高等學校預算管理中的預算松弛問題研究

徐聯娟

目前，高等學校在實施預算管理的過程中還存在許多問題，從而導致預算管理的效果不理想。預算松弛問題就是高等學校預算管理中的一個主要問題，它是高等學校預算管理中的一種常見現象。預算松弛是預算與人的行為之間相互影響關系的一種綜合體現。因此，高等學校在實施預算管理的過程中，必須研究和分析預算環境、預算管理機制對員工的行為傾向，對決策的方案選擇，對預算管理的組織實施可能產生的影響，在此基礎上，制定出既符合環境要求，又能為員工所接受，進而愿意為其實施而努力的正確決策。

一、預算松弛的概念

預算松弛是指預算執行人員為了較為輕松地完成預算，在預算制定過程中故意高估支出、低估收入或低估業績能力的情況，它產生于預算的制定階段。

在預算的執行過程中，預算執行者為了自身的利益，采取人為的調節手段增加實際收入或減少實際支出來達到與制定預算松弛相同的效果，是預算松弛的另一種表現形式。此外，還有一種現象，預算執行者為了使新的投資項目能夠獲得批準，在編制項目申報預算時故意壓低支出，待項目批準后，在實施過程中再通過不斷追加預算擴大規模，從而使預算水平與實際情況相背離的現象。

因此，從廣義的角度來看，預算松弛是預算執行者在預算編制、執行過程中，采取有意識的行為使預算水平偏離實際水平，以達到在寬松的預算條件下，順利完成預算的目的。

二、預算松弛對高等學校預算管理的利弊分析

在高等學校的預算管理中，預算松弛的存在會對預算管理造成負面影響，降低預算執行者在工作中的努力程度，損壞學校的整體利益；但同時預算松弛也有其積極的一面，是對學校未來不確定風險的一種緩沖，有助于學校更為穩定的發展。

1.預算松弛對學校預算管理的負面影響

第一，高等學校實行預算管理，首先是根據學校的事業發展規劃來明確預算年度準備開展的項目計劃，確定學校的年度計劃和教育、科研、公眾服務等項目的優先權；并據此測算預算年度的各類收入，以及基本支出費用和項目支出費用的詳細預算，形成學校的總預算，再將學校預算指標按照一定標準和方式在院系、部處以及基層單位之間進行分配。在存在預算松弛的情況下，預算水平低于實際的業績能力（預算收入過低，預算支出過高），于是，預算執行者可以較為輕松地完成預算，這顯然會降低預算執行者的主觀努力程度，使學校支出增大、收入減少，從而降低學校總體的辦學效益。其次，由于學校各層次、各專業的學生培養成本不同，各院系、各單位占用的資源不同，因此院系之間、部門之間的收入和支出很難直接進行比較，預算松弛的存在使學校的有限資源更多地流向制造預算松弛的院系和部門，造成資源分配的不合理。第三，在預算實施的過程中，主觀原因、客觀環境變化都會對預算結果產生不利的差異，預算松弛的存在使得無法正確地判斷預算水平與真實業績能力之間差異產生的原因，這種差異為預算執行者提供了掩蓋失誤的彈性空間。第四，上級管理者常常采用實際結果與預算水平相比較來對預算執行者的業績進行評價，預算松弛的存在使預算水平與相關部門的真實業績能力相背離，從而使預算這一業績評價標準本身失去其應有的客觀性，其結果又會使基于業績的資源配置出現扭曲，從而進一步影響院系和部處的積極性，造成惡性循環，達不到通過預算管理提高效益的真正目的。

2.預算松弛對學校預算管理的積極作用

預算松弛也有其合理的一面，主要表現在由于預算的編制是在預算年度開始以前進行，而且學校得以開展教學、科研和社會服務的社會經濟環境是不確定的，因此，預算的制定是在預測的基礎上進行的，很難做到完全的準確，預算松弛在一定程度上可以減少這些不確定性因素對學校預算產生的不利差異的影響。按照中央部門預算安排的原則，高等學校在編制預算時要做到穩妥可靠，“收入預算要留有余地，沒有把握的收入項目和數額不要列入預算，以免收入不能實現時造成收小于支”。顯然適度的預算松弛，有助于穩妥原則的貫徹，可以增強學校收入的可預測性，避免產生赤字隱患。此外，適當的預算松弛，可減輕預算執行者完成預算的壓力，提高其自信心，降低下級部門出現其他更嚴重地損害學校利益行為的可能性，因而學校的上級管理者有時會默許其下級部門編制的預算中含有適當的松弛成份。

