淺談稅法上的生存權(quán)保障

[摘 要] 稅法與人的生存權(quán)具有天然的、歷史的關(guān)聯(lián)性。生存權(quán)這一概念里蘊(yùn)藏著豐富的法理知識(shí)，其在稅法中的意義是確保納稅人在履行稅收債務(wù)的同時(shí)免受基本生活維持的威脅。課稅不能危害納稅人的生存權(quán)，乃是憲法層次的要求，因而這一精神應(yīng)貫徹到稅收征管的始終。稅收立法、稅法制度應(yīng)充分尊重納稅人的生存權(quán)，并責(zé)無旁貸地對其提供強(qiáng)力的保障。

[ 關(guān)鍵詞 ] 生存權(quán)保障 稅法 人權(quán)

一、生存權(quán)保障原則探微

生存權(quán)是人類的首要人權(quán)，脫離了生存權(quán)，人類的其他權(quán)利自然無從衍生與取得。生存權(quán)的定義有很多，能為多數(shù)人達(dá)成共識(shí)的有諸如“公民享有維持其生存所必須的健康和生活保障的權(quán)利”、“人的生命安全及生存條件獲得基本保障的權(quán)利”、“維持人的生存所必需的物質(zhì)和其他方面的生活條件受保障的基本權(quán)利”等等。定義的措辭大同小異，但從這些措辭中均可以透視出生存權(quán)并不是一項(xiàng)單一、具體的權(quán)利，而是數(shù)種權(quán)利的集合體。作為一個(gè)權(quán)利群，生存權(quán)的內(nèi)部和外部之間的關(guān)系錯(cuò)綜復(fù)雜;作為一個(gè)特定的法學(xué)概念，生存權(quán)是隨著以經(jīng)濟(jì)、社會(huì)及文化權(quán)利為中心的第二代人權(quán)的提出而建立起來，其內(nèi)容則脫胎于以自由權(quán)為中心的第一代人權(quán)，故又包括人身自由、精神自由和經(jīng)濟(jì)自由，涉及的范圍十分廣泛。1919年德國首先將對生存權(quán)的保障寫入《魏瑪憲法》，與其欲建立福利國家的政治理念相契合，為公民捍衛(wèi)自身基本權(quán)利提供了憲法的堅(jiān)強(qiáng)后盾，大大促進(jìn)了法律文明和人類進(jìn)步。此后在憲法中確立生存權(quán)保障原則成為了大勢所趨，國家將有關(guān)生存權(quán)保障的規(guī)定入憲，不外乎是為了存續(xù)其人民的生命以及維護(hù)人性的尊嚴(yán)。典型如《日本國憲法》中對“生存權(quán)和國家的社會(huì)使命”的規(guī)定:一切國民都享有維持最低限度的健康的和有文化生活權(quán)利。國家必須在生活的一切方面努力于提高和增進(jìn)社會(huì)福利、社會(huì)保障以及公共衛(wèi)生事業(yè)?！妒澜缛藱?quán)宣言》也將生存權(quán)保障提升至國際法的高度，譬如第二十五條第一款的規(guī)定:“人人有權(quán)享受為維持他本人和家屬的健康和福利所需的生活水準(zhǔn)，包括食物、衣著、住房、醫(yī)療和必要的社會(huì)服務(wù);在遭到失業(yè)、疾病、殘廢、守寡、衰老或在其他不能控制的情況下喪失謀生能力時(shí)，有權(quán)享受保障?！蓖瑯?，在我國憲法中，雖然沒有與“生存權(quán)保障”嚴(yán)格相符的措辭，但如第十三條之規(guī)定:公民的合法的私有財(cái)產(chǎn)不受侵犯。國家依照法律規(guī)定保護(hù)公民的私有財(cái)產(chǎn)權(quán)和繼承權(quán)。國家為了公共利益的需要，可以依照法律規(guī)定對公民的私有財(cái)產(chǎn)實(shí)行征收或者征用并給予補(bǔ)償。以及第三十三條之規(guī)定:“國家尊重和保障人權(quán)。”都可以視為生存權(quán)保障原則的體現(xiàn)。因?yàn)槿缜八?，生存?quán)是一個(gè)寬泛的范疇，它以生命權(quán)為自然形式，以財(cái)產(chǎn)權(quán)為實(shí)現(xiàn)的物質(zhì)條件，此外尊嚴(yán)權(quán)、勞動(dòng)權(quán)等其他眾多憲法明確規(guī)定的基本權(quán)利都包括在這一法律術(shù)語的概念內(nèi)涵之中。這些權(quán)利是由憲法的最基本價(jià)值所決定的，其他法律法規(guī)都應(yīng)與憲法的價(jià)值取向和理念保持一致。稅法也不例外，侵犯或危害義務(wù)人生存權(quán)的行為自然在絕對禁止之列。

