激勵創新抑或損害公益：避稅方法專利的是與非

文 / 謝黎偉

自從1998年的State Street Bank案確立了商業方法的可專利性之后，美國的商業方法專利獲得蓬勃發展，不但申請和授權數量不斷上升，近年來還出現了一種前所未有的商業方法專利——避稅方法專利（tax strategy patent）。所謂避稅方法專利，簡而言之，是指有助于合法地減少納稅人的納稅額或者延遲納稅時間的方法的專利。1. 其他類似的英文表達還有“tax patent”、“tax planning patent”、“tax shelter patent”，其含義基本相同，本文將之譯為“避稅方法專利”。這種新型商業方法專利的出現牽涉到專利法和稅法的一系列問題，涉及激勵創新與促進公共福利、維護稅負公平等公共政策的沖突和協調難題，受到美國各界人士的廣泛關注和激烈爭論，對其褒貶不一、觀點各異。本文力圖展示有關避稅方法專利爭議的焦點以及美國各界對其所持的立場，并分析避稅方法專利的影響和發展趨勢。

一、商業方法專利的新類型：避稅方法專利的產生和興起

最早授權的避稅方法專利可以追溯到1992年，當年美國專利商標局（簡稱USPTO）批準了一項名為“為醫療保健提供融資、分析和管理的系統”的專利2. 美國專利號No. 5, 136, 502。，該專利使用計算機系統管理退休者的醫療保健基金，并通過其運作來減少納稅額。但避稅方法專利的快速發展則是在商業方法專利（business method patent）被認可之后。在1998年之前，美國法院長期奉行“商業方法例外”原則，將商業方法排除在專利領域之外。1998年美國聯邦巡回上訴法院（以下簡稱CAFC）在State Street Bank案中推翻了“商業方法例外”原則，指出商業方法同其它發明一樣，只要滿足專利法規定的授權標準，就可以授予專利權，由此確認了商業方法的可專利性。3. State Street Bank and Trust Co. v. Signature Financial, Inc., 149 F.3d 1368 (Fed. Cir, 1998）該案的判決為商業方法專利的發展掃清了法律障礙，也為避稅方法專利的發展開辟了通路。在此之后，為了受理與審查日益增多的避稅方法專利申請，USPTO專門在商業方法專利的705分類下設立“36T”小類，將避稅方法專利納入其中。有關統計數據顯示，截至2011年6月，USPTO共批準了148項避稅方法專利。另外還有162項避稅方法專利申請尚在審查之中。4. USPTO. http://www.uspto.gov/patft/index.html.從數量上看，在數以萬計的專利申請中，避稅方法專利數量顯得微不足道。因此起初并不引人注目，直到2006年的一起專利侵權訴訟案的發生，避稅方法專利才開始受到各界廣泛的關注。該案原告Wealth Transfer Group公司擁有一項名為“設立和管理以股票期權為基礎并由委托人持有的年金信托”的專利（establishing and managing grantor retained annuity trusts that are funded by nonqualified stock options，簡稱SOGRAT專利），SOGRAT專利通過納稅人將其股票期權轉移給其家庭成員，從而達到減少繳納遺產與贈與稅的目的。2006年1月，Wealth Transfer Group公司起訴Aetna的首席執行官John Rowe，訴稱John Rowe侵犯其擁有的SOGRAT專利。5. Wealth Transfer Group, LLC. v. Rowe, No.06CV00024, 2006 WL434187 (D.Conn. 2006).此案一出，一石激起千層浪，立即引起稅務界人士關注，因為他們普遍認為“委托人持有的年金信托”（grantor retained annuity trusts，簡稱GRATs）是一種業內廣泛采用的減少納稅人繳納遺產與贈與稅的方法，在業內已是司空見慣，SOGRAT專利只是采用股票期權的形式而已，不足為奇。因此該方法被授予專利權出乎眾人意料。該案的雙方當事人最終于2007年3月達成和解協議，不過和解協議內容未對外公開。雖然該案中法院未對避稅方法專利的有效性做出判決，但由此開始引起各界人士對避稅方法專利的激烈爭議和討論。

二、激勵創新抑或損害公益：對避稅方法可專利性的爭論

焦點之一：避稅方法能否滿足專利“三性”及充分公開要求?

