WTO視角下的我國出口退稅制度的完善與發展＊

王海峰

（上海社會科學院法學研究所，上海200020）

2007年2月，美國和墨西哥先后就中國出口補貼向世界貿易組織（WTO）提出磋商請求，最后，事情以中國政府宣布終止相關法規的效力而得以告終。作為WTO成員方，中國在制定及實施出口退稅制度時，必須遵循WTO的制度規范，否則就會引起貿易爭端。因此，全面理解WTO的相關規定是完善我國出口退稅制度的前提條件。

一、WTO關于出口退稅的制度規范

在開放經濟條件下，一國的稅收管轄權原則包括生產地原則（或來源地原則）和消費地原則（或目的地原則）。由于不同稅收管轄權的存在，國內商品稅領域會存在重復征稅的問題。為了協調各國的稅收管轄權，使出口商品以不含稅的價格進入國際市場，實現跨國流動商品在國際市場上的公平競爭及國家間的稅收公平，出口退稅制度已經成為各國認可或實施的一種稅收政策。

為了防止各成員方濫用出口退稅制度，從而使出口退稅制度演變為一種不合理的貿易壁壘，WTO對成員方對如何規范及實施出口退稅制度做了較為系統的規制。

（一）采納目的地原則邊境稅調整政策，促進商品的公平競爭

“邊境稅調整”是旨在避免遺漏征稅或者雙重征稅的國內稅收措施。在WTO體制下，各成員方可以在規制范圍內采取邊境稅收調整措施：其一是對本國用于出口的產品免于征收國內稅，即實行出口退稅；其二是對進口到本國的外國商品征收與本國用于國內消費的產品相同的國內稅。

“邊境稅調整”包括來源地原則邊境稅調整和目的地原則邊境稅調整。經濟學的研究表明，如果各國國內商品稅法實行單一稅率，而且匯率可以隨意調整，那么無論統一實行哪種稅收管轄權原則，都不會影響各國按照比較優勢確定國際分工；如果各國國內商品稅法采用多種稅率，并且對同一種商品各國規定的稅率差異很大，那么統一實行目的地原則，則比較有利，可以使各國的比較優勢得以充分發揮。因此，WTO采納了目的地原則邊境稅調整政策，即完全或部分地實行目的地原則的財政措施，使出口產品部分或全部免除對出口國在國內市場銷售給消費者的類似國內產品征收的稅，以及在進口國對出售給消費者的進口產品部分或全部征收與類似國內產品有關的稅。例如，GATT第3條規定：“一締約國領土的產品輸入到另一締約國時，不應對它直接或間接征收高于對相同的本國產品所直接或間接征收的國內稅或其他國內費用?！盙ATT第6條也涉及相關規定：“任何締約方的產品進入另一締約方后，不能因為其被免征或返還相同產品在出口國境內消費時所繳納的稅費，而被課以反傾銷稅或反補貼稅?！?/p>

（二）以SCM協議為依據，實行間接稅退（免）稅標準

出口退稅制度涉及一國政府向出口企業退還或免除某類稅收的相關問題。如果政府對出口退稅制度運用不當，很可能就構成《補貼與反補貼措施協議》（SCM協議）項下的“可申訴補貼”，甚至是“禁止性補貼”，因此，WTO對于出口退稅制度的規范主要集中在SCM協議項下。

根據SCM協議注釋1和附錄1（g）項的規定，WTO成員方對出口產品已征國內間接稅的，可以在實際收繳稅額內予以退還，這一行為不應被視為補貼。依據SCM協議注釋58的規定，間接稅的稅種包括增值稅、消費稅、銷售稅、營業稅、印花稅和特許經營稅等除直接稅以外的所有稅收及進口費用。

SCM協議附錄2第1節又進一步明確了間接稅的退稅范圍，指出間接稅的退稅范圍包括對在產品生產過程中直接或間接使用的“生產投入物”或“服務”征收的前期間接稅（prior stage indirect taxes），并在腳注61中對“生產投入物”作出解釋，即為了得到出口產品而在生產過程中使用的已合并到最終產品中的原材料、燃料、生產過程中使用的石油以及催化劑等。

