關(guān)于建立統(tǒng)一《產(chǎn)品成本核算制度》的幾點(diǎn)認(rèn)識(shí)

摘要：成本核算是會(huì)計(jì)核算方法體系的重要組成內(nèi)容，建立統(tǒng)一的成本核算制度是規(guī)范企業(yè)成本核算行為的重要手段，也是完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系的重要環(huán)節(jié)。制定成本核算制度必須明確其在會(huì)計(jì)規(guī)范體系中的地位，確定其適用范圍，建立完整的制度框架，才能保證成本核算制度有效運(yùn)行。

關(guān)鍵詞：產(chǎn)品成本；成本核算；會(huì)計(jì)規(guī)范

中圖分類號(hào)： F230 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2011）04-0055-03

2010年初，財(cái)政部下發(fā)通知對現(xiàn)行產(chǎn)品成本核算方法有關(guān)問題開展調(diào)研，為制定全國統(tǒng)一的《產(chǎn)品成本核算制度》（以下簡稱《成本制度》）做準(zhǔn)備，這是進(jìn)一步完善中國會(huì)計(jì)規(guī)范的重要過程。成本核算是成本管理工作的重要組成部分，它將企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)按照一定的對象進(jìn)行分配和歸集，以計(jì)算總成本和單位成本。成本核算的準(zhǔn)確與否，將直接影響企業(yè)的成本預(yù)測、計(jì)劃、分析、考核和改進(jìn)等控制工作，同時(shí)也對企業(yè)的成本決策和經(jīng)營決策產(chǎn)生重大影響，因而制定《成本制度》是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求。

一、中國成本核算規(guī)范的發(fā)展

中國成本核算規(guī)范形成初步體系始于改革開放以后，1980年財(cái)政部頒布了《國營工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，開始明確對企業(yè)成本核算的要求，如將“生產(chǎn)費(fèi)用”科目分設(shè)為“基本生產(chǎn)”、“輔助生產(chǎn)”、“自制半成品”、“車間經(jīng)費(fèi)”等科目。1984年國務(wù)院發(fā)布了《國營企業(yè)成本管理?xiàng)l例》，規(guī)定了成本開支范圍、成本核算原則和方法等內(nèi)容，形成了中國第一個(gè)統(tǒng)一的成本管理制度。其后1985年頒布的《會(huì)計(jì)法》中也明確了對成本的要求，由此也可以看到，成本核算越來越受到社會(huì)和國家的重視。1986年為了與《國營企業(yè)成本管理?xiàng)l例》配合，《國營工業(yè)企業(yè)成本核算辦法》出臺(tái)，對企業(yè)成本核算的具體方法和程序作了明確的規(guī)定。這些法律、法規(guī)的頒布實(shí)施，使中國成本管理工作走上了規(guī)范化和制度化的道路，對開創(chuàng)中國成本管理的新局面產(chǎn)生了極大的推動(dòng)作用。此后，全國各部門、各行業(yè)根據(jù)這些法規(guī)，結(jié)合本行業(yè)實(shí)際情況，制定了本行業(yè)成本核算制度，如輕工業(yè)部頒發(fā)的《全國陶瓷工業(yè)企業(yè)統(tǒng)一成本核算規(guī)程》、化工部頒發(fā)的《電石成本核算規(guī)程》等。1993年中國進(jìn)行會(huì)計(jì)改革，成本核算也有了新要求，新會(huì)計(jì)制度規(guī)定不再采用完全成本法，而采用制造成本法。但此后中國沒有再對成本核算進(jìn)行明確的規(guī)范和要求。

二、建立統(tǒng)一《成本制度》的必要性

1．建立統(tǒng)一成本核算制度是完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系的重要組成部分

