我國企業(yè)的稅收籌劃研究——以營業(yè)稅為例

盛均全 沈淑蓮

一、引言

我國現(xiàn)行營業(yè)稅是對(duì)在我國境內(nèi)從事各種應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人就其取得的營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅是我國地方財(cái)政收入最主要的來源。雖然在新中國建立以后，統(tǒng)一全國稅制時(shí)建立了營業(yè)稅，但當(dāng)時(shí)還不是獨(dú)立的稅種，直到1984年10月對(duì)國營企業(yè)實(shí)行第二步利改稅時(shí)，才把對(duì)商業(yè)、服務(wù)業(yè)營業(yè)收入的征稅從原工商稅中分離出來，使?fàn)I業(yè)稅成為一個(gè)獨(dú)立稅種。隨后在1994年進(jìn)行的全面稅制改革中，本著統(tǒng)一稅法、簡化稅制和公平稅負(fù)的原則建立了新的營業(yè)稅。

本文研究的目的是探尋我國企業(yè)如何根據(jù)營業(yè)稅稅收籌劃的特點(diǎn)，結(jié)合自身發(fā)展的情況開展稅收籌劃工作，通過案例的對(duì)比分析，為企業(yè)營業(yè)稅稅收籌劃的具體實(shí)施提供可行方案，保證及時(shí)足額地享受到國家給予的稅收優(yōu)惠，在順應(yīng)新營業(yè)稅的頒布實(shí)施的潮流下，實(shí)現(xiàn)自身企業(yè)利益與國家利益的“雙贏”。本文力求在前人研究成果的基礎(chǔ)上有所創(chuàng)新，希望對(duì)我國企業(yè)的實(shí)際稅收籌劃工作起到一定的指導(dǎo)和推動(dòng)作用。

二、我國企業(yè)營業(yè)稅稅收籌劃的現(xiàn)狀分析

1.企業(yè)稅收籌劃人員匱乏

根據(jù)調(diào)查，目前在山東省青島市大約有12家會(huì)計(jì)事務(wù)所，提供會(huì)計(jì)、審計(jì)及稅務(wù)服務(wù)的企業(yè)共有86家，提供稅務(wù)服務(wù)的會(huì)計(jì)事務(wù)所有7家，其中從事代理業(yè)務(wù)的稅務(wù)籌劃師竟然只有1000人，換言之，在青島市近36萬戶的企業(yè)中，每360戶企業(yè)僅有1名專業(yè)稅務(wù)顧問，而在西方發(fā)達(dá)國家平均每戶企業(yè)就有1-2名專業(yè)稅務(wù)顧問。相比之下，美國通用汽車公司擁有400多名稅務(wù)專業(yè)人才，經(jīng)過專業(yè)人員的稅收籌劃，降低了公司的整體稅負(fù)，提高了股東的收益，實(shí)現(xiàn)了利潤最大化的目標(biāo)。隨著新一輪稅制改革的到來，我國營業(yè)稅稅收政策在許多方面做出了大幅調(diào)整和改革，這就使國內(nèi)各類企業(yè)迫切需要懂得營業(yè)稅稅收政策、稅收籌劃、能實(shí)際操作的稅務(wù)管理人才，以協(xié)助企業(yè)順應(yīng)國家稅收政策，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，增強(qiáng)企業(yè)競爭力，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。

2.稅收籌劃目標(biāo)單一，綜合稅收籌劃的觀念較弱

在我們對(duì)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，應(yīng)該盡可能地分析一切可能妨礙稅收籌劃目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的因素，綜合全面考慮稅收籌劃方案對(duì)企業(yè)的影響，使稅收籌劃真正發(fā)揮其作用，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。從稅收籌劃的整體目標(biāo)來看，稅收籌劃應(yīng)著眼于納稅人總資本的長期穩(wěn)定收益，必須考慮其他各種因素，進(jìn)行綜合決策，以達(dá)到總體收益最大化的目的。當(dāng)選擇稅收籌劃方案時(shí)，不一定要選擇稅負(fù)最輕的方案，而是要選擇能實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化的方案，通常情況下，企業(yè)稅負(fù)最輕時(shí)稅后利潤最大，但有時(shí)候事與愿違。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，不能就某一環(huán)節(jié)、某一方面、某一產(chǎn)品在稅收上單方面籌劃，要從整體角度出發(fā)，開展稅收籌劃工作。

3.稅收籌劃方法的選擇不夠?qū)I(yè)

稅收籌劃是指在稅收法律規(guī)定的范圍內(nèi)，當(dāng)納稅人存在著多種納稅方案可供選擇時(shí)，選擇最低的稅收負(fù)擔(dān)來處理財(cái)務(wù)、經(jīng)營和交易事項(xiàng)。稅收籌劃是一種有別于偷稅、漏稅、逃稅等非法手段的一種合法的理財(cái)行為。稅收籌劃是一種高智商的增值活動(dòng)，同時(shí)是一項(xiàng)實(shí)用性和操作性很強(qiáng)的業(yè)務(wù)，涉及到經(jīng)濟(jì)、金融、法律等多個(gè)領(lǐng)域，若脫離實(shí)際只談稅收籌劃理論，猶如紙上談兵，毫無意義。但是，具體的實(shí)際情況需要理論的指導(dǎo)，否則就會(huì)成為無源之水、無本之木。