綜上，出口退稅只能針對商品在一國國內生產、流通環節應征或已征的間接稅實行退免。因此，出口貨物退（免）稅額只要不超過已征或應征的間接稅，就不是出口補貼，這是完全符合WTO規定的。

（三）以稅收中性為原則，禁止“少征多退”的變相出口補貼行為

SCM協議項下的補貼包括禁止性補貼、可申訴補貼和非專向性不可訴補貼。其中，禁止性補貼分為出口補貼和進口替代補貼兩種類型：前者指法律上或事實上以出口實績為條件而給予的補貼；后者則是以使用國產貨物為條件而給予的補貼。根據SCM協議的規定，各成員方必須全面取消禁止性補貼，而不論該補貼措施是否對其他成員方造成損害或損害威脅。

為了進一步細化出口補貼的規定，SCM協議附件1“出口補貼例示清單”詳細列舉了12項禁止性出口補貼措施，其中出口退稅是否構成出口補貼的條件是：對出口商品生產和銷售的間接稅免除或退還超過對用于國內消費同類商品的生產和銷售所征收的間接稅構成出口補貼，若不超過則不屬于出口補貼。

值得注意的是，SCM協議對進口替代補貼并沒有像出口補貼那樣提供一個例示清單，但進口替代補貼的形式與出口補貼的形式基本上是類似的。因此，筆者認為，進口替代型的出口退稅制度也應被視為禁止性補貼，且不論退稅額是否超過已征或應征間接稅。此類出口退稅制度實際上是針對“假出口”而非“真出口”的產品實施的，例如對在國際招標中中標的國內產品，視同出口予以退稅的制度；銷售“以出頂進”的國產貨，視同出口而實行抵、退稅的辦法；在實行生產型增值稅的國家對采購國產設備的企業可以部分或全額退還該設備已繳增值稅的制度等。

綜上，在稅收中性原則的指導下，SCM協議確立了“征多少退多少、全額退稅”的“零稅率”出口退稅制度，禁止“少征多退”的變相出口補貼行為。雖然“多征少退”的含稅出口偏離“零稅率”理想模式，但SCM協議并不禁止這一行為。換句話說，各成員方對本國出口產品的退稅金額只要不超過該出口產品在國內生產流通過程中所征收的間接稅，該出口退稅制度就是規則內的退稅制度，是符合SCM協議的。此外，進口替代型的“出口”退稅制度也是被SCM協議所禁止的。

（四）關于農產品出口退稅的例外規定

在農產品出口補貼問題上，SCM協議是一般法，《農業協議》（AA協議）為特別法。根據特別法優于一般法的原理，有關農產品出口退稅制度的規范則遵循AA協議的規定。根據AA協議第9條的規定，包括出口退稅在內的農產品貿易中最常見的六種出口補貼措施，必須予以逐步削減。換句話說，AA協議允許各成員方在國內采取出口退稅等出口補貼措施，但要受到各成員方入世削減承諾的約束。因此，一成員方在設計其農產品出口退稅制度時，可以不受“零稅率”的制約，農產品出口退稅額可以超過其在國內已征收的間接稅，但嚴禁超過該成員方入世消減承諾的界限。

二、在WTO規范下我國出口退稅制度存在的問題

作為WTO成員方，我國應當在遵守WTO條約義務的前提下，制定及實施出口退稅制度，以維護我國的外貿利益，促進外貿結構的優化與調整。實踐中，我國出口退稅制度存在以下幾方面的問題，由此導致我國外貿利益受損，同時，也給WTO其他成員方以我國政府操縱出口的口實。

（一）政策“相機性”容易導致出口退稅制度的不合理使用

全國人大至今沒有制定一部針對出口退稅的專門法律。在行政立法層面上，國務院尚沒有針對出口退稅制定專門的行政法規。國務院制定的《增值稅暫行條例》及《消費稅暫行條例》并不是針對出口退稅的專門法規，其僅對出口退稅做了非常原則性的規定。而涉及稅基、稅率、退稅范圍、征管等有關出口退稅的具體制度的則規定于財政部、稅務總局制定的一些部門規章和規范性文件。