在2006年財(cái)政部重新發(fā)布了39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，中國已經(jīng)建立了以《會(huì)計(jì)法》為核心，涵蓋道德與技術(shù)規(guī)范兩個(gè)重要方面，較為完整的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，這一體系對規(guī)范會(huì)計(jì)行為、促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展起到了極大的作用。但不可否認(rèn)在現(xiàn)行體系中也存在一定不足，其中之一就是關(guān)于成本核算的要求較少涉及，且零散的分布于有關(guān)具體準(zhǔn)則中，缺乏系統(tǒng)的框架，對企業(yè)進(jìn)行成本核算指導(dǎo)和約束性不足。制定統(tǒng)一的《成本制度》則會(huì)極大改善這一現(xiàn)狀，不僅豐富和完善了會(huì)計(jì)規(guī)范體系，更為企業(yè)成本核算行為明確了方向。下頁圖1體現(xiàn)了增加《成本制度》后會(huì)計(jì)規(guī)范體系的框架結(jié)構(gòu)

2．建立統(tǒng)一成本核算制度是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要手段

會(huì)計(jì)的根本目標(biāo)在于為信息使用者提供與決策相關(guān)的信息，成本核算作為會(huì)計(jì)核算方法體系的重要內(nèi)容也不例外。在中國現(xiàn)階段企業(yè)成本核算過程中，雖然各企業(yè)根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)要求和企業(yè)實(shí)際情況確定了成本開支范圍和成本核算方法，但由于缺乏系統(tǒng)的成本核算規(guī)范，會(huì)計(jì)人員在核算成本過程存在較大的隨意性，嚴(yán)重影響了成本信息的客觀性，進(jìn)而影響了企業(yè)的決策。通過制定統(tǒng)一的《成本制度》則能夠在很大程度上對核算中的隨意性加以限制，同時(shí)也可以增強(qiáng)成本信息的可比性，進(jìn)而提高成本信息的質(zhì)量。

3．建立統(tǒng)一成本核算制度是國際會(huì)計(jì)慣例協(xié)調(diào)的必要環(huán)節(jié)

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的進(jìn)程不斷深入，中國企業(yè)也面臨著日益激烈的國際競爭，由此也產(chǎn)生一系列的貿(mào)易爭端，近年來，一些國家利用反傾銷對中國企業(yè)出口產(chǎn)品進(jìn)行制裁，其中一個(gè)主要原因就是認(rèn)為中國企業(yè)產(chǎn)品成本構(gòu)成不完整，未能將全部成本如人工成本納入成本核算系統(tǒng)，因而取得了成本優(yōu)勢，進(jìn)行實(shí)現(xiàn)價(jià)格優(yōu)勢。通過制定《成本制度》可以更好地規(guī)范成本核算內(nèi)容，并與國際慣例協(xié)調(diào)，減少貿(mào)易摩擦。

三、統(tǒng)一《成本制度》的適用范圍

要建立統(tǒng)一的《成本制度》，應(yīng)必須明確其適用范圍，從而使其發(fā)揮最大效用。按照現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范中對于成本的界定：“成本是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)而發(fā)生的各種耗費(fèi)”，由此可見成本核算既涉及傳統(tǒng)的制造業(yè)，也廣泛涉及現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，任何一個(gè)行業(yè)都有成本核算的必要，只有這樣才能為企業(yè)管理提供相應(yīng)的成本信息。雖然由于不同行業(yè)生產(chǎn)特點(diǎn)、組織規(guī)模存在差異，進(jìn)而影響各行業(yè)其成本構(gòu)成及其核算，但就其成本的本質(zhì)而言是一致的，因而《成本制度》可以根據(jù)成本核算方法體系成熟的制造業(yè)成本核算為依據(jù)建立，其他行業(yè)根據(jù)各自生產(chǎn)的特點(diǎn)遵照執(zhí)行。

四、統(tǒng)一《成本制度》框架

《成本制度》要規(guī)范企業(yè)成本管理的全部內(nèi)容，而成本管理又是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)，在建立統(tǒng)一制度時(shí)必須要確定其基本框架。這一框架應(yīng)包含以下幾方面內(nèi)容：

