休教授、紅桃K集團(tuán)副總裁張廷璧，因成功攻克“諾貝爾”發(fā)明成果“卟啉鐵”的產(chǎn)業(yè)化難題而擁有紅桃K集團(tuán)10%以上的股份。對該類型人員的價(jià)值計(jì)量，可以采用價(jià)值計(jì)量加權(quán)益計(jì)量的混合模式。我們試著建立如下的計(jì)量模型:

V=∑[Y_t/(1+r)_t]+ P*∑[EVA_t/(1+r)^t]

其中:P為高層管理者所占企業(yè)股份的份額

EVA_t為第t年經(jīng)濟(jì)增加值，即凈利潤扣除財(cái)務(wù)資本必要報(bào)酬后的余額

其它字母含義同上。

[注: 這里取經(jīng)濟(jì)增加值而非凈利潤，主要是考慮到人力資本所有者在拿到固定年薪后，再有同財(cái)務(wù)資本一樣的剩余索取權(quán)，對財(cái)務(wù)資本的所有者顯然有失公允。]

4.杰出的技術(shù)專家和企業(yè)家是國家的寶貴財(cái)富。用以上方法計(jì)算的人力資源價(jià)值往往與他們所能創(chuàng)造的價(jià)值相去甚遠(yuǎn)。如某產(chǎn)權(quán)評估機(jī)構(gòu)對杭州中泰合資正大青春寶集團(tuán)總經(jīng)理馮根寶進(jìn)行評估，認(rèn)為他的價(jià)值為一億多元，而當(dāng)時(shí)該集團(tuán)股份改制時(shí)，他連應(yīng)該認(rèn)購2%股份的300萬都拿不出來;2005年10月，北京東鵬資產(chǎn)評估事務(wù)所對雙星集團(tuán)董事長汪海的個(gè)人價(jià)值評估更是達(dá)到了321.42億元。

為了真實(shí)反映該類型人員的價(jià)值，已故著名會計(jì)學(xué)家閻達(dá)五教授提出了“人力資源的計(jì)價(jià)應(yīng)該由權(quán)威的人力資源評估機(jī)構(gòu)評估”的設(shè)想。這些權(quán)威評估機(jī)構(gòu)用其聲譽(yù)來保證其評估結(jié)果得到公眾認(rèn)可，所以會采用盡可能科學(xué)的方法。所以，對該類型人員價(jià)值，我們是否可以設(shè)想委托權(quán)威機(jī)構(gòu)進(jìn)行評估，利用其評估價(jià)值入賬呢?

經(jīng)營管理層次的人力資源顯然屬于人力資本范疇。在會計(jì)處理上，應(yīng)設(shè)置“人力資產(chǎn)”賬戶來核算在取得和使用過程中發(fā)生的費(fèi)用，并予以資本化，具體賬戶設(shè)置和會計(jì)處理不再贅述。

結(jié)束語:知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人力資本將超越物質(zhì)資本，成為推動經(jīng)濟(jì)增長的巨大推動力。我國擁有豐富的人力資源，如何使這些人力資源轉(zhuǎn)化為人力資本推動我國未來經(jīng)濟(jì)的增長，是一個(gè)值得研究的課題。因此，在我國實(shí)施人力資源會計(jì)的必要性是毋庸置疑的。隨著研究的深入，人力資源會計(jì)理論正日臻完善，我們只要建立起適合各行業(yè)企業(yè)的人力資源會計(jì)核算體系，人力資源的推廣和普及就成為可能。

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