由于缺乏專門性法律或行政法規的原則性規定，財政部、稅務總局在出臺某些出口退稅的具體制度時，有時會以某一階段的經濟政策甚至是部門利益為導向，而忽視對該制度與WTO條約義務之間的論證。這些部門規章和規范性文件表現出政策的“相機性”，容易給其他國家以中國政府操縱出口的口實。如2007年2月，美國和墨西哥先后就中國非法出口補貼向WTO提出磋商請求，歐盟、日本和澳大利亞作為第三方加入。美國的磋商請求主要針對全國人大、國務院、中央部委局頒布的16個文件。美國認為，根據這16個文件，中國政府對滿足一定出口實績標準或者購買國內制造的貨物而非進口貨物的企業提供稅收的返還或減免，屬于SCM協議規定的禁止性措施，違反了WTO條約義務。上述16個文件中涉及“間接稅”退稅政策的是《外商投資企業采購國產設備退稅管理試行辦法》。該辦法明文規定，“為鼓勵外商投資企業使用國產設備”，實行全額退還國產設備增值稅（應退稅額=增值稅專用發票注明的金額×適用增值稅稅率）。美國認為，該文件明顯地涉及“進口替代”性質的補貼措施，屬于SCM協議規定的禁止性補貼。在這起磋商案件中，中國明顯處于不利地位，因而及時作出了妥協，從而使案件沒有被提交到專家組進行裁決，這不失為明智之舉。2007年11月20日，中美雙方達成諒解備忘錄，案件最后以中國宣布終止相關法規的效力而得以和解。2008年12月25日，國家稅務總局作出了《關于停止外商投資企業購買國產設備退稅政策的通知》，與之相關的文件及條款同時被廢止，被廢止的主要包括《國家稅務總局關于印發〈外商投資企業采購國產設備退稅管理試行辦法〉的通知》、《財政部國家稅務總局關于出口貨物退（免）稅若干具體問題的通知》第一條、《財政部國家稅務總局關于調整外商投資項目購買國產設備退稅政策范圍的通知》、《國家稅務總局國家發展和改革委員會關于印發〈外商投資項目采購國產設備退稅管理試行辦法〉的通知》、《國家稅務總局關于外商投資企業以包工包料方式委托承建企業購買國產設備退稅問題的通知》等。

從上述案件中，我們可以看出，出口退稅政策頻繁變化且過多注重政策化，是與WTO所倡導的“稅收中性原則”、“公平競爭原則”和“透明度原則”相背離的。我國出口退稅的立法位階較低，穩定性不足，有些并未依照SCM協議給予充分、及時的通知，達不到WTO透明度原則的要求。一些WTO成員方曾提出中國對電信、鞋類、煤炭和造船部門的補貼沒有體現在中國《入世議定書》附件的報告中，“中國高新技術產品出口目錄”中產品的增值稅出口退稅具體政策及“鋼鐵進口替代計劃”的稅收優惠等措施的通知也不完整。1

（二）沒有利用WTO賦予的“零稅率”權利，出口退稅范圍偏小

間接稅的征收與否及征收的范圍與一國商品經濟的發展水平密切相關。在許多發達國家，由于國民收入較高，政府通過征收直接稅便能保證其主要的稅收來源，間接稅在這些國家的稅收來源中所占的比重并不高。在一些以直接稅為主體稅種的發達國家則根本不存在出口退稅的問題，如美國、加拿大等。而在一些經濟較落后的發展中國家，國民收入相對較低，所得稅稅源不足，國家的稅收來源主要依賴間接稅，這就涉及在產品出口時的間接稅退稅問題。與發達國家相比，我國的稅收來源主要依靠間接稅，間接稅的征收范圍較廣、征收比重過高，而能得以出口退稅的間接稅僅包括增值稅和消費稅，對于增值稅和消費稅之外的其他間接稅，如營業稅、印花稅、特許經營稅、城建稅和教育附加稅等尚得不到退還，這就抬高了出口產品的成本，影響了企業在國際市場中的競爭能力。

