淺談融資性質(zhì)分期收款銷售商品的會(huì)計(jì)處理

【摘 要】 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》對(duì)于具有融資性質(zhì)分期收款銷售商品的收入確認(rèn)方式、確認(rèn)時(shí)間、確認(rèn)金額有著不同的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致企業(yè)財(cái)會(huì)人員計(jì)算工作更加復(fù)雜、所得稅核算更加繁瑣。如何進(jìn)行規(guī)范化的會(huì)計(jì)處理，需要財(cái)會(huì)人員具備更高的業(yè)務(wù)素質(zhì)。

【關(guān)鍵詞】 融資性質(zhì) 分期收款 會(huì)計(jì)處理 收入確定

Abstract ： The paper mainly discusses the accounting of financing nature installment payment selling goods.

分期收款銷售商品是指在較長的時(shí)間內(nèi)按合同規(guī)定期限分期收取貨款的銷售方式，是現(xiàn)代企業(yè)使用的一種重要促銷手段。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《企業(yè)所得稅法》對(duì)于融資性質(zhì)分期收款銷售商品的收入確認(rèn)方式、確認(rèn)時(shí)間、確認(rèn)金額有著不同的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，導(dǎo)致企業(yè)財(cái)會(huì)人員計(jì)算工作更加復(fù)雜、所得稅核算更加繁瑣。

財(cái)會(huì)人員需要對(duì)會(huì)計(jì)處理和增值稅處理進(jìn)行規(guī)范化，既要符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)范，又要符合《企業(yè)所得稅法》要求，才能保證企業(yè)穩(wěn)定經(jīng)營，保持企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

1.收入確定的相關(guān)規(guī)定

分期收款銷售商品作為特殊銷售商品方式，收入確定是會(huì)計(jì)處理和增值稅處理的關(guān)鍵，而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》對(duì)于融資性質(zhì)分期收款銷售商品的收入確認(rèn)方式、確認(rèn)時(shí)間、確認(rèn)金額有著不同的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。

1.1 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的規(guī)定

根據(jù)現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)于具有融資性質(zhì)分期收款銷售，按照應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值作為銷售商品的收入金額。另外，應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款與商品公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算確定的攤銷金額，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用。其中，實(shí)際利率一般按照應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價(jià)格時(shí)的折現(xiàn)率。

1.2 《企業(yè)所得稅法》中的規(guī)定

根據(jù)現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》，分期收款銷售商品，按照合同約定收款日期，以應(yīng)收合同或協(xié)議分期收款的金額確認(rèn)為收入金額，并以此作為計(jì)稅基礎(chǔ)。

2.會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理的不同

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》對(duì)于融資性質(zhì)分期收款銷售商品的收入確認(rèn)方式、確認(rèn)時(shí)間、確認(rèn)金額有著不同的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，必然帶來不同的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理方式。

舉例：甲公司于2010年1月1日采用分期收款方式銷售一套設(shè)備給乙公司，合同約定銷售價(jià)格為10萬元，分5次于每年12月31日等額收款。甲公司適用增值稅稅率為17%，該設(shè)備現(xiàn)銷價(jià)格為8萬元，成本為7.8萬元。

2.1收入確認(rèn)的時(shí)間與金額

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，例子中2010年1月1日，確定收入8萬元。而根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，從2010年到2014年，每年12月31日確定收入2萬元。可以看出，兩者差距10-8=2萬元，而這2萬元，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》認(rèn)為是利息收入，《企業(yè)所得稅法》卻不予確認(rèn)。

2.2增值稅確認(rèn)時(shí)間與金額

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，例子中2010年1月1日，確認(rèn)應(yīng)交增值稅額為10×17%=1.7萬元。而根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，從2010年到2014年，每年的12月31日確定收入2萬元，則確認(rèn)應(yīng)交的增值稅額為2×17%=0.34萬元，一共5×0.34=1.7萬元。可見，增值稅確認(rèn)時(shí)間不一致，而金額相同。這樣會(huì)計(jì)處理會(huì)導(dǎo)致收入金額與應(yīng)交的增值稅額的計(jì)稅金額不同。