美國專利法規定，一項發明若要獲得專利，必須具備新穎性、實用性和非顯而易見性，并且發明申請人必須公開其發明內容。這些規定意在防止他人侵占公共領域，將公共信息資源據為己有，阻礙人們對公共知識的共享和交流，同時，鼓勵有創造性的發明的產生。因此，避稅方法若要獲得專利保護，毫無疑問也需要符合“三性”要求。從理論上講，專利法的“三性”要求可以過慮掉那些通常的、廣為人知的避稅方法，確保只有滿足“三性”要求的避稅方法獲得專利保護。6. Hearing on Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, 109th Cong. p.60 (2006).但避稅方法專利的反對者認為，避稅方法專利的實用性審查令人懷疑，這是因為，盡管USPTO對審查員進行了稅務知識的培訓，但要求審查員的知識能夠趕上頻繁變化的稅法和稅收規則恐怕是一種不切實際的奢望，而按照工作程序，審查員也不會和稅務機關討論專利申請的實用性問題。所以，在避稅方法專利審查過程中，審查員只能依靠其掌握的有限的稅務知識和現有技術資料來對專利申請的實用性做出判斷。在此情形下，實用性的判斷實際上往往依賴于申請人所宣稱的有用效果。在這樣的條件下授予專利權，顯然使實用性審查形同虛設。再者，其他類型的發明依據的是永恒的自然法則，大多數商業方法專利也是建立在穩定的經濟規律的基礎上，而避稅方法專利依賴的是不斷變化和更新的稅法和稅收規則，所以很多避稅方法專利的實用性是短暫的，在專利有效期限屆滿之前就已經失去了效用。如果授予此種避稅方法20年的專利保護期，無疑是專利制度的負擔【1】。另外，專利申請的新穎性和非顯而易見性的判斷又與現有技術的檢索息息相關，能夠檢索到的現有技術的數量與專利授權的難度成正比，在避稅方法專利的審查中，現有技術的檢索也是一個難題。稅務界的現有技術通常體現為稅務顧問與客戶之間的秘密協議，納稅申報也不對外公開，這類信息也受到稅法的保護，甚至不少在稅務界廣泛使用的避稅方法和技巧也無法體現在公開出版物上。這就給現有技術的檢索造成很大困難。加之專利審查員稅務專業知識有限，因此容易做出錯誤的判斷，對不符合“三性”要求的避稅方法授予專利。7. AICPA, Analysis and Legislative Proposals Regarding Patent for Tax Strategies. p.11(2007).當然，這種狀況也并非避稅方法專利所獨有，任何新型專利的出現都會遭遇類似的尷尬，隨著現有技術數據庫的完善和審查經驗的積累，這種狀況將會改善。但鑒于避稅方法的非公開性，徹底解決此難題顯然并非易事。

焦點之二：避稅方法專利是激勵創新還是損害公益？

眾所周知，專利制度通過授予發明人在一定期限內的排他性權利，以補償發明人的投資成本并獲取相應利潤，激勵人們從事智力創造和發明創新。與此同時，增加社會知識財富，促進技術交流和傳播，促進社會公共福利。正如美國憲法所言，授權國會制定專利和著作權法的目的在于：“通過賦予作者和發明者一定期限的對其作品和發明的排他性權利，以促進科學和實用技藝的進步。”8. U.S. Constitution. art. 1, § 8, cl.8.避稅方法專利的出現無疑會激勵人們探尋新的減少稅收負擔的方法，為納稅人謀求更大利益，并促進行業的競爭和發展。避稅方法專利的擁護者認為，在缺乏避稅方法的專利保護時，稅務業者將只會去開發那些能從其客戶收回投資成本的避稅方法，而且不會向其競爭者公開其避稅方法，與此相反，如果存在避稅方法專利保護，他們就會去開發成本更為高昂也更為復雜的避稅方法，促進避稅方法的創新。9. Hearing on Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, 109th Cong. p.25-26 (2006) (testimony of Richard S.Gruner, Professor of Law, Whittier Law School).但批評者指出，避稅方法專利不同于其他發明專利，例如，在化學和醫藥行業，開發新產品投資巨大而復制新產品的成本低廉，如果缺乏專利保護，必然會挫傷對新產品的投資熱情，導致研究和開發資金匱乏，影響行業的創新和發展。而避稅方法的發明需要的是高度的專業知識，對資金的依賴度不高，大多數避稅方法的開發和實施成本微不足道，因此幾乎不存在彌補發明成本的問題【2】。

