淺議房地產開發企業土地增值稅納稅籌劃

王 英

淺議房地產開發企業土地增值稅納稅籌劃

王 英

所謂納稅籌劃就是納稅者為實現財務利益的最大化，在稅收法律、法規允許或者不禁止的范圍內通過對納稅者的組建、融資、投資以及經營活動和收益分配等財務活動的提前安排與籌劃，在多種納稅方案中做最優化選擇的一系列活動。它的實質是在國家的稅收法律允許的范圍中實現納稅者的賦稅合理化。我國的市場經濟體制正日趨完善，納稅籌劃也隨之成為了企業經營至關重要的組成部分。

一、房地產企業實行納稅籌劃之意義

在我國現行的市場經濟體制中，房地產企業在進行生產、經營項目管理的同時，也面臨很多納稅項目的處理問題。納稅籌劃在客觀方面反映了房地產企業相關稅務活動的現狀，其研究范圍涉及到企業經營的各個方面。在我國社會主義經濟高速發展的時代背景下，國家中央及各級稅務管理部門適時加強了稅收管理工作的法制化進程，并且通過強制性的稅收管理措施對于偷、漏、逃、騙稅等不法行為進行了嚴格的管理和監督。

（一）有利于實現納稅者的財務利益最大化

納稅者通過納稅籌劃，對稅收方案進行比較，選擇負擔較輕的納稅方案，減少自己的現金外流，增加可支配的資金，有助于提升自身的競爭力，進而可以實現更長遠的發展。

（二）有利于提升企業的會計管理與經營管理水平

企業會計管理水平與經營管理水平的三大要素為資金、成本和利潤。而納稅籌劃就是為實現這三大要素的最優安排而提升企業經營管理的水平。

（三）有利于完善稅法，填補漏洞

只有有法可依，才有可能實現法制。盡管納稅籌劃是對不成熟、不完善的法律的挑戰，但是同時亦是納稅者對稅法和相關稅收政策的反饋行為。對政府政策的有效性、正確性以及國家現行稅法的完善性的檢驗。所以，納稅者的納稅籌劃點出了稅制改革與稅法建設中有價值的信息，國家便可以改進相關稅收政策與完善現行稅法，進而使我國稅制建設邁向更高的層次。

（四）有利于增加國家的財政收入

房地產企業進行納稅籌劃，雖然降低了企業的賦稅，但隨著產業布局的趨于合理，還可以促進生產的進一步發展。企業的規模提高了，收入與利潤增多了，整體看來，國家稅收的收入也會同步增長。

二、房地產開發前期的土地增值稅納稅籌劃

地產開發前期的土地增值稅納稅籌劃有利于提升納稅者的自覺納稅意識，遏制偷逃稅等違法行徑。目前，我國土地出讓的形式主要包括：拍賣、招標、協議三種形式，這三種形式是各級政府對儲備的土地使用權進行出讓的主要形式，也是實現地區建設工作的基礎，充分保障了地方財政的收支平衡與政府其他建設工作的資金供給。土地增值稅納稅籌劃是納稅者采用合法的節稅手段，經過研究相關稅收法律，關注稅收的政策變化，合理利用不同國家稅法上的差別與行業間、地域間稅收政策的不同對其經營活動進行提前安排與籌劃，優化選擇納稅方案，以此盡可能減輕賦稅負擔，獲取最大的利益。

（一）合作建房

我國稅法規定，一方出錢一方出地的雙方合作建房，在建成后按照比例分房自用的，要暫免土地增值稅。建成之后轉讓的，需要繳納土地增值稅。企業可利用此政策充分實現雙贏。假設甲房地產公司在A市黃金地段擁有土地一塊，計劃與乙實業公司合作建樓，資金由乙提供，大樓建成后按照比例分房。對乙公司來說，得到的樓不含有土地增值稅，就壓低了購買成本。就算將來處置，也僅就自己這部分納稅。對甲房地產公司來說，若作為辦公用房，無需繳納土地增值稅，能節約大量稅負，減少房地產開發成本，提升自己在市場上的競爭能力。如此便實現了房地產企業和出資方的雙贏。

