論作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的融合

摘要:作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理是傳統(tǒng)的成本管理衍生出的成本管理方法，通過分析兩者融合的必要性，分別從價值鏈分析的角度和成本動因分析的角度來進行兩者融合的研究。關(guān)鍵詞:作業(yè)成本管理;戰(zhàn)略成本管理;融合

中圖分類號:C93

文獻標(biāo)識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)15-0227-02

1 引言

上世紀(jì)80年代初，中期，大批西方學(xué)者對傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)進行了全面的反思。企業(yè)競爭環(huán)境發(fā)生了急劇的變化，計算機一體化設(shè)計與制造系統(tǒng)的建立，適時制采購與制造系統(tǒng)的出現(xiàn)與運用，以及零庫存、制造單元、全面質(zhì)量管理等全新管理理念和技術(shù)的推廣，促使大批西方會計學(xué)者對傳統(tǒng)的成本會計系統(tǒng)進行了重新審視，作業(yè)成本法成為會計學(xué)界研究的熱點問題。在作業(yè)成本法下，對企業(yè)的作業(yè)進行持續(xù)改進，進行作業(yè)成本管理，目的在于降低成本，對成本管理目標(biāo)的理解和表述主要集中在成本降低方面。將降低成本作為成本管理的目標(biāo)本身沒有錯誤，但是成本管理目標(biāo)不只是降低成本，要將成本管理目標(biāo)的制定定位在戰(zhàn)略層次，將成本管理放在與企業(yè)經(jīng)營活動、管理措施以及戰(zhàn)略選擇的相互關(guān)系中考察，從戰(zhàn)略的高度來認(rèn)識成本問題。除了降低成本，還要通過成本管理增加企業(yè)的利潤，配合企業(yè)取得競爭優(yōu)勢。

2 作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的融合

2.1 作業(yè)成本管理簡介

作業(yè)成本管理是以提高客戶價值、增加企業(yè)利潤為目的，基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。它通過對作業(yè)及作業(yè)成本的確認(rèn)、計量，最終計算產(chǎn)品成本，同時將成本計算深入到作業(yè)層次，對企業(yè)所有作業(yè)活動追蹤并動態(tài)反映，進行成本鏈分析，包括動因分析，作業(yè)分析等，為企業(yè)決策提供準(zhǔn)確信息;指導(dǎo)企業(yè)有效地執(zhí)行必要的作業(yè)，消除和精簡不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，從而達到降低成本，提高效率的目的。作業(yè)成本計算是作業(yè)成本管理的基本方法和基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，為作業(yè)成本管理提供了基本分析和核算的工具。作業(yè)成本管理是作業(yè)成本計算發(fā)展到一定階段的進一步拓展，將作業(yè)分析、作業(yè)成本分析和作業(yè)改進過程有機結(jié)合。

2.2 戰(zhàn)略成本管理簡介

戰(zhàn)略成本管理的基本思想是將成本管理與企業(yè)的競爭地位聯(lián)系起來，運用戰(zhàn)略對整個企業(yè)進行管理，將企業(yè)日常業(yè)務(wù)決策同長期計劃決策相結(jié)合而形成的一系列經(jīng)營管理業(yè)務(wù)。企業(yè)必須強化戰(zhàn)略意識，進行戰(zhàn)略思維和戰(zhàn)略管理。以戰(zhàn)略的眼光從成本的源頭識別成本驅(qū)動因素，對價值鏈進行成本管理，即運用成本數(shù)據(jù)和信息，為戰(zhàn)略管理的每一個關(guān)鍵步驟提供戰(zhàn)略性成本信息，以利于企業(yè)競爭優(yōu)勢的形成和核心競爭力的創(chuàng)造。