批評者還認為，稅法的目標是確保納稅人更有效地遵從稅法，增加政府的稅收收入，為公共開支積累資金。避稅方法的專利化將使其以公開信息的形式在更大的范圍內傳播和使用，這將減少政府的稅收收入，導致專利法和稅法目標的沖突和對立。不過，支持者認為對此不必過慮，因為美國“專利法”第112條要求發明內容公開，這使得偷漏稅方法等所謂“進攻性避稅方法專利”（abusive tax patent）的發明人不會去申請專利，因為這樣會引起稅務機關的警覺和追查，并可能承擔刑事責任。事實上，在美國國稅局（簡稱IRS）對USPRO的專利數據庫進行的檢索中也未能發現與稅務機關明文禁止的偷漏稅方法有關的專利或專利申請。10. Hearing on Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, 109th Cong. p.13 (2006) (statement of Mark Everson, Commissioner, Internal Revenue Service).所以，發明人申請專利的避稅方法是在法律允許的范圍之內，是在行使法律賦予的權利。對此，反對者的回應是，合法的避稅方法稍做修改也可能演化為非法的偷漏稅方法，偷漏稅方法的發展有著相似的模式：首先，某人發明出一個合法的避稅方法；接著，有人對其進一步修改以獲得更多的減稅利益；最后，在此基礎上再做修改，從而越過合法的界限。11. Hearing on Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, 109th Cong. p.18 (2006) (testimony of Mark Everson, Commissioner, Internal Revenue Service).

另外，反對者還認為，避稅方法發明人申請專利的動機與其他專利發明人的動機明顯不同，前者的目的不在于收回發明成本，而是阻止競爭者對某一避稅方法的使用，或者是通過許可使用專利來賺取利潤。這容易誘發“專利怪物”（patent troll） 的出現。給行業造成損害。而且避稅方法專利在期限屆滿時，稅法往往已經發生了很大的變化，這使因專利期限屆滿而進入公共領域的避稅方法無甚價值，難以為新的智力創造活動所用。12. Joint Committee on Taxation, Background and Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, p.21 (2006).

焦點之三：避稅方法的專利化是否有違公平原則？

有關避稅方法專利的爭論也涉及敏感的公平問題。對處境相同的納稅人給予同等的對待，承擔相同的納稅義務，這是稅法的一項基本原則。如果缺乏稅負公平，納稅人將不愿自覺遵守稅法，從而影響稅法的實施效果。避稅方法專利的反對者指出，避稅方法專利的出現威脅了這一原則，它使納稅人處于一種兩難選擇：要么支付專利許可費，使用避稅方法專利而減少納稅；要么不使用避稅方法專利，但要繳納更多的稅款。如此一來，本應繳納同等稅款的納稅人就會因為是否使用專利方法而受到不同的待遇，有違法律的公平原則【3】。避稅方法也可以看作是一種法律方法，授予避稅方法專利權會造成私人對法律的壟斷，剝奪了他人運用法律的權利【4】。但相反的意見認為，只有獲得許可的使用者才能使用專利，其他人則被排除在外，這是所有類型的專利都具有的特征，不應對避稅方法專利過多指責。再者，在避稅方法缺乏專利保護的情況下，發明人將傾向于用商業秘密來保護，這同樣會使只有愿意付費的納稅人才能使用其方法，享受少納稅的利益。因此，不提供專利保護也不必然使所有的納稅人都能利用避稅方法，而只會促使發明人更依賴于商業秘密保護其避稅方法【5】。

有論者指出，避稅方法的提出往往是同行之間互相討論和交流的結果，可以說是眾人智慧的結晶，如果允許某人將它申請專利，然后又向他人收取許可使用費，這公平嗎？還有意見認為，稅務顧問和會計師事務所在為其客戶提供服務時，已經收取了不菲的報酬，足以彌補其在發明過程中的投入成本，如果還允許他們將避稅方法申請專利，從更多的使用者中收取使用費，未免厚此薄彼，對其他專利權人不公。不過也有人反駁道，避稅方法的發明人與其他發明人一樣，有權保護他們的知識財產。如果稅務專家花費大量的時間和精力去開發一個新避稅方法，一旦他向客戶提供他的新方法，其客戶很可能會在實施過程中讓其他稅務顧問或會計師事務所知曉其方法，這樣發明人只能向一個客戶索取報酬，而讓其他人“搭便車”，坐享其成，這同樣是不公平的【6】。