此外，過去長期以來，我國實行的是生產型增值稅，不允許扣除購置固定資產的價款，課稅依據既包括生產資料，又包括消費資料。生產型增值稅對納稅人購進固定資產所含的稅款不予抵扣，產品成本包含了這筆稅金，在退稅金額中也就不包括為生產該產品而外購的固定資產已繳納的稅金,這樣采用同樣稅率的國內商品征收的增值稅金額就會比國外同類商品所負擔的增值稅金額高。目前，世界上實行增值稅的國家普遍選擇消費型增值稅，如歐洲經濟共同體各國全面實行消費型增值稅，發展中國家也大部分采用消費型增值稅。消費型增值稅在征稅時，允許將當期購置的固定資產價款一次全部扣除，課稅依據只限于消費資料，消費型增值稅不在生產環節征收，有利于調動企業生產積極性，可以徹底消除重復征稅帶來的各種弊端。因此，雖然我國將增值稅納入退稅范圍，但與實行消費型增值稅的國家相比，我國出口商品成本仍然偏高。

（三）服務貿易尚未納入出口退稅體系

由于WTO確認出口退稅是促進公平競爭的措施之一，在WTO規則范圍內，各成員方可以采取出口退稅制度，促進本國的對外貿易。因此，在促進服務貿易出口方面，出口退稅制度已成為一些國家所采取的重要舉措之一。從典型國家服務貿易促進政策的經驗來看，當前，國際服務促進政策仍主要是采取服務貿易的退稅方式，所退的是“增值稅和消費稅”。從理論上來看，服務貿易領域“增值稅和消費稅”的退稅仍可以采取貨物貿易的退稅方式，即“先征后退”和“免、抵、退”稅。實踐中，各國普遍采用的是直接“免征”增值稅或消費稅的方式，這是由于此方式簡單易行，可以減少服務貿易“抵”和“退”所牽涉的退稅率問題。

目前，我國增值稅已經涉及到農業、工業、批發和零售業，但服務業僅限于提供加工及修理修配，對娛樂、飲食、旅游、建筑安裝、租賃、金融保險業等普遍采用的是營業稅。我國目前尚未將營業稅征收稅目納入到增值稅的征稅范圍，因此，我國服務貿易尚不能實現出口退稅。

（四）“少征多退”及“多征少退”現象并存

在我國，征退稅率不一致導致的“多征少退”現象與稅收優惠政策造成的“少征多退”現象并存，這與WTO所倡導的“稅收中性”原則是相背離的。從實際情況看，一國對出口商品在國內生產和流通環節實行的各種稅收減免和優惠措施，會使出口商品的實際稅率低于法定稅率。在這種情況下，如果出口國的退稅仍然以法定稅率為依據，會出現“少征多退”的現象，出口退稅演變為一種間接的或變相的出口補貼。我國現行的增值稅出口退稅率總體上是低于法定征收稅率的，不構成授予利益，也就不構成出口補貼，但是，局部的“少征多退”現象仍然存在。這是因為，一方面，我國稅制不完善，各地各行業的稅種、稅率、減免稅名目繁多，部門規章、地方性法規、地方政府規章等規范性文件經常包含對某一類產品臨時或長期的增值稅減免政策，如為了加快開發區的建設，地方政府往往會對在開發區注冊的企業實行增值稅返稅優惠政策；另一方面，國家稅收征管、監控力量仍相當薄弱，管理手段落后，征稅和退稅各成體系，征稅和退稅機關之間缺乏協調和溝通，因此，在部分產品增值稅的實際征收水平遠遠低于按照其法定稅率的征收水平的情況下，退稅機關仍然按法定稅率進行計算其退稅額，從而導致最終增值稅的實際退稅額高于實繳稅額。同時，“多征少退”是我國出口退稅的普遍狀況。雖然我國對出口商品確定了“征多少退多少，不征不退，徹底退稅”的基本原則，但這一原則在具體實施中并未得到完全貫徹，大部分出口商品的退稅率未達到17％。征退稅率不一致，使我國大部分出口商品以含稅價格進入國際市場，降低了我國出口商品的國際競爭力。另外，出口退稅政策對不同貿易方式采取不同的退稅待遇，加重了某類企業“多征少退”的稅收負擔。例如，來料加工與進料加工稅負不同。進料加工采取減稅方式購進原材料，其耗用的國內原材料、加工費按出口貨物退稅率退稅，而來料加工只對工繳費進行免稅，其耗用的國內原材料不能辦理出口退稅。