因此，稅收籌劃方法的選擇必然是十分重要的。而現(xiàn)階段，國內(nèi)許多企業(yè)沒有針對(duì)自己的具體情況選擇恰當(dāng)合理的稅收籌劃方法，沒有很好地重視和利用稅收籌劃來減輕稅負(fù)，而是采用一些非正常方式達(dá)到目的。在會(huì)計(jì)核算中，設(shè)置內(nèi)、外兩套賬的情況十分普遍，會(huì)計(jì)作假情況較為嚴(yán)重。而因偷稅漏稅落馬的企業(yè)家也是屢見不鮮。如：（1）順德金冠涂料集團(tuán)董事局主席、福布斯富豪上榜富豪周偉彬因偷稅罪被判刑三年。1998年4月至2001年7月期間，周偉彬經(jīng)營的順德區(qū)金龍油墨化工有限公司為達(dá)到偷逃稅款的目的，采取銷售貨物不開發(fā)票或少開發(fā)票的方法，開設(shè)賬外銀行賬戶及私人賬戶收取不開發(fā)票的貨款。以此來隱瞞銷售收入，在此期間共隱瞞銷售收入89，816，742.09元；（2）順德立刻亮公司的法定代表人、董事長，在負(fù)責(zé)公司的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，授意公司會(huì)計(jì)設(shè)置兩套會(huì)計(jì)賬實(shí)行賬外經(jīng)營，進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，少繳應(yīng)納稅款總額達(dá)人民幣14，807，669.90元；

4.稅收籌劃的可操作性差

營業(yè)稅作為企業(yè)稅收主體稅種之一，稅收法規(guī)政策變化快，地方性政策多。目前，很多企業(yè)的籌劃方案都是為了籌劃而籌劃，沒有考慮其一定實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營需要，也不符合企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的目標(biāo)，甚至?xí)绊懫髽I(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營行為，嚴(yán)重脫離了企業(yè)實(shí)際的生產(chǎn)經(jīng)營情況。不科學(xué)、不可操作性的稅收籌劃常有發(fā)生。實(shí)踐中，稅收籌劃與避稅的界限難以劃分，導(dǎo)致企業(yè)在開展具體的稅收籌劃工作時(shí)容易掉進(jìn)“稅法陷阱”。任何稅收籌劃方案都是在一定的時(shí)間、一定的法律環(huán)境下，以一定的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)為載體制定的。若是稅收法律法規(guī)，企業(yè)自身狀況發(fā)生變化，企業(yè)不能及時(shí)進(jìn)行應(yīng)變調(diào)整，就會(huì)難免遭受損失。因此，企業(yè)在籌劃過程中要時(shí)刻關(guān)注政策變化，認(rèn)真分析和比較政策變化所產(chǎn)生的收益和所花費(fèi)的成本，防范政策變化風(fēng)險(xiǎn)。

5.稅制稅法的執(zhí)行力度不夠，企業(yè)偷稅成本低

企業(yè)減輕稅負(fù)的行為與稅制稅法的有效實(shí)施有著密切的聯(lián)系。企業(yè)進(jìn)行某項(xiàng)減稅行為時(shí)，通常會(huì)考慮外界約束力的變化情況，對(duì)減稅收益與被查處的風(fēng)險(xiǎn)度和受查處后的懲罰度進(jìn)行權(quán)衡，找出利弊得失。目前，在我國稅法寬松、征管不嚴(yán)、處罰力度不夠的情況下，企業(yè)的不合法行為受不到應(yīng)有的懲罰，造成企業(yè)偷稅、逃稅成本相對(duì)比較低廉，企業(yè)往往并不刻意區(qū)分多種減輕稅負(fù)手段和方式的差異，致使偷逃稅盛行，避稅手段花樣翻新。如：2010年浙江省臺(tái)州市三門縣速度廣告部假發(fā)票案：2007-2008年期間，該廣告部用假廣告業(yè)專用發(fā)票分別開具給6家公司和部門，取得廣告收入170多萬元，未申報(bào)繳納營業(yè)稅等相關(guān)稅。

三、完善我國企業(yè)營業(yè)稅稅收籌劃的對(duì)策

1.加快稅收籌劃專業(yè)人才隊(duì)伍的培養(yǎng)

