運用委托代理理論分析企業(yè)集團會計委派制度

　　摘要：從委托代理理論看會計委派制，作為代理人的委派會計人員相比作為委托人的企業(yè)集團，能更專業(yè)的從事會計工作，發(fā)揮會計監(jiān)督職能，但兩者目標(biāo)的不同使得兩者之間存在利益沖突。企業(yè)集團要采取有效機制，控制代理成本，使代理成本小于代理收益，才能使會計委派制度真正發(fā)揮積極作用。
　　關(guān)鍵詞：會計委派制　委托代理　代理收益　代理成本
　　中圖分類號：F275.2　文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A　文章編號：1004-4914(2011)05-153-02
　　
　　一、會計委派制度的委托代理理論依據(jù)
　　
　　所謂會計委派制是指政府部門或產(chǎn)權(quán)單位向其所屬單位委派會計人員，并授權(quán)會計人員監(jiān)督所在單位會計行為和其他經(jīng)濟活動的一種制度。它起源于國家作為所有者向國有企業(yè)派駐會計人員實施會計監(jiān)督，現(xiàn)在也廣泛用于企業(yè)集團向下屬企業(yè)派駐會計人員。
　　會計委派制的理論基礎(chǔ)之一是委托代理理論。委托代理理論研究的委托代理關(guān)系，是指一個或多個行為主體根據(jù)一種明示或隱含的契約，指定、雇傭另一些行為主體為其服務(wù)，同時授予后者一定的決策權(quán)利，并根據(jù)后者提供的服務(wù)數(shù)量和質(zhì)量對其支付相應(yīng)的報酬。授權(quán)者就是委托人，被授權(quán)者就是代理人。
　　委托代理理論的主要觀點認(rèn)為：委托代理關(guān)系是隨著生產(chǎn)力大發(fā)展和規(guī)模化大生產(chǎn)的出現(xiàn)而產(chǎn)生的。其原因一方面是生產(chǎn)力發(fā)展使得分工進(jìn)一步細(xì)化，權(quán)利的所有者由于知識、能力和精力的原因不能行使所有的權(quán)利；另一方面專業(yè)化分工產(chǎn)生了一大批具有專業(yè)知識的代理人，他們有精力、有能力代理行使好被委托的權(quán)利。但在委托代理的關(guān)系當(dāng)中，由于委托人與代理人的目標(biāo)不一樣，委托人追求的是自己的財富最大化，而代理人追求自己的工資津貼收入、奢侈消費和閑暇時間最大化，這必然導(dǎo)致兩者的利益沖突。在沒有有效的制度安排下代理人的行為很可能最終損害委托人的利益。在一個企業(yè)集團里，這種利益沖突，主要表現(xiàn)在代理人的道德冒險和逆向選擇兩種風(fēng)險。
　　企業(yè)集團與下屬企業(yè)是兩個完全不同的利益主體，兩者有著不同的經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略規(guī)劃，企業(yè)集團要對下屬企業(yè)的經(jīng)營管理實施一定程度的監(jiān)督，會計委派制正好滿足需要，也就形成了企業(yè)集團與委派會計人員之間的委托代理關(guān)系。企業(yè)集團作為委托人希望委派會計人員以努力的工作來監(jiān)督、規(guī)范下屬企業(yè)的經(jīng)營活動，使其與企業(yè)集團的戰(zhàn)略目標(biāo)相適合，實現(xiàn)代理收益。但是委派會計人員所追求目標(biāo)是個人財富的增長、社會地位的提高、閑暇時間的增加等，如果不能由企業(yè)集團來滿足，他可能會利用企業(yè)集團難以掌握的非對稱信息來謀求私利。企業(yè)集團如果想化解非對稱風(fēng)險，需要對委派會計人員進(jìn)行激勵和監(jiān)督，這又不可避免產(chǎn)生代理成本，如果這個代理成本大于實施委派會計制帶來的收益，這個委派制可以判定為無效。所以，要有效地實行會計委派制度，必須采用有效機制控制代理成本。
　　
　　二、會計委派制度的代理收益
　　
　　1、會計委派制有利于強化會計監(jiān)督，提高會計信息質(zhì)量。在現(xiàn)行的會計管理體制下，會計人員由于歸所在單位管理，其切身利益與本單位密切相關(guān)，單位領(lǐng)導(dǎo)可以直接左右會計人員的人事變動和經(jīng)濟利益，因而無法有效實施監(jiān)督權(quán)。實施會計委派制后，委派會計人員受企業(yè)集團的直接領(lǐng)導(dǎo)，在工作上對企業(yè)集團和下屬企業(yè)雙重負(fù)責(zé)，人事關(guān)系和薪酬管理不再受下屬企業(yè)的制約，企業(yè)集團領(lǐng)導(dǎo)權(quán)與會計監(jiān)督權(quán)分離，保障了會計人員依法行使職權(quán)。同時，會計信息由有監(jiān)督權(quán)的委派會計人員提供。信息質(zhì)量得到保障。