生存權(quán)保障原則屬于憲法范疇，由憲法的基本價(jià)值所決定，但在其他部門法中亦可窺見一斑。譬如，民法要求個(gè)人在行使權(quán)利時(shí)應(yīng)以不損害他人和社會(huì)利益為最低限，是典型的權(quán)利法，但在婚姻法、親屬法中也明文規(guī)定了親屬間的贍養(yǎng)、扶助義務(wù)，使得兒童、老人及無生活來源的成人的生存權(quán)得以保障。作為民法基本原則之一的“公序良俗”原則，與生存權(quán)保障原則也有交叉相容之處，即一個(gè)社會(huì)的善良風(fēng)俗的形成必須要將社會(huì)成員的生存權(quán)加以考量;另外刑法分則中諸如“侵犯公民人身權(quán)利、民主權(quán)利罪”、“侵犯財(cái)產(chǎn)罪”等規(guī)定則是對危害公民生存權(quán)的最嚴(yán)厲的懲罰。除此之外，社會(huì)保障法、勞動(dòng)法作為我國社會(huì)主義法律體系中新興的法律部門，以生存權(quán)保障為指導(dǎo)思想的相關(guān)立法正在蓬勃發(fā)展，方興未艾。

二、生存權(quán)保障原則與納稅人的權(quán)利保護(hù)

經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的稅收是指國家憑借其政治權(quán)力，按照預(yù)定的標(biāo)準(zhǔn)，無償?shù)丶幸徊糠稚鐣?huì)產(chǎn)品形成的特定分配關(guān)系。傳統(tǒng)上納稅人的權(quán)利和義務(wù)并不對等，納稅人常常以義務(wù)主體的身份參與稅收法律關(guān)系，而權(quán)利主體身份遭到忽視，對其權(quán)益的保護(hù)顯得薄弱，就容易產(chǎn)生抵觸心理。長期以來，納稅人權(quán)利暗弱的狀況阻礙著依法治稅的實(shí)現(xiàn)。納稅人享有的眾多權(quán)利，都與公民的基本權(quán)利相關(guān)，因?yàn)樵趹椪遥{稅人的概念與公民的概念幾乎在法理上幾乎是相通的。憲法對于公民生存權(quán)的賦予同樣也適用于納稅人。納稅人所應(yīng)享有的最低限度的權(quán)利正是生存權(quán)保障原則的題中之義。一切生存財(cái)產(chǎn)的保有是人類生命存續(xù)的必要條件，而稅法也涉及對生存財(cái)產(chǎn)的保護(hù)。維護(hù)納稅人的生存權(quán)在各國稅法中都有體現(xiàn)，大部分國家都規(guī)定了所得稅的最低課稅限額或基礎(chǔ)扣除額，并將納稅人維持生活所必需的住房和用品排除在稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施和稅收保全措施之外，前者為稅收取得制度方面對生存權(quán)的保障，后者則是稅收征管過程中對生存權(quán)的保障。以我國為例，《中華人民共和國稅收征收管理法》 第四十二條:“稅務(wù)機(jī)關(guān)采取稅收保全措施和強(qiáng)制執(zhí)行措施必須依照法定權(quán)限和法定程序，不得查封、扣押納稅人個(gè)人及其所扶養(yǎng)家屬維持生活必需的住房和用品?！薄⒌谄呤艞l:“稅務(wù)機(jī)關(guān)、稅務(wù)人員查封、扣押納稅人個(gè)人及其所扶養(yǎng)家屬維持生活必需的住房和用品的，責(zé)令退還，依法給予行政處分;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任?！倍际菍{稅人維持其基本生存權(quán)的確認(rèn)和保障。