公平問題歷來就是一個聚訟紛紜的問題，什么是公平、如何實現正義，此類討論從未有結論，有關避稅方法專利的公平問題也將同樣如此。

除以上爭議外，避稅方法專利還會遇到執行和監督的困難。由于避稅方法實施的非公開性，專利權人難以知曉其方法是否被使用以及被何人使用，難以尋找使用者和侵權人，所以，即使承認避稅方法專利，也可能在實際上難以實施。這也是反對者攻擊避稅方法專利的一個理由。但支持者爭辯道，這是一個與避稅方法能否授予專利權無關的問題，不足以成為反對的證據。

三、何去何從：美國各界對避稅方法專利的立場和其未來的發展

美國各界對避稅方法專利的態度各異。稅務界人士普遍對避稅方法專利持否定態度。例如，美國注冊會計師協會（簡稱AICPA）認為,避稅方法專利破壞了稅收制度的完整和公正, 有礙對稅收的行政管理，有悖于公共政策。首先，它破壞了國會制定稅法的目的和權威，在納稅人之間產生不公平待遇，威脅稅法的實施。其次，增加了稅收管理的成本，為稅收管理制造了困難和混亂。再次，避稅方法的專利保護并不一定會激勵創新，反而可能阻礙創新。最后，避稅方法專利實質上是將解釋稅法的方法給予排他性的權利，這顯然是不適當的。13. AICPA, Analysis and Legislative Proposals Regarding Patent for Tax Strategies, p.1-9 (2007).稅務界人士也普遍抱怨避稅方法專利使得他們在為客戶提供稅務建議時，不得不考慮是否會侵犯他人專利。給他們開展工作帶來困難。

USPTO則強調，“專利法”第101條規定的可專利客體可做寬泛的解釋，不應排除避稅方法的可專利性。14. Hearing on Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, 109th Cong. p.8 (2006) (statement of James Toupin, Gen. Counsel, U.S. Patent and Trademark Office).而且USPTO并不對專利的實施后果是否符合其他法律的規定負責，事實上，一些其實施違反州法但符合可專利性標準的發明申請也授予專利權，15. 例如美國專利號No..6, 928,960的供斗雞使用的裝置, 美國專利號No. 6,540,609的賭博工具。斗雞和賭博在美國一些州是非法行為。。所以，USPTO不評估避稅方法專利是否符合其他法律規定。在授予避稅方法專利權之后，應由使用者確定該專利是否符合稅法或稅務局的規章。同時USPTO也在為審查員培訓稅務知識，但不會在審查避稅方法專利申請的過程中依靠專利局之外的專家或顧問。16. Hearing on Issues Relating to the Patenting of Tax Advice, 109th Cong. p.8 (2006) (statement of James Toupin, Gen. Counsel, U.S. Patent and Trademark Office)

按照IRS的觀點，它并不參與避稅方法專利的審查工作，避稅方法被授予專利權也不意味著其符合稅法的規定。IRS會定期檢索USPTO的數據庫，以確定是否存在偷漏稅方法這類“進攻性避稅方法專利”。IRS和USPTO在專利審查員的稅務知識培訓和提供現有技術檢索資源方面開展了合作，但并不參與現有技術的檢索工作。17. Hearing on Issues Relating to the Patenting Tax Advice, 109th Cong. p.77 (2006) (statement of Mark Everson, IRS Commissioner).可見，USPTO和IRS都堅持各自的職責，不愿介入其他政府部門管轄的事務，因此在避稅方法專利的問題上，雙方進行全面的合作是困難的。

避稅方法專利的爭議也引起了美國國會的關注。2006年7月，國會眾議院稅收委員會召開了一次有關避稅方法專利的聽證會，聽取有關各方對避稅方法專利的證言和意見。在眾議院2007年提出的專利改革法案中，禁止對“任何旨在減少、削減、延遲繳納聯邦、州或地方稅的計劃、策略、技術或方案”授予專利權，但對法案生效前授予的避稅方法專利不具有溯及力，仍承認其有效性。18. 245 H.R. 1908, 110th Cong. 1st. Sess. (2007), § 10同年參議院提出的專利改革法案中，雖然不少內容與眾議院法案相似，不過并未明確宣布避稅方法不具有可專利性。19. S. 1145, 110th Cong. 1st. Sess. (2007).另外還有一些國會議員提出了禁止或限制避稅方法專利的法案。20. H.R. 2365, 110th Cong., 1st Sess. (2007), S. 681, 110th Cong. 1st Sess. (2007), H.R. 2136, 110th Cong. 1st Sess. (2007).不過迄今為止，這些法案均未正式通過，尚不具有法律效力。可見，美國國會在是否禁止避稅方法專利的問題上仍然意見分歧，尚未取得共識。