　　
　　2、會計委派制有利于改善企業(yè)經(jīng)營管理水平，為企業(yè)集團決策提供可靠依據(jù)。未實行會計委派制之前，下屬企業(yè)上報的會計報告或多或少地?fù)竭M(jìn)了下屬企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的主觀意見，謊報、虛報收支的現(xiàn)象時有發(fā)生，企業(yè)集團通過匯總的會計資料不能全面、真實地掌握整個單位的經(jīng)營狀況。實行會計委派制后，各下屬企業(yè)會計人員受企業(yè)集團的委派，對企業(yè)集團負(fù)責(zé)，能夠準(zhǔn)確、及時、真實地將各下屬企業(yè)的財務(wù)收支情況、資金使用情況、生產(chǎn)經(jīng)營情況等通過財務(wù)機構(gòu)向企業(yè)集團領(lǐng)導(dǎo)匯報，使管理層能夠及時、準(zhǔn)確、全面地掌握整個單位的經(jīng)營情況，從而做出正確的經(jīng)營決策，改善企業(yè)經(jīng)營管理水平。
　　
　　3、會計委派制有利于提高會計人員素質(zhì)，加強會計隊伍自身建設(shè)。實行委派制后，企業(yè)集團會計委派部門重視提高會計人員的素質(zhì)，選拔具有真才實學(xué)的會計人員，通過考試、考核競爭上崗。并對委派人員的工作業(yè)績進(jìn)行嚴(yán)格考核，促使其嚴(yán)格按照財政法規(guī)、財務(wù)制度進(jìn)行會計核算和監(jiān)督，并通過一系列有效措施及時清除那些不合格人員，優(yōu)勝劣汰，使會計人員素質(zhì)和業(yè)務(wù)水平不斷提升并保持良性的循環(huán)狀態(tài)。會計管理機構(gòu)定期對會計人員進(jìn)行培訓(xùn)，促進(jìn)會計人員職業(yè)道德建設(shè)，提高會計隊伍整體素質(zhì)。
　　
　　三、運用有效機制，控制會計委派制度的代理成本
　　
　　在委托代理關(guān)系中，委托人有可能只知道代理人的能力。而不知其努力水平。委托人總是希望通過各種方式來監(jiān)督和激勵代理人，使之盡其所能，為委托人謀取最大利益。這種問題往往會給委托人帶來代理成本，要控制代理成本，必須有效地建立三個機制：激勵機制、監(jiān)督機制和制約機制。激勵機制通過代理人在更大程度上與委托人分享經(jīng)營成果，有效地將委托人與代理人的利益聯(lián)系起來，從而能夠努力實現(xiàn)委托人的利益，而不是單純地追求個人利益。監(jiān)督機制指企業(yè)所有者自身或委托外界對經(jīng)營者的經(jīng)營過程、經(jīng)營成果進(jìn)行監(jiān)察。制約機制指建立合約，當(dāng)代理人利益與委托人利益有悖時委托人對代理人實施懲罰。激勵機制是動力，監(jiān)督機制是手段，制約機制是壓力，三者相輔相成，缺一不可，才可有效地控制企業(yè)的代理成本。
　　
　　1、激勵機制。目前企業(yè)集團對委派會計人員的考核激勵機制存在兩個極端：一是完全歸口企業(yè)集團管理。下屬企業(yè)效益的好壞與財務(wù)人員利益無關(guān)，這樣能保證集團會計核算和資金控制的順利進(jìn)行，嚴(yán)格執(zhí)行與集團一致的企業(yè)制度、提供高質(zhì)量會計信息和有效實施監(jiān)督，但可能弱化財務(wù)服務(wù)于下屬企業(yè)的職能，不利于實際工作的開展。二是完全歸口下屬企業(yè)管理，下屬企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)班子決定委派會計人員的一切收入。在這樣的體制下，委派會計人員可能完全被下級企業(yè)所同化，缺乏獨立性，不利于控制費用開支，更不利于企業(yè)集團政策和制度的貫徹執(zhí)行，但有利于下屬企業(yè)工作的開展，即強化了財務(wù)的服務(wù)職能，弱化了其監(jiān)督作用。這始終是一個兩難選擇。
　　委派會計人員的激勵考核，很多學(xué)者提出了不同的建議。如王殿龍認(rèn)為我國的財務(wù)總監(jiān)職能大體可以分為以下四個方面：公司層面的職責(zé)、部門層面的職責(zé)、常規(guī)性的會計管理職責(zé)和常規(guī)性的財務(wù)管理職責(zé)，我們著眼于企業(yè)集團會計委派，與財務(wù)總監(jiān)考核有所不同，我們認(rèn)為委派會計人員的考核從以下三個方面人手：(1)常規(guī)會計業(yè)務(wù)：進(jìn)行常規(guī)會計業(yè)務(wù)、資金管理。(2)常規(guī)財務(wù)管理：負(fù)責(zé)財務(wù)預(yù)算、決算，內(nèi)控建設(shè)，財務(wù)分析。(3)財務(wù)戰(zhàn)略管理：負(fù)責(zé)財政、稅收、會計、國資監(jiān)管的經(jīng)濟政策研究，提出有利政策建議。