2.3 作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理融合的必要性

作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理既存在差異性，又存在相同性，因此兩者有整合的可行性。兩者的差異性體現(xiàn)在:作業(yè)成本管理主要關(guān)注的是生產(chǎn)階段;戰(zhàn)略成本管理關(guān)注的是整個上下游環(huán)節(jié)的成本，所以范圍較大。作業(yè)成本管理認(rèn)為成本動因是決定成本發(fā)生、資源耗費的根本原因，主要針對企業(yè)的具體活動;戰(zhàn)略成本管理是針對企業(yè)長遠的目標(biāo)而開展的，涉及到企業(yè)發(fā)展的宏觀、中觀和微觀各個方面。兩者呈一種互補關(guān)系，相輔相成，互相促進。兩者的相同性體現(xiàn)在:首先，作業(yè)成本管理體現(xiàn)了戰(zhàn)略思維，能夠提高成本信息的相關(guān)性，是企業(yè)作業(yè)鏈——價值鏈優(yōu)化的信息基礎(chǔ)，它的運用過程實際上就是成本動因的分析過程。其次，作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理分析和運用的方法是相同的，都采用價值鏈分析方法和成本動因分析的方法。作業(yè)成本管理針對的是與成本標(biāo)的密切相關(guān)的一系列有序作業(yè)的結(jié)合，價值鏈又是作業(yè)鏈的貨幣表現(xiàn)形式。戰(zhàn)略成本管理涉及到上下游價值鏈分析，自身價值鏈分析以及競爭對手的價值鏈分析。作業(yè)成本管理揭示了產(chǎn)出與成本之間的真實聯(lián)系以及成本因何發(fā)生、如何發(fā)生，從而為從根本上降低成本指明了途徑:消除產(chǎn)生成本的因素可以實現(xiàn)成本避免，不能避免的成本通過減少動因達到成本控制。戰(zhàn)略成本管理的分析方法主要就是成本動因分析，通過歸結(jié)結(jié)構(gòu)性成本動因與執(zhí)行性成本動因進行分析來達到控制成本的目的。因此，我們從基于價值鏈分析與基于成本動因兩個方面來研究作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的可行性，將作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的融合稱為戰(zhàn)略性作業(yè)成本管理。

3 基于價值鏈分析的戰(zhàn)略性作業(yè)成本管理融合

3 .1 價值鏈分析在作業(yè)成本管理中的應(yīng)用

作業(yè)成本管理思想認(rèn)為，企業(yè)的各種作業(yè)之間存在著邏輯關(guān)系，一些后續(xù)的作業(yè)與先行的作業(yè)形成了作業(yè)鏈，這些作業(yè)鏈前后有序，能創(chuàng)造出顧客價值。企業(yè)的各項作業(yè)的執(zhí)行都伴隨著價值的轉(zhuǎn)移與集合，作業(yè)的產(chǎn)出代表一定的價值，轉(zhuǎn)移到下一步作業(yè)或者最終產(chǎn)品上，從而表現(xiàn)為價值鏈。作業(yè)鏈的形成過程，就是價值鏈的形成過程，從增值和不增值的角度考慮作業(yè)是否有存在的必要性。對于不增值的作業(yè)，要努力消除，從而提高效率和效益，提高企業(yè)的市場競爭能力，達到優(yōu)化作業(yè)鏈和價值鏈，提升企業(yè)價值的目的。