1．成本基礎(chǔ)管理制度

為保證成本核算質(zhì)量，企業(yè)必須要重視成本核算的基礎(chǔ)工作，沒有健全的基礎(chǔ)工作，成本核算就不能順利進(jìn)行，因而《成本制度》中將建立成本基礎(chǔ)管理制度作為其主要內(nèi)容之一。成本基礎(chǔ)管理制度是開展成本核算，實(shí)施成本管理的基本前提。

成本基礎(chǔ)管理制度應(yīng)明確成本開支范圍和標(biāo)準(zhǔn)；建立健全成本原始記錄、定額等與成本相關(guān)業(yè)務(wù)管理制度。

2．成本核算方法體系

成本信息的生成最終受到成本核算方法的制約，任何一個(gè)企業(yè)都應(yīng)建立一套適合本企業(yè)的成本核算方法，從而確保更加準(zhǔn)確、及時(shí)提供成本信息，以供管理決策之需。但不同成本核算方法會(huì)產(chǎn)生不同的成本核算結(jié)果，由此造成企業(yè)有可能操縱成本數(shù)據(jù)，影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，因而為避免企業(yè)隨意使用成本核算方法，影響成本信息的客觀性，就是會(huì)計(jì)規(guī)范必須解決的問題。針對這一客觀要求《成本制度》中必須形成完備的成本核算方法體系，為企業(yè)進(jìn)行成本核算的方法選擇劃定范圍。

成本核算方法體系是進(jìn)行成本核算具體手段，體現(xiàn)成本成本核算的最終結(jié)果。成本核算方法體系應(yīng)包括成本計(jì)算對象、成本計(jì)算期、成本項(xiàng)目、生產(chǎn)費(fèi)用歸集分配方式和成本計(jì)算方法等。

3．生產(chǎn)費(fèi)用歸集分配方式

企業(yè)在成本形成過程中發(fā)生的各項(xiàng)生產(chǎn)費(fèi)用，必須要通過歸集和分配才能計(jì)入有關(guān)成本，生產(chǎn)費(fèi)用歸集和分配方式的選擇直接影響成本核算的結(jié)果。為保證企業(yè)在選擇生產(chǎn)費(fèi)用歸集分配方式上的科學(xué)性，在《成本制度》中必須明確生產(chǎn)費(fèi)用歸集和分配方式的具體要求。這一內(nèi)容主要包括生產(chǎn)費(fèi)用歸集分配原則、分配標(biāo)準(zhǔn)、分配方法及分配程序等。

4．成本核算業(yè)務(wù)流程

成本核算工作同其他工作一樣也必須講求工作效率，明確成本核算業(yè)務(wù)流程可以保證成本核算工作順利，避免不必要的環(huán)節(jié)，因而《成本制度》中應(yīng)明確成本核算的基本業(yè)務(wù)流程，便于企業(yè)開展成本核算工作時(shí)參照執(zhí)行。成本核算業(yè)務(wù)流程主要說明成本核算期間、成本核算對象、成本核算項(xiàng)目、成本核算方法、成本核算賬戶設(shè)置、成本費(fèi)用歸集分配及完工產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)各項(xiàng)內(nèi)容的關(guān)系及其相互銜接等問題。