三、我國出口退稅制度的完善與發展

作為WTO的成員方，我國在完善和實施出口退稅制度時，應更多地立足于全球化的視野，考慮是否可能會違背WTO規則，是否可能授人以柄而引起貿易爭端。出口退稅制度的設計者應熟知和全面理解WTO法律制度，這樣才能使我國的出口退稅制度在不違反WTO法律制度的基礎上，充分保護我國出口產品的國際競爭力。同時，作為國家財稅政策的一部分，出口退稅制度應順應時代的要求，服務于國家宏觀經濟建設。出口退稅制度的調整必須符合國家整體戰略意圖，有所側重地體現國家對外貿易政策和產業政策。因此，“十二五”期間，我國出口退稅的制度完善既要符合WTO規則，又要服務于國家宏觀經濟建設的總體戰略。針對我國出口退稅制度存在的幾個問題，“十二五”期間，我國出口退稅制度的完善與發展可以從以下幾個方面進行。

（一）實行有差別的退稅制度，維持出口退稅率的相對穩定

“十二五”規劃明確了“優化對外貿易結構”、“提高產業核心競爭力”、“建設資源節約型、環境友好型社會”等國家對外貿易政策和產業政策。根據“十二五”規劃的具體要求，我們應在培育出口競爭新優勢的方針指導下，對要素密集性不同的產業實行不同的退稅制度，對產品關聯度不同的行業實行不同的退稅制度，也就是說，應以優化出口結構為指導，實行有差別的退稅制度。具體來說，對機電產品和高新技術產品提高出口退稅率或實行完全出口退稅政策；對少數負外部性很強、壟斷程度很高和“高耗能、高污染、資源性”產品降低出口退稅率甚至取消出口退稅政策；對勞動密集型的高附加值產品適當提高出口退稅率；對容易引發國際貿易爭端的勞動密集型的低附加值產品應逐步降低其出口退稅率甚至取消出口退稅政策。通過對出口退稅率有所側重的調整，逐步調整出口產品的結構，減少資源消耗型和勞動密集型的低附加值產品的出口，引導科技含量高、附加值高、關聯度較大的產品出口。值得強調的是，我們在制定差別退稅制度時，應當在符合WTO基本原則的前提下，以同類產品為標準制定相關退稅制度，而不論該產品的具體來源。

作為刺激出口的一項重要財政政策，短期內運用出口退稅政策刺激出口是可行的。但是，從長期效應來看，只有通過科技創新，才能提高出口產品的技術含量、降低出口產品的生產成本，提高產品的國際市場競爭力。因此，從長期來看，我國要想提升出口水平不能單獨依靠出口退稅制度?！笆濉逼陂g，我們要逐步建立以金融制度、環境制度等一系列制度安排為主導、出口退稅制度為輔助的產業升級和外貿結構優化的制度體系，盡量避免出口退稅制度在出口產品結構導向上的孤軍奮戰，逐步降低出口退稅制度對出口企業的風向標作用。應避免過度擴大出口退稅制度的功效，避免通過頻繁變動出口退稅率來調整出口產品結構，在“十二五”期間，出口退稅率一旦確立之后，應保持一個基本穩定的態勢，五年內不應發生大的變化。這樣既有利于降低稅收管理成本，又有利于出口企業科學合理地進行生產經營決策。