適當的預算松弛對學校的穩定發展具有一定的有利影響，但是預算松弛積極作用得以發揮的前提是其在量上必須有度，過度的預算松弛絕對是有害無益的，因此對預算松弛進行控制是十分必要的。

三、高等學校預算松弛的影響因素

預算松弛行為是預算執行者的一種有目的、有意識的行為，預算松弛的影響因素很多，并存在于預算管理的各個環節。

1.委托人與代理人目標、利益的不一致

高等學校存在著多層委托—代理關系，在預算管理中分別體現為不同層級上的預算管理者和預算執行者。作為委托人，他們總是希望代理人從學校或部門整體的、長遠的利益出發，關注學校整體的發展及平衡，實現辦學效益的最大化。而代理人考慮更多的是本部門的發展需要以及個人的工作業績，他們通常根據自身利益的偏好選擇“理性行為”，因而往往偏離學校或部門的發展目標。在預算管理中表現為：預算管理者將學校預算目標進行分解，對資源進行分配；預算執行者不僅要實現預算目標，還要實現其個人目標，這些個人目標可能與預算目標相沖突或抵觸，因而，預算執行者傾向于將預算指標訂得易于達成，爭取盡可能多的資源分配，導致在預算中存在松弛的成分。在預算執行環節中，預算執行者也會通過短期行為和操縱行為來影響預算的結果。當上級管理者給下級部門確定的預算水平過低（支出預算）或過高（收入預算），致使下級部門感覺難以完成的時候，為了能夠順利地完成預算，下級部門往往會發生許多短期行為，具體表現為：為了減少支出，降低圖書資料館藏的品種及復本率，縮短學生教學實習時間，削減實驗材料減少學生動手實驗的機會，不開展師資培訓，壓縮發展項目投入等；為了增加收入，下級部門不考慮學校發展規劃和學生結構規模，把精力放在見效快的創收項目上，不顧辦學條件的限制大量舉辦各類培訓班而影響學校正常教學工作等，這些短期行為可以達到降低自己的主觀努力程度，較為輕松地完成甚至超額完成預算水平的目的，為自己創造預算松弛的空間；在預算管理中，上級管理者通常都會將下級部門上年度的實際收入、支出水平作為確定其下一年度預算水平的參考，因而，隨著下級部門實際收入（增長）、支出（下降）水平的不斷增長，上級管理者對其確定的預算水平也會水漲船高，下級部門為了對付上級管理者逐年提高預算水平的傾向，會有意識地約束自己的努力程度，操縱實際的收支水平，由此而產生預算執行中的松弛成分。

2.信息不對稱

由于管理水平和管理條件的限制以及其他方面的原因，各種信息在學校上下級之間往往是不對稱的。通常情況下預算執行者是掌握全面信息的一方，因為他們更了解預算實施的環境和狀況，而上級管理者則信息相對不足。這種信息不對稱也包括預算執行者的隱瞞信息行為。當上下級之間信息不對稱，且目標、利益不一致時，預算執行者憑著自己的信息優勢傾向于作出對自己有利的選擇，獲取更多的資源，建立較為松弛的預算。預算松弛問題與信息的不對稱存在著密切的聯系，有關研究表明，在預算松弛與信息不對稱之間存在著顯著的正相關關系，特別是當預算的完成情況被用來作為業績評價的依據時，預算執行者更有動機隱瞞信息以獲取對自己有利的預算。而當信息完全對稱時，學校上級管理者對預算實施的環境、預算完成的真實水平沒都十分清楚時，預算執行者在巨大的心理壓力下會降低在預算中加入松弛成分的傾向。

3.預算管理的參與程度

在參與式預算的編制過程中，下級的參與對預算松弛的影響是不確定的。一方面，下級部門的積極參與增強了上下級間的信息交流，從而可以削減因信息不對稱而產生的預算松弛成分；而且交流使得下級部門壓力減輕，因而也沒有必要再去刻意建立松弛性的預算。但另一方面，參與式預算也給預算參與者在預算中加入松弛成份提供了機會。在參與式預算中，達成預算的過程實質上是上級管理者與下級管理者之間進行協商談判的過程，而通常下級部門的預算方案上報后，上級部門會根據整個學校或整個部門的目標和資源配置情況對其進行調整、協調與平衡，下級為了防備上級的層層削減或層層加碼會將各項指標都訂得較為寬松，這又會增加預算中的松弛成份。目前，高等學校在預算管理中通常采用參與式的預算模式，但在參與過程中存在“集權”和“分權”兩種傾向：（1）對于基本支出預算部分主要采用的是集權式參與式預算，預算的編制過程更多地具有“分解指標”的特征。下級部門應對預算指標較緊的辦法，往往是以更多的短期行為獲得事實上的預算松弛。（2）專項支出預算主要采用的是分權式參與式預算，因而該預算的編制過程更多地具有“綜合指標”的特征。下級部門通過參與的機會編制松弛預算。