稅收籌劃是一種高智商的增值活動(dòng)，它的綜合性較強(qiáng)技術(shù)要求高。與一般的企業(yè)管理活動(dòng)相比，稅收籌劃企業(yè)必須啟用高素質(zhì)、高水平的人才。稅種的多樣性、企業(yè)的差別性和要求的特殊性、客觀環(huán)境的動(dòng)態(tài)性和外部條件的制約性，都要求稅收籌劃人員有精湛的專業(yè)技能、靈活的應(yīng)變能力。稅收籌劃并非普通財(cái)會(huì)人員都能為之。因?yàn)?，一旦稅收籌劃失敗，將對(duì)企業(yè)產(chǎn)生巨大的損失，不僅要受到稅務(wù)機(jī)關(guān)的懲處，還會(huì)給企業(yè)的聲譽(yù)帶來不良的影響，不利于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營。所以，企業(yè)要大力培養(yǎng)專門的稅收籌劃人員，優(yōu)化籌劃隊(duì)伍的素質(zhì)結(jié)構(gòu)，使其能力得以充分發(fā)揮，以提高稅收籌劃的有效性和合理性，保證稅收籌劃的質(zhì)量。一方面，在高校開設(shè)稅收籌劃專業(yè)，或在稅收、財(cái)會(huì)類專業(yè)開設(shè)稅收籌劃課程盡快滿足高層次的稅收籌劃的要求；另一方面，根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模和具體要求，專心對(duì)在職的專門會(huì)計(jì)人員、籌劃人員進(jìn)行培訓(xùn)，提高他們的業(yè)務(wù)素質(zhì)，降低納稅籌劃風(fēng)險(xiǎn)，再者，要給予籌劃隊(duì)伍足夠的信心，盡量減少對(duì)籌劃具體操作的干擾，使他們充分發(fā)揮作用。

2.實(shí)現(xiàn)營業(yè)稅稅收籌劃的高效性

我國企業(yè)在制定稅收籌劃方案時(shí)應(yīng)該樹立有效稅收籌劃理念，遵循稅收籌劃的有效性原則。有效性原則主要體現(xiàn)在三個(gè)方面，一是針對(duì)性，即根據(jù)企業(yè)的具體生產(chǎn)情況和規(guī)模來制定相應(yīng)的稅收籌劃方案；二是時(shí)限性，即企業(yè)要把握住具有時(shí)間限制的稅收優(yōu)惠政策，結(jié)合自身的狀況及時(shí)進(jìn)行稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化；三是靈活性，即企業(yè)在開展稅收籌劃的過程中，應(yīng)準(zhǔn)確把握稅收政策特別是注意有針對(duì)性和臨時(shí)的稅收政策，既要著眼于稅收基本法律法規(guī)，又要注意各種實(shí)施辦法和稅收政策的變更，使稅收籌劃隨著稅法的變化而做相應(yīng)的改變，不要期望“從一而終”的稅收籌劃方案。從整體上進(jìn)行籌劃，不能一味地、盲目地追求繳納稅額的減少，而忽略了因?yàn)樵摱愂栈I劃方案的施行引發(fā)的其他費(fèi)用的增加或其他收入的減少。企業(yè)的稅收籌劃應(yīng)該以實(shí)現(xiàn)稅后利益最大化為目標(biāo)，綜合考慮稅收籌劃方案是否能給企業(yè)帶來絕對(duì)的收益。

3.實(shí)現(xiàn)營業(yè)稅稅收籌劃的穩(wěn)健性

納稅籌劃的最主要的目的，歸根結(jié)底是要使納稅人的可支配財(cái)務(wù)利益最大化。對(duì)企業(yè)而言，要使企業(yè)稅收財(cái)務(wù)利益最大化，即企業(yè)價(jià)值最大化，企業(yè)利益最大化除了要考慮當(dāng)前利益，還要考慮未來利益；既要考慮經(jīng)濟(jì)效益，也要考慮社會(huì)效益；既要考慮所得增加，還要考慮資本增值。這就要求納稅人必須注意稅收籌劃的安全與穩(wěn)健。

要密切關(guān)注稅收籌劃存在的風(fēng)險(xiǎn)。一般來說，企業(yè)的節(jié)稅收益越大，風(fēng)險(xiǎn)也越大。所有減輕稅負(fù)的方法都存在著一定的風(fēng)險(xiǎn)，籌劃收益與籌劃風(fēng)險(xiǎn)密切相關(guān)。稅制的改革、稅率的變動(dòng)、市場的變化、債務(wù)的存在、匯率的變動(dòng)、通貨膨脹的發(fā)生與否都會(huì)影響籌劃收益，帶來意想不到的籌劃風(fēng)險(xiǎn)。因此，企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)，要權(quán)衡籌劃收益與籌劃風(fēng)險(xiǎn)的大小，保證稅收籌劃的順利進(jìn)行，真正獲得企業(yè)財(cái)務(wù)利益，稅收籌劃的穩(wěn)健性要求企業(yè)在任何時(shí)候開展稅收籌劃時(shí)，都要以企業(yè)財(cái)務(wù)管理的目標(biāo)為目標(biāo)。

4.協(xié)調(diào)好與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系

企業(yè)稅收籌劃的目的在于付諸實(shí)施，再好的籌劃不能操作，那都是一紙空文，毫無意義。這就要求稅收籌劃前、中、后的全過程不能脫離與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的溝通與協(xié)調(diào)，征得稅務(wù)部門的理解和支持。在稅收籌劃方案實(shí)施前，讓稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)提交的籌劃方案進(jìn)行合法與非法、偷稅與節(jié)稅的評(píng)價(jià)，從而避開涉稅風(fēng)險(xiǎn)，便于稅收籌劃的完善和實(shí)施。