3 .2 價值鏈分析在戰(zhàn)略成本管理中的應(yīng)用

價值鏈分析主要是從員采蓮的供應(yīng)商直至最終產(chǎn)品的消費者的相關(guān)活動的整合，是從戰(zhàn)略角度分析如何控制成本。站在戰(zhàn)略的高度，價值鏈包括企業(yè)內(nèi)部和外部的一切相關(guān)活動，先是識別價值鏈活動，再是識別每一項價值活動的成本動因，找到增加顧客價值的機會。戰(zhàn)略成本管理角度下，價值鏈分析關(guān)注的是企業(yè)的整個價值鏈，即產(chǎn)品從最初的原料投入開始，設(shè)計、采購、生產(chǎn)、營銷、交換，到達最終消費者手中，包括行業(yè)價值鏈分析，企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析和競爭對手的價值鏈分析。內(nèi)部的價值鏈分析是企業(yè)進行價值鏈分析的起點，縱向的價值鏈分析反應(yīng)了企業(yè)與供應(yīng)商、銷售商之間的相互依存關(guān)系，橫向的價值鏈分析可以揚長避短、爭取成本優(yōu)勢。通過成本領(lǐng)先策略、差異化策略和目標(biāo)集聚策略三者整合，通過整合戰(zhàn)略，重構(gòu)企業(yè)的價值鏈，提高整體的盈利水平。3 .3 價值鏈分析下兩者的融合

盡管作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理存在著比較顯著的差別，但是由于它們都是為了克服傳統(tǒng)成本管理所存在的缺陷，更好地滿足現(xiàn)代經(jīng)濟環(huán)境下企業(yè)成本管理的需要而產(chǎn)生的，造成了彼此間存在緊密的聯(lián)系，而不是相互獨立的。從作業(yè)成本管理的角度看，由投入到產(chǎn)出的過程，是由一系列作業(yè)構(gòu)成的作業(yè)鏈的過程。那么我們將這個作業(yè)鏈擴展，除了分析和利用企業(yè)內(nèi)部的價值鏈，也分析企業(yè)外部的價值鏈，將整個和價值鏈有關(guān)的所有相關(guān)活動進行整合，實現(xiàn)成本的最低化。從項目的調(diào)研，產(chǎn)品的設(shè)計，材料的供應(yīng)，生產(chǎn)制造，產(chǎn)品的銷售，物流運輸，以及售后服務(wù)都作為成本控制的重點，進行逐一的作業(yè)成本分析，對產(chǎn)品生命周期的各個環(huán)節(jié)的控制方法都得到考慮，實現(xiàn)利潤的最大化。價值鏈管理的優(yōu)點在于對產(chǎn)出的重視和對資源的有效配置，通過對整條價值鏈的資源分析，區(qū)分創(chuàng)造價值增值的優(yōu)勢環(huán)節(jié)，將資源集中配置。作業(yè)成本管理幫助管理者發(fā)現(xiàn)了價值增加的機會，從而幫助管理者實行客戶戰(zhàn)略、支持技術(shù)領(lǐng)先戰(zhàn)略或者建立價格戰(zhàn)略，再通過戰(zhàn)略成本管理的價值思維，為企業(yè)核心競爭力的提高提供戰(zhàn)略決策支持。在戰(zhàn)略成本管理思想的指導(dǎo)下，先運用價值鏈分析法研究分析企業(yè)所處的各種價值鏈，再用作業(yè)成本管理法來分析各種價值鏈的有效性，達到優(yōu)化、協(xié)調(diào)、重構(gòu)企業(yè)價值鏈的目的。

4 基于成本動因分析的戰(zhàn)略性作業(yè)成本管理融合

4.1 成本動因分析在作業(yè)成本管理中的應(yīng)用

成本動因是為驅(qū)動一種業(yè)務(wù)活動的成本的因素，具有簡單易懂、可數(shù)、易分辨的特點，具有代表性和全面性。成本動因驅(qū)動成本產(chǎn)生，對產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)起關(guān)鍵作用，可以將成本分配標(biāo)準(zhǔn)的成本動因分為資源動因和作業(yè)動因。資源動因是將資源成本分配到作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)，反應(yīng)了作業(yè)量與資源耗費之間的關(guān)系。可以通過對成本要素和成本庫進行分析，揭示哪些資源需要減少，哪些資源需要重新分配，然后確定如何降低和改進作業(yè)成本。作業(yè)動因則反映的是產(chǎn)品或者服務(wù)的最終產(chǎn)出量與作業(yè)消耗量之間的因果關(guān)系，是將作業(yè)成本庫的成本分配到產(chǎn)品和勞務(wù)或者顧客的標(biāo)準(zhǔn)。