4.預算約束軟硬程度

在預算管理過程中，不論采取哪一種預算編制方法，都很難做到完全準確，而預算一旦確立，就具有一定的約束力，預算執行者在編制預算時就會考慮預算約束對預算執行的影響。如果學校的預算約束較強，預算的調整程序較嚴，預算執行者為了規避外部環境和未來不確定因素對預算執行結果產生的不利影響，在預算編制時就會加入較大的松弛成分，夸大費用預算，縮減收入預算，為預算的執行保留一定的彈性空間，使預算得以順利完成；反之，如果學校預算約束較軟，預算調整和預算追加頻繁，預算執行者在編制預算時就不需要加入太多的松弛成分，因為他們可以在預算執行過程中通過各種方法來彌補可能產生的不利影響。但是，預算約束的軟化，又會增加預算執行者對預算調整的依賴意識，降低個人的主觀努力程度，形成預算執行結果的松弛。

5.業績評價標準合理程度

學校所處的社會經濟環境中充滿了不確定性的因素，這些因素必然對預算的執行結果產生一定的影響，導致預算執行者的工作業績與其所出的努力程度不完全成正比，為了防止不確定因素對預算產生負面影響，預算執行者便傾向于在預算中加入一定的松弛成分，以抵消預算執行過程中的不利因素；對預算作用的不同定位會產生不同的行為效果，如果對預算管理的主要目的僅定位于以預算作為業績評價的標準，預算執行者會自覺不自覺地考慮預算實現程度對自身預期后果的影響。如不同的激勵方式的影響，假設完全按照超額完成預算量的大小給予獎勵，即實際完成業務量與預算指標業務量之間的差距越大，可得到的獎勵越多，就會導致預算參與者在編制預算時加入更多的松弛成分，這樣就可以比較輕松地超額完成任務，并獲得較多的獎勵；而如果超額完成一個不含松弛成分的預算 (與上級部門期望的預算水平相比較而言)能夠獲得的獎勵大于超額完成一個含有松弛成分的預算所得的獎勵，并配以對沒有完成預算的懲罰，那么預算參與者則會傾向于編制不含或少含松弛成分的預算。

6.道德因素

道德因素對預算松弛具有正反兩個方面的影響。一方面，道德因素是產生預算松弛的根本原因，正是由于下級部門管理者具有不道德的自利行為，他們才會在其個人目標與上級管理者的目標出現不一致的時候做出不利于學校總體目標的選擇。另一方面，根據激勵理論的闡述，人不僅僅是一種單純的“經濟人”，而是有其社會屬性的，除了物質方面的需要外，還有許多精神上的需要，希望得到其他人的尊重，因而受道德因素的約束，多數人是誠實和恥于說謊的，他們有責任心、自尊心，這些個人道德因素在一定程度上防止了下級管理人員在預算中無限制地加入松弛成份。

根據亞當斯的社會比較理論（公平理論），人們經常會將自己的狀況與他人進行比較，如果比較的結果表明這種狀況是公平的，就會極大地增強其滿足感。同樣，道德因素正面效應的發揮有賴于程序公平的程度。如果下級部門管理人員認為預算過程以及基于預算的資源分配和業績評價對于他們而言是公平的，那么這種認識會使他們對預算做出積極反應，從而更少地在預算中加入松弛成份。

四、高等學校預算松弛的對策探討

高等學校預算管理應以引導人們披露真實信息為目的，通過對預算管理的組織形式、預算的編制方法、業績評價方案等具體機制進行合理設置，將學校目標與管理人員的個人目標進行連接，以此引導管理人員的預算行為，減少預算松弛，加強高等學校預算管理。

1.加強信息的溝通與監督

信息不對稱是預算松馳產生的客觀基礎。因此在預算管理機制的設計中，應以引導預算過程中真實信息的顯示為著眼點。學校管理者應廣泛宣傳學校的發展目標和戰略意圖，并加強文化道德教育，使下級管理人員了解和趨同學校目標，消除預算編制過程中的消極因素；上級管理者通過信息溝通了解預算過程中的真實情況，削弱信息不對稱程度，使制定的預算目標盡可能的符合實際情況，從而減少預算松弛行為的產生。建立有效的信息溝通與反饋制度，可以借助通信網絡系統和計算機信息處理技術，實現信息傳遞的及時性，使學校上下級、各部門之間處于隨時的信息溝通中，并采取措施盡可能地使之制度化、規范化。有效的減少信息不對稱給學校預算造成的影響。