（二）制定《增值稅法》，從生產型增值稅轉變為消費型增值稅，并擴大退稅范圍

修訂后的《增值稅暫行條例》允許納稅人抵扣購進固定資產的進項稅額。2008年12月，財政部、國家稅務總局又以財稅[2008]170號文件下發了《關于全國實行增值稅轉型改革若干問題的通知》，規定從2009年1月起，在全國實行增值稅轉型改革，即從“生產型”增值稅轉變為“消費型”增值稅。“十二五”期間，建議適時開展增值稅立法工作，爭取盡快將《增值稅暫行條例》上升為《增值稅法》，規范增值稅的征納行為，真正實現消費型增值稅的法制化。這主要基于以下幾點考慮。第一，《增值稅暫行條例》在立法中屬于試驗性立法，穩定性不足，隨意性較大，與增值稅在我國稅制中的地位和作用不相適應。第二，通過增值稅立法，將更好地鞏固《增值稅暫行條例》在實施過程中的改革成果，更好地發揮增值稅對整個宏觀經濟的調控作用；同時，增值稅立法也關系到中國稅法整體框架的形成。第三，《增值稅暫行條例》屬于“授權立法”，這是由當時的經濟發展狀況所決定的。鑒于當時的經濟形勢發展很快，全國人大授權國務院制定一系列稅收暫行條例，其中包括《增值稅暫行條例》，以便及時、靈活地調整稅收領域的法律關系。時至《增值稅暫行條例》實施了18個年頭后的今天，增值稅稅制已經逐步趨于成熟和完善，納稅人、基本稅率、征稅范圍等關鍵要素已處于相對穩定的狀態，增值稅立法的條件已經成熟。根據課稅要素法定原則，全國人大及其常委會應收回稅收立法權，將《增值稅暫行條例》上升為《增值稅法》，通過立法的形式固定增值稅的課稅要素，這樣才能使我國的增值稅立法與稅收法定主義保持一致。

此外，我國出口退稅僅限于增值稅和消費稅，其它間接稅無法得以退還。為了降低出口產品的成本，提高產品在國際市場上的競爭力，我國出口退稅的稅種應考慮加以擴大，將特許經營稅、城市維護建設稅和教育附加稅等間接稅納入退稅范圍。

（三）將服務業納入增值稅征收范圍，建立服務貿易的出口退稅制度

為實現我國產業轉型，促進服務貿易的發展，“十二五”期間，服務貿易出口退稅制度的建立將成為重要舉措。2促進服務貿易的發展，需要規范服務貿易的稅收體制，簡化服務貿易企業征稅種類，避免重復征稅。實施國際普遍通用的征收增值稅方式，將營業稅征收稅目納入增值稅的征稅范圍，建立統一的增值稅稅率標準。由于增值稅為中央稅（中央分享比例為75％），營業稅為地方稅，擴大增值稅范圍將對中央、地方財政收入利益分配格局產生較大影響。因此，為了協調中央與地方的財政利益，將服務貿易納入增值稅征收范圍的工作需要分步漸進實施。首先，將交通運輸業和建筑業納入征收范圍，因為這兩項業務一般是貨物和勞務混合銷售，在實踐中適用稅種選擇問題較為突出。其次，將增值稅征收范圍擴大到郵電通信、代理、倉儲、租賃和廣告等大部分服務領域，形成一個相對統一、廣泛的增值稅征收體系。在此基礎上，再將金融、保險、不動產銷售等與貨物交易關系不密切、征管難度較大的服務業納入增值稅征收范圍。

此外，“十二五”期間，在促進與貨物貿易良性互動的發展方向的指導下，服務貿易的重點發展領域包括兩個方面：一是與戰略性新興產業相關聯的服務貿易，如與新一代信息技術、生物、高端裝備制造、新能源、新材料、新能源汽車等相關聯的服務貿易，以促進產業結構升級和經濟發展方式轉變；二是能夠幫助產品更多融入國際供應鏈的服務貿易業，如運輸服務、電信服務、能源服務、金融服務和多樣商業服務。為了優化服務貿易結構，我們在進行服務貿易的出口退稅制度設計時，可以借鑒貨物貿易的差別退稅率的退稅機制，對服務貿易也實行差別退稅率的退稅機制，即對上述兩個重點發展領域的服務貿易業可以實行較高的出口退稅率。