5．《成本制度》框架各要素的關(guān)系

建立完善的《成本制度》框架必須明確各內(nèi)容的功能，從而才能準(zhǔn)確把握基本要求。從外在形式上看用于形成企業(yè)成本的原始數(shù)據(jù)進(jìn)入成本核算系統(tǒng)后，受框架內(nèi)容的制約，經(jīng)過系統(tǒng)加工后生成管理所需的成本信息，《成本制度》框架為成本信息生成提供了技術(shù)和質(zhì)量保證。具體表現(xiàn)為：首先成本核算基礎(chǔ)制度為成本核算提供了核算環(huán)境支持，明確了進(jìn)入成本核算系統(tǒng)的信息的基本條件，以對原始數(shù)據(jù)進(jìn)行檢驗(yàn)，即什么樣的數(shù)據(jù)可以用來計(jì)算成本，什么樣的成本被排除在系統(tǒng)之外；其次，成本核算方法體系與生產(chǎn)費(fèi)用歸集分配方式為成本核算提供了技術(shù)支持，決定了原始數(shù)據(jù)的加工方法及最終結(jié)果，即原始數(shù)據(jù)如何轉(zhuǎn)化成成本信息，轉(zhuǎn)化成什么樣的成本信息；最后，成本核算業(yè)務(wù)流程明確了成本核算工作基本順序，提高成本信息的及時(shí)性，確保了成本核算工作效率。《成本制度》框架結(jié)構(gòu)（如圖2所示）。

《成本制度》框架各要素對于企業(yè)成本核算的影響是貫穿始終的，它們相互獨(dú)立，分別從不同方面和角度對成本核算進(jìn)行約束和規(guī)范；它們又相互作用，相互促進(jìn)，將成本核算聯(lián)結(jié)為一個(gè)整體。

五、關(guān)于建立《成本制度》幾點(diǎn)建議

制定統(tǒng)一的《成本制度》已經(jīng)成為會(huì)計(jì)業(yè)界規(guī)范企業(yè)成本核算的共識(shí)，但在制定制度過程中我們必須注意制度的全面性、適用性、前瞻性和系統(tǒng)性等問題，只有這樣才能保證形成的制度真正發(fā)揮效用。

1．提高《成本制度》的全面性

成本核算不是特定行業(yè)的管理要求，任何企業(yè)都涉及成本核算，因而在制定制度時(shí)必須考慮各行業(yè)成本核算的特點(diǎn)和要求，盡量避免以偏概全，使《成本制度》真正在各行業(yè)起到統(tǒng)一的引導(dǎo)與規(guī)范作用。

2．增強(qiáng)《成本制度》的適用性

成本核算由于涉及內(nèi)容廣泛，造成工作環(huán)節(jié)極其復(fù)雜，但成本信息又具有明顯的時(shí)效性，因而在制定制度時(shí)必須考慮成本核算工作的效率，盡量保證成本核算方法明確、簡潔、易于操作，使《成本制度》在規(guī)范成本核算過程中更加高效適用。

3．注重《成本制度》的前瞻性

成本核算必須滿足企業(yè)的管理要求，而隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展變化，新的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)不斷出現(xiàn)，企業(yè)管理要求也不斷發(fā)生更新，成本核算也要與此相適應(yīng)，這就要求制定制度時(shí)必須考慮經(jīng)濟(jì)發(fā)展和管理要求提高的基本趨勢，以保證《成本制度》長期有效，避免經(jīng)常性修訂。

4．完善《成本制度》的系統(tǒng)性

成本核算最終成果體現(xiàn)為成本信息，成本信息不僅受成本制度的約束，也要遵守相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)范的要求，《成本制度》作為會(huì)計(jì)規(guī)范的重要組成部分，必須要與其他會(huì)計(jì)規(guī)范相適應(yīng)，這就要求制定制度時(shí)必須考慮其他規(guī)范的有關(guān)規(guī)定，避免重復(fù)或存在不一致地方，保證《成本制度》與其他法規(guī)構(gòu)成完善的會(huì)計(jì)規(guī)范系統(tǒng)。

參考文獻(xiàn)：

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Some Reflections on Establishment ofUnified “Product CostingSystem”

ZHANG Xue-yi，CHANG Hong

（HeilongjiangBayiAgricultural University College ofEconimics Management，Daqing 163319，China）

Abstract: Costing is a content of accounting system，establish the unified costing system is very important to manage enterprise cost accounting，but also is the main section for perfecting the accounting standard system.Formulate the costing system must clarify these question: the position in the accounting standard system，applicable scope，the costing framework，those are assures for cost accounting system operation.

Key words: product cost； costing； accounting standard[責(zé)任編輯 陳麗敏]