2.參與式的管理模式，有利于預算目標的實現

從行為科學角度看，參與式預算滿足了參與者受尊重和自我實現的需要，有利于激發參與者的積極性、主動性和能動性。一般來說，處于較高層的管理者，對學校所處的外部環境和學校的總體資源了解的更清楚一些，面臨著學校生存發展的巨大壓力，而下級管理者對這種壓力的感受沒有上層那么深刻，在參與預算的過程中，通過上下級之間的溝通交流有助于下級管理者對學校目標的理解和政策的認識，有助于下級理解學校的困難，自覺與上級一起努力，共渡難關。參與的過程使得“目標內在化”有利于各方目標達成一致，下級管理者通過參與預算反映他們掌握的情況，表達他們的意見，共享其擁有的信息和知識，弱化預算松弛問題。預算目標的制定征詢大家的意見，經過多方協商而形成，預算目標切實可行，易于被大家所接受。此時，通過正確的引導和有效的控制，能夠較好地實現不同利益主體的協調，使得所有的參與者形成對完成預算的最大承諾，激勵所有成員采取積極行動達成學校的總體目標。

3.業績評價與預算激勵相結合

業績評價體系不僅要考核部門的取得成果，還要考慮到部門占用學校資源的情況，否則會導致部門虛報預算和隱瞞信息，向學校要求更多的資源分配；業績評價也不能僅以部門的業績作為評價的基礎，而應建立在部門業績和學校整體業績基礎之上，這樣才能激勵管理者努力付出，提高部門業績，同時又激勵管理者在組織內分享信息并與其他部門開展合作。通過將部門實際業績和學校其他部門期望業績之和作為業績評價基礎指標的方式實現預算行為優化的導向。

實施績效預算也是一種有效的激勵約束辦法，通過一些量化的指標來衡量預算執行部門在實施計劃的過程中取得的成績和完成工作的情況，并以此作為撥款或支出預算的依據。強調支出預算必須與支出效果掛鉤，促使各預算執行部門為獲取預算資金，必須按學校的預算目標行事，使學校預算資源的分配更加合理有效，消除預算中的松弛成分。

4.引導真實信息披露的獎懲方案

當預算的完成情況被用來作為業績評價的標準時，下級管理人員將傾向于采取預算松弛行為，提供含有虛假成分的預算數據從而達到使預算執行結果看起來更佳，據此進行的業績評價對其更有利的目的。因此在預算管理過程中，為了引導下級管理人員做出準確預測方案，真實導向型的激勵模型應該是對付出更多努力而超額完成預算的管理人員提供正向激勵，同時對預算目標過低的管理人員進行懲罰。Weitzman的真實導向型激勵方案可以引導下級管理者提供關于預算水平的真實信息，Weitzman模型用公式表示：

其中，B表示下級管理人員實際得到的報酬，B0是下級管理者的基本報酬，y0代表下級管理者提供的預算水平，yq代表上級部門期望的預算建議數，y代表實際完成情況。下級管理者公布的預算水平y0與上級部門期望的預算水平yq相比，則可得到獎勵β(y0–yq)，這會激勵下級管理部門制定較高的預算業務水平，盡可能地接近或高于上級部門期望的預算水平；如果實際完成水平y高于管理者公布的預算水平y0，則可得到獎勵α (y–y0)。由于α小于β，因此下級管理部門在制定預算時不會故意壓低預算水平以利于日后超額完成預算。如果實際完成水平y低于管理者公布的預算水平y0，則將被處以γ(y0–y)的懲罰。由于β小于γ，因此下級管理部門在制定預算時也不會故意浮夸預算水平致使日后被處以懲罰。

5.加強監督機制，加大懲罰力度

有力的監督，通常會促使管理人員更有效地工作，如果缺乏監督和觀測，再嚴密的引導機制也很難完全發揮作用。可以定期或不定期地對預算執行部門進行績效審計，對重大經費項目的支出合理性和有效性進行審計。如果預算執行部門濫用權力制造預算松弛，就要給予處罰，對預算松弛現象的處罰力度越大，預算執行部門在預算管理中加入預算松弛的成分就會減少，一旦處罰力度高于其從預算松弛中所謀得的額外利益，那么預算執行部門就不會選擇預算松弛作為最優方案。

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