稅收的征收是一種大量、重復(fù)的作業(yè)，所以稅法的規(guī)定往往是類型化的一般規(guī)定。但是，稅務(wù)機(jī)關(guān)如果一律依法平等的強(qiáng)制課稅，有時(shí)則難免要危及到某一納稅義務(wù)人的經(jīng)濟(jì)上生存，此時(shí)便出現(xiàn)一般正義與個(gè)別案件正義的沖突。而法律上的解決辦法可具體參考我國《稅收征收管理法》第21條第一款規(guī)定:“納稅人可以依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)書面申請減稅、免稅。”即納稅人出現(xiàn)特定事由影響其經(jīng)濟(jì)上生存時(shí)，得以提出減免稅的申請來維護(hù)其具體個(gè)案的妥當(dāng)性。又為貫徹稅法上的平等原則，防止濫用，《稅收征管法》第21條第二款又規(guī)定了嚴(yán)格的程序:“減稅，免稅的申請須經(jīng)法律、行政法規(guī)規(guī)定的減稅、免稅審查批準(zhǔn)機(jī)關(guān)審批;地方各級人民政府、各級人民政府主管部門、單位和個(gè)人違反法律、行政法規(guī)規(guī)定，擅自做出的減稅、免稅決定無效?！?/p>

三、對我國立法與實(shí)踐中的不完善之處的思考

我國現(xiàn)行憲法對稅收制度的規(guī)定只有第五十六條:“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”，這一規(guī)定顯然過于簡單，且是服務(wù)于所有制單一的高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制之大背景下，征稅機(jī)關(guān)和納稅人的稅收法治意識(shí)尚較為單薄，故而對納稅人權(quán)利的保護(hù)不夠全面和有力。在現(xiàn)今的市場經(jīng)濟(jì)體制下，符合市場一般規(guī)律的稅收法律體系已逐步成形，此刻根本法中的相關(guān)規(guī)定就相對滯后。借鑒國外憲法的經(jīng)驗(yàn)，不僅要對納稅主體這一概念的內(nèi)容加以完善，規(guī)定單位、外國人的納稅義務(wù)，也要規(guī)范和限制征稅機(jī)關(guān)的權(quán)力。而根據(jù)阿爾伯特#8226;亨澤爾為代表的稅法學(xué)家提出的“稅收債務(wù)關(guān)系說”，稅收法律關(guān)系是國家請求納稅人履行稅收債務(wù)的關(guān)系，國家與納稅人之間是公法上的債權(quán)人和債務(wù)人關(guān)系，納稅人不應(yīng)在稅收法律關(guān)系中處于無權(quán)的被動(dòng)地位。因此憲法文本更應(yīng)注重對納稅人權(quán)利的保障。而生存權(quán)作為納稅人權(quán)利的一部分，對其保障也應(yīng)體現(xiàn)在憲法精神之中，以保證其效力的最高性。諸如巴林憲法15條之規(guī)定:“法律規(guī)定對低收入者免征捐稅以使其能維持最低限度生活水平?！背龖椃ㄎ谋旧杏写晟浦?，實(shí)踐中，我國稅法在貫徹社會(huì)政策原則方面也存在著問題。尤其在分配政策上，個(gè)人所得稅法的調(diào)節(jié)功能沒有得到發(fā)揮，對高收入者的所得稅收調(diào)節(jié)并不到位，而對低收入者的保障和救濟(jì)力度不夠，使得社會(huì)成員收入差距擴(kuò)大，社會(huì)問題迭出。個(gè)人所得稅起征點(diǎn)是個(gè)容易引起激辯的話題，我認(rèn)為起征點(diǎn)應(yīng)依納稅人的家庭結(jié)構(gòu)、個(gè)人情況而有所不同，標(biāo)準(zhǔn)可以不一，但考慮到立法的成本問題，在短期內(nèi)起征點(diǎn)應(yīng)是穩(wěn)定的，不應(yīng)頻繁地進(jìn)行調(diào)整。

四、結(jié)束語

綜上所述，我國稅收取得制度從稅收立法理念到課稅原則的確立、再到征收過程的各個(gè)環(huán)節(jié)都貫徹了對生存權(quán)保障理念的要求。我國的稅收立法雖在個(gè)別方面還存在值得商榷和改進(jìn)的問題，但基本上已建立起了比較完善的貫徹生存權(quán)保障理念的稅法體系。不可否認(rèn)，在稅法的實(shí)際執(zhí)行操作過程中仍因立法尚有不可避免的疏漏而存在不盡如人意之處，科學(xué)、合理的制度安排與立法設(shè)計(jì)依然任重而道遠(yuǎn)。

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