在建立了規范的服務貿易稅收體制后，方可采取減免增值稅的方式來促進服務貿易的發展，并可為出臺更多的服務貿易促進政策奠定基礎。3目前，我國已經對服務貿易稅收制度進行了改革試點。2010年8月11日，財政部發布通知，自2010年7月1日起至2013年12月31日，對注冊在北京、上海等21個中國服務外包示范城市的企業從事離岸服務外包業務取得的收入免征營業稅。在中央的統一部署之下，上海市《營業稅差額征稅管理辦法》已經出臺，目前上海正在考慮60項推進各類服務業發展過程中實行營業稅差額征收的辦法，主要參照了增值稅的征收方式，分別涉及交通運輸業、建筑業、郵電通信業、金融保險業、服務業、文化體育、轉讓無形資產、銷售不動產等服務行業。4這些改革試點將為“十二五”期間改革和完善增值稅收制度和營業稅收制度提供實踐經驗，可促進我國服務貿易出口退稅制度的建立。

（四）遵循WTO制度規范，建立符合WTO條約義務的退稅制度

出口退稅制度的制定應在全面理解SCM協議及我國入世相關承諾的基礎上，對我國出口退稅制度包括各種稅收優惠措施進行全面梳理，并按照SCM協議的規定，將這些退稅措施劃分為規則內的退稅措施及禁止性補貼措施。我國應全面取消禁止性補貼措施，并將之通知WTO相關機構，避免引起貿易爭端。同時，在制定相關制度時,避免出現新的禁止性補貼措施,這就要求制定者應注意兩個方面的問題：第一，不能以進口替代為導向來制定相關的退稅制度；第二，避免出現“少征多退”間接的或變相的出口補貼措施。

此外，在農產品的出口退稅制度設計上，我們應遵循AA協議的相關規定。如前所述，AA協議沒有禁止各成員方對農產品實施包括出口退稅在內的出口補貼措施，只要不超過其入世承諾減讓的范圍即可。因此，各成員方可以按照本國的戰略意圖，對農產品實施政策支持。我國是農業大國，在簽署AA協議時已承諾全面取消出口補貼，即對農產品出口補貼實行“零承諾”制度?！傲愠兄Z”制度并不意味著不可以采取出口退稅制度，而是要求出口退稅額不應超過該農產品在國內已征或應征的間接稅總額。因此，我們在具體設計農產品出口退稅制度時，必須遵守“零承諾”，不能出現“少征多退”變相出口補貼的措施。

作為鼓勵農產品出口一項重要措施,農產品出口退稅政策與貿易發展戰略是緊密相連的。我國在加入世界貿易組織議定書中，就相關的出口退稅政策作出了承諾。在“十二五”期間，對農產品出口退稅制度的調整應立足于減少原料、資源型產品的出口，鼓勵農產品深加工產品的出口。在出口退稅率的設置上，可根據農產品種類不同制定不同稅率，也可以依據農產品國際競爭力的不同設置不同稅率。5具體來說，限制原料、資源型農產品出口，降低其出口退稅率；提高深加工農產品出口退稅率，以鼓勵農產品深加工產品的出口，延長農產品在國內增值鏈條，引導農產品出口向高質量、高附加值的深加工方向發展。

注：

1劉瑛：《SCM協定與我國增值稅退稅措施的關系——從中國被訴的兩起WTO成案談起》，《法學》2008年第6期。

2孫韶華：《“十二五”服務貿易路徑圖初現——服務貿易將成為中國參與世界經濟合作的新平臺》，《經濟參考報》2011年6月3日。

3參見張莉：《“十二五”時期國際服務貿易發展趨勢及我國的對策》，《國際貿易》2011年第1期。

4參見張駿：《服務業能否納入增值稅范圍，利益調整是關鍵》，《解放日報》2011年3月9日。

5燕麗慧：《淺談出口退稅政策對農產品出口的影響》，《現代商業》2011年第2期。