（二）代建房

所謂代建房即房地產企業代客戶做房地產開發，完成后向客戶收取費用的行為。對房地產來說，盡管得到一些收入，但是一直沒有發生產權的轉移，獲得的收入為勞務報酬。據稅法規定，此為營業稅而不是土地增值稅的征收范疇。若不采取代建房開發方式，那么房地產屬于該企業，銷售時要同時繳納營業稅和土地增值稅。房地產企業可以利用代建房的方式減少負擔，但是前提是在開發之始便能確認最終客戶，做定向開發而避免開發后的銷售時繳納土地增值稅。

三、房地產開發中的土地增值稅納稅籌劃

（一）通過控制住宅的檔次進行納稅籌劃

我國稅法規定，納稅者建筑標準普通住宅銷售，若增值額為超過扣除項目金額，不必繳納土地增值稅。同時，納稅者同時建造標準普通住宅和其他房地產開發的，要分別核算其增值額。不分別核算增值額或者不能準確核算的，其建筑的標準普通住宅不予免稅優惠。此方面納稅籌劃之關鍵在于通過適當減少銷售額或者增加可扣除項目的金額使得普通住宅增值率控制在1/5之內。

（二）合理處理借款利息從而節稅

我國稅法規定，土地增值稅的扣除項包括：1.獲得土地使用權所支出的金額；2.房地產開發的成本；3.房地產開發的費用（三項期間費用）4.與轉讓房產相關的稅款；5.其他扣除項。從業于房地產開發的納稅者可按照1、2項計算的金額的和。通常借款利息應該計入財務費用，屬于開發費用，不能加計1/5扣除。依據《企業會計制度》規定，從業于房地產開發的納稅者，為開發房地產借入資金而發生的借款費用，若在房地產完工前發生，應該計入相關房地產的開發成本。

四、房地產工程開發完成后的納稅籌劃

（一）用利息支出的扣除規定進行納稅籌劃

依據《土地增值稅暫行條例實施細則》的規定，來自財務費用的利息支出，凡是可以按轉讓房地產項目進行分攤且提供相關金融證明的，允許依實扣除，但是最高不可超過按照商業銀行同期同類貸款利率計算之金額。也就是能扣除的房地產開發費用=利息+（取得土地使用權支付的費用+房地產開發的成本）×5%之內。凡是不可按照轉讓房地產項目進行分攤或者提供相關金融證明的，其房地產開發的費用按照獲得土地使用權支付的金額和房地產開發的成本之和的10%以內來計算扣除。也就是扣除的房地產開發費=（獲得土地使用權支付的金額+房地產開發的成本）×10%之內。

（二）用房地產做聯營、投資免稅規定進行納稅籌劃

我國稅法規定，用房地產做聯營、投資，聯營、投資的一方憑土地作價入股投資或者作為聯營條件，把房地產轉讓到所聯營、投資的企業中，可暫免土地增值稅。對聯營、投資企業再轉讓上述房地產的，才要征收土地增值稅。同時，我國《營業稅法》中的相關規定表明，從2003年元月一日起，以不動產投資入股并參與接受投資方，一起承擔投資風險的行為，免除營業稅，投資后轉讓股權的也同樣免除營業稅。

（三）房地產銷售進行時的納稅籌劃——通過代收費并入房價減少稅基

房地產企業在銷售其不動產時，要經常代其它部門來收取一些比如維修基金或城建配套費等費用。當前，納稅者的收取方式有二：把代收費視為房產銷售收入，再并入房價向買方一起收取，或在房價以外向買方單獨收取。站在土地增值稅的角度來分析，這兩種方式有著不同的稅收待遇。依據國家稅務局、財政部的相關規定，對縣級以及縣級以上政府要求房地產企業在銷售時代收的各種費用，若代收費用為記進房價中向買方一起收取的，可以作為轉讓房地產所得的收入而計稅，計算扣除項目金額時可以扣除，但是不允許作為加計1/5扣除的基數。計算增值額的時候也就不允許扣除代收費用。上述規定為企業進行納稅籌劃提供了空間。

綜上所述，隨著我國稅務改革制度的逐步推行，以及現代企業管理理念的發展和完善，我國房地產企業只有在稅法規定的范圍內，對于土地增值稅納稅籌劃的選擇和應用更為科學化、規范化、合理化，才能促進房地產企業財務管理水平和能力的整體提升。

（作者單位：山東華信天地置業發展有限公司）