　　以上三個方面既包含監(jiān)管職能和服務(wù)職能，也能參與企業(yè)管理。其中，第三個方面財務(wù)戰(zhàn)略管理在考核中的比重要重于其他兩個方面，這是因為前兩個職能是作為會計職責(zé)的常規(guī)方面，比較容易做到，而財務(wù)戰(zhàn)略管理必須在深入研究企業(yè)狀況和相關(guān)經(jīng)濟政策的前提下才能實現(xiàn)，如爭取到有利的稅收條件、獲得不同渠道的研發(fā)資金等等。這樣企業(yè)集團和下屬企業(yè)獲得經(jīng)濟效益，委派會計人員由于得到較高的考核分?jǐn)?shù)而獲得與之掛鉤的物質(zhì)利益與精神獎勵。考核打分采用企業(yè)集團會計委派部門為主，下屬企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)層為輔的方式。這種考核激勵方式使委派會計人員的利益、下屬企業(yè)的利益、企業(yè)集團的利益達(dá)到一致，有利于降低代理成本。
　　
　　2、監(jiān)督機制。企業(yè)集團作為委托人對委派會計人員可以采用多種監(jiān)督相結(jié)合的方式。(1)企業(yè)集團會計委派部門作為委派會計人員的直接業(yè)務(wù)管理部門，監(jiān)督委派會計人員的日常業(yè)務(wù)，監(jiān)督方式可以采取業(yè)務(wù)往來監(jiān)督、資金管理中心監(jiān)督、會計規(guī)范檢查監(jiān)督等多種形式。(2)企業(yè)集團內(nèi)部審計部門在年度內(nèi)部審計中對委派會計人員進(jìn)行檢查。(3)會計師事務(wù)所和其他社會監(jiān)督。加強社會審計力量，聘請會計師事務(wù)所對下屬企業(yè)年度報表進(jìn)行審計。在其他社會監(jiān)督上，作為政府職能部門的財政、審計、稅務(wù)部門電會定期或不定期對各單位進(jìn)行審計。采用多種監(jiān)督審計后，要對審計情況進(jìn)行跟蹤監(jiān)督，并將審計結(jié)果曝光，對查出問題依法嚴(yán)肅處理，既對有關(guān)責(zé)任人進(jìn)行處罰，又對會計人員違反會計法規(guī)的行為進(jìn)行追究，將典型案例公之于眾，既起到敲山震虎的作用，也是提高會計人員素質(zhì)、防治會計作假的有效手段。
　　
　　3、制約機制。實行會計委派制后，對委派會計人員的制約管理就更加重要，而各項管理制度的建設(shè)和貫徹是制約機制的核心。(1)建立選拔聘用制度，對委派會計人員的任用標(biāo)準(zhǔn)和任用程序做出規(guī)定。(2)建立崗位責(zé)任制度、業(yè)務(wù)考核制度和激勵約束制度；作為選派、續(xù)聘、晉級和表彰的依據(jù)。(3)建立回避和定期輪崗制度。委派會計人員與企業(yè)高管之間沒有利益關(guān)系，在一個單位工作滿一定時間的會計人員將委派到另一個單位從事會計工作，并實施離任審計。(4)建立定期報告和重大事項報告制度。委派人員應(yīng)每半年作一次工作總結(jié)，以書面形式上報管理機構(gòu)，遇到重大事項及時上報。(5)建立競爭和淘汰制度。對委派人員的選拔要實行競爭上崗，對不能勝任工作的要予以淘汰。(6)建立檢查制度。會計管理機構(gòu)應(yīng)定期或不定期地到各受派單位進(jìn)行檢查，以便發(fā)現(xiàn)問題，及時解決。(7)繼續(xù)教育制度。加強對委派會計人員的后續(xù)管理，從制度上保證會計委派制工作的順利開展。
　　
　　四、結(jié)束語
　　
　　企業(yè)集團內(nèi)部會計委派制是一個系統(tǒng)工程，其理論依據(jù)有產(chǎn)權(quán)理論、契約理論、內(nèi)部控制人理論等等，我們僅從委托代理理論對會計委派制作了相關(guān)的分析，得出的結(jié)論是：在現(xiàn)有框架范圍內(nèi)，內(nèi)部會計委派制還存在很多問題，如果能采取有效機制，使代理成本小于代理收益，會計委派制可以在企業(yè)集團內(nèi)發(fā)揮積極作用。
　　
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