美國法院目前尚未直接針對避稅方法專利的有效性做出司法判例。但近年來在判例中對商業方法專利的態度由寬松趨于嚴格。例如在Bilski案中，CAFC放棄了在State Street bank案確立的判斷方法發明可專利性的“有用、具體和有形的結果” 測試法，重申了最高法院判例確立的“裝置或轉化”測試法(machine-ortransformation test)是目前唯一適用的判斷方法發明可專利性的測試法。CAFC由此認為，該案中的對沖期貨交易方法由于不依賴任何裝置實施，也未發生任何物質的轉化，因而否定其權利要求。21. In re Bilski, 545 F.3d 943 (Fed. Cir.2008).該案的判決無疑提高了方法發明的專利授權門檻，增加了方法發明授權的難度。而Comiskey案涉及用強制仲裁解決法律爭議的方法。CAFC指出：“如果一個發明只涉及思維活動，那么它就過于抽象以致不能被授予專利權。”據此，CAFC否定了不借助裝置實施該方法的部分權利要求。22. In re Comiskey, 554 F.3d 967 (Fed. Cir.2009)從上述判例可以看出，避稅方法作為商業方法的一類，也必然受到以上判例的限制。此外，最高法院在2007年的KSR案中，修正了CAFC在應用“教導—啟示—動機”（teaching-suggestion- motivation，簡稱TSM）標準時過于僵化的做法，認為在應用TSM標準時，教導、建議或啟發內容的來源不應僅限于現有技術文獻，還可包括常識和普通技能。23. KSR International Co. v. Teleflex, Inc., 550 U.S. 398 (2007).此案判決提高了非顯而易見性的判斷標準，也為當事人在訴訟中挑戰避稅方法專利的有效性提供了更大的可能性。

由于避稅方法專利橫跨專利法和稅法兩大領域，由此引發許多有別于其他類型專利的棘手問題，引起激烈爭議也就在所難免。總體而言，對待避稅方法專利的態度可以分為兩派：一派是對避稅方法專利持肯定和支持態度。另一派則對其抱否定和懷疑態度，后者中的激進派主張全面禁止避稅方法專利，徹底否定避稅方法的可專利性。而溫和派主張在承認避稅法專利的前提下，對其施加必要的限制，以達到興利除弊的目的。孰是孰非，目前尚無定論。但可以明確的是，在美國國會立法和法院相關判決作出之前，USPTO仍然會繼續批準避稅方法專利，而法院也會在專利訴訟中預先推定避稅方法專利的有效性。但是由于美國法院近年來一系列判例對商業方法專利進行了嚴格的解釋，因此，避稅方法專利申請獲得授權預計將更加困難，而已經授權的避稅方法專利的有效性在訴訟中也將會受到更多的質疑和挑戰。

對我國而言，由于各國稅收制度的差異，避稅方法具有明顯的地域性，美國的避稅方法一般不會在他國申請專利。加之我國專利機關一向對商業方法專利持慎重態度，避稅方法的可專利性在我國更是言之尚早。但美國各界對于避稅方法專利的爭論，無疑可以為我們如何看待和理解此類專利提供有益的借鑒和啟示。對于已經或試圖涉足美國市場的企業來說，因避稅方法專利與其利益攸關，則是一個必須面對的現實問題。這些企業應密切關注美國避稅方法專利的發展動態，防患于未然，避免陷入專利侵權糾紛，同時可以趨利避害，利用避稅方法專利合理避稅，降低企業成本，以更好維護自身利益。

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【2】WILLIAM A. DRENNAN, The Patented Loophole: How Should Congress Respond to this Judicial Invention? [J]. Fla. L. Rev. 2007, 229: 278.

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【5】RICHARD S.GRUNER, When Worlds Collide: Tax Planning Method Patents Meet Tax Practice Making Attorneys the Latest Infringement[J]. J. L. Tech. & Pol'y , 2008, 34: 71-72.

【6】E. DANIEL LEIGHTMAN, Patents on Tax Strategies Protecting Innovation or Inhibiting Advice? [J]. Hous. Bus. & Tax L. J. , 2008, 225: 255-256.