3.規(guī)范化的會(huì)計(jì)處理

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)所得稅法》對(duì)于具有融資性質(zhì)的分期收款銷售的收入確定有分歧，影響到會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理，因此，規(guī)范化的會(huì)計(jì)處理是十分必要的。

3.1確定收入金額及其他信息

對(duì)于具有融資性質(zhì)分期收款銷售，最重要的是確定收入金額，可以按照應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值，也就是商品的現(xiàn)銷價(jià)格，作為銷售商品的收入金額。其次，需要確定商品的合同或協(xié)議價(jià)款、每期的應(yīng)收價(jià)款、收入、融資收益、所交稅金等等。

3.2確定實(shí)際利率

實(shí)際利率的計(jì)算可以采用查表法，也可以采用插值法。

3.3計(jì)算當(dāng)期融資收益、已收本金

利用實(shí)際利率法計(jì)算出當(dāng)期融資收益數(shù)額：融資收益=實(shí)際利率×當(dāng)期已收款余額，當(dāng)期已收本金=當(dāng)期已收價(jià)款-當(dāng)期融資收益

3.4進(jìn)行各期會(huì)計(jì)處理

根據(jù)計(jì)算出的融資收益和已收本金，編制各分期的會(huì)計(jì)分錄。

4.舉例說明

根據(jù)本文前面的例題，進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的規(guī)范化示范。

4.1確定收入金額及其他信息

長期應(yīng)收款11.7萬元，確定收入8萬元，融資收益2萬元，銷項(xiàng)稅額1.7萬元，應(yīng)收貨款現(xiàn)值9.7萬元，每期應(yīng)收貨款2.34萬元，每期結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本1.56萬元。

4.2確定實(shí)際利率

根據(jù)公式“未來五年收款額的現(xiàn)值=現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項(xiàng)金額”可以得到：20000×（P/A，r，5）+17000=97000，于是，（P/A，r，5）=4，查表：（P/A，7%，5）=4.1002，（P/A，8%，5）=3.9927，利用插值計(jì)算：r=7%+（4.1002-4）/（4.1002-3.9927）×（8%-7%）=7.93%

4.3計(jì)算當(dāng)期融資收益、已收本金

甲公司融資收益和已收本金計(jì)算表 單位：元

*尾數(shù)調(diào)整

4.4 進(jìn)行各期會(huì)計(jì)處理

根據(jù)上表，甲公司各期的會(huì)計(jì)分錄如下：

4.4.1 2010年1月1日：

借：長期應(yīng)收款100000

銀行存款17000

貸：主營業(yè)務(wù)收入80000

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）17000

融資收益20000

借：主營業(yè)務(wù)成本78000

貸：庫存商品78000

4.4.2 2010年l2月31日：

借：銀行存款20000

貸：長期應(yīng)收款20000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益6344

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用6344

4.4.3 2011年12月31日：

借：銀行存款20000

貸：長期應(yīng)收款20000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益5261.08

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用5261.08

4.4.4 2012年l2月31日：

借：銀行存款20000

貸：長期應(yīng)收款20000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益4092.28

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用4092.28

4.4.5 2013年l2月31日：

借：銀行存款20000

貸：長期應(yīng)收款20000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益2830.80

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用2830.80

4.4.6 2014年l2月31日：

借：銀行存款20000

貸：長期應(yīng)收款20000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益1471.84

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用1471.84

參考文獻(xiàn)：

[1]高海軍.融資性分期收款銷售商品的所得稅會(huì)計(jì)處理[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2009，（5）.

[2]張曉林.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下分期收款銷售方式的會(huì)計(jì)處理及納稅影響[J].會(huì)計(jì)之友，2008，（27）.

（作者單位：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院2008級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)（CPA方向）2班）