4.2 成本動因分析在戰(zhàn)略成本管理中的應(yīng)用

戰(zhàn)略成本管理下的動因分析站在更高的角度來管理成本，主要分析與組織企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和影響戰(zhàn)略成本整體優(yōu)勢相關(guān)的成本動因因素。戰(zhàn)略成本動因分為兩大類，結(jié)構(gòu)性成本動因和執(zhí)行性成本動因。結(jié)構(gòu)性成本動因是指與組織企業(yè)基礎(chǔ)經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和影響戰(zhàn)略成本優(yōu)勢有關(guān)的成本驅(qū)動因素，主要包括企業(yè)規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、組織學(xué)習(xí)、地理位置、企業(yè)布局和技術(shù)創(chuàng)新的分析，執(zhí)行性成本動因分析是指與企業(yè)執(zhí)行作業(yè)程序相關(guān)的成本驅(qū)動因素，包括生產(chǎn)能力的利用。全面質(zhì)量管理，員工參與和價值鏈聯(lián)系的分析。結(jié)構(gòu)性成本分析要求的是戰(zhàn)略性的選擇，針對怎樣最優(yōu)問題，解決配置的優(yōu)化問題是基礎(chǔ)。執(zhí)行性成本分析要求的是戰(zhàn)略性的強化，針對最佳的效果目標(biāo)，解決績效的提高問題是持續(xù)。

4.3 成本動因分析下兩者的融合

戰(zhàn)略成本管理中的執(zhí)行性成本動因分析，包含了對每一項生產(chǎn)經(jīng)營活動所進行的作業(yè)動因分析和資源動因分析，而成本動因分析是作業(yè)成本管理的核心概念。成本動因不僅包含了微觀層次上的執(zhí)行性成本動因，還包括決定企業(yè)整體成本定位的結(jié)構(gòu)性成本動因。由此可見，戰(zhàn)略成本管理框架中包含了作業(yè)成本管理的思維，作業(yè)成本管理是構(gòu)成戰(zhàn)略成本管理的重要組成部分，兩者是戰(zhàn)略與戰(zhàn)術(shù)的關(guān)系。作業(yè)成本管理為戰(zhàn)略成本管理順利地在企業(yè)實施作了鋪墊，為成本管理的結(jié)合提供了必要的分析步驟，減少了成本管理的成本，提高了成本管理的效率。作業(yè)成本管理可以通過對每一層次的成本動因進行分析，來達到事前控制，事中監(jiān)督，事后反饋的作用。戰(zhàn)略成本管理能夠提供成本管理的框架，借助作業(yè)成本管理將戰(zhàn)略分析深入到作業(yè)層次，細化成本動因的分析，以獲得更細致，更全面的成本信息。運用成本動因分析找出成本的驅(qū)動因素，保證成本戰(zhàn)略管理的有效性，用價值鏈分析法和作業(yè)綜合分析尋求結(jié)構(gòu)性成本動因，用作業(yè)成本管理的資源動因分析與作業(yè)動因分析尋求執(zhí)行性成本動因，進而采取針對性的措施與方法佬控制企業(yè)的成本，使其滿足成本效益原則，實現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)。解決生產(chǎn)成本與企業(yè)戰(zhàn)略的結(jié)合問題，需要戰(zhàn)略成本管理提供成本戰(zhàn)略指導(dǎo)，然后通過作業(yè)成本管理，結(jié)合生產(chǎn)流程，相互補充和促進。作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的源流管理思想是一致的，成本控制的重點即是成本發(fā)生的源流。作業(yè)成本管理與戰(zhàn)略成本管理的融合既要優(yōu)化結(jié)構(gòu)性成本動因，也要加強執(zhí)行性成本動因，合理處置優(yōu)化的問題。

參考文獻

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