審計風險產生的原因及對策

□文/楊瑞芳

采用會計電算化來進行財務核算及財務管理，大大提高了會計信息處理的速度和準確性，為用戶提供及時、準確的會計信息。同時，也給現代審計理論和審計實務帶來了許多前所未有的問題和挑戰。

一、會計電算化條件下審計風險產生的原因

（一）審計對象和內部控制方法的變化

1、傳統的手工會計系統從原始憑證到記賬憑證，從過賬到財務報表的編制，每一步都有紙質材料記錄，都有經辦人簽字和負責人簽章，審計線索清楚。審計人員完全可以根據需要進行順查、逆查或抽查。在電算化會計信息系統中，會計事項由計算機按程序自動進行處理，如果系統的應用程序出錯或被非法篡改，則計算機只會按給定的程序以同樣錯誤的方法處理所有的有關會計事項，系統就可能被嵌入非法的舞弊程序，大大增加了審計風險。

2、在手工會計系統中，內部控制的對象與程序是看得見、摸得著的，但在會計電算化系統中，內部控制的技術和方法發生了很大的變化，使得手工會計系統中的許多原有的控制措施都已不適合了。會計電算化系統的內控功能是否恰當有效直接影響系統輸出信息的真實和準確，內控環境的復雜性使舞弊行為有機可乘，從而增加了審計風險。

（二）會計核算軟件接口不統一。目前，大部分會計軟件沒有統一的標準數據接口，雖然《信息技術會計核算軟件數據接口》（GB/T19581-2004）已于2004年9月20日經國家質檢總局和國家標準委批準發布，并于2005年1月1日起在全國范圍內實施，但是目前各審計單位所采用的會計核算軟件大多基于不同的數據庫平臺和數據庫結構，生成的數據結構也不盡相同，使得財務數據較難整理和分析，必然會帶來審計風險。

（三）審計人員計算機水平普遍較低。在會計電算化條件下，計算機輔助審計是必不可少的審計技術，因為即使系統的全部賬表都要硬盤拷貝，利用計算機還是比手工更迅速、更有效地完成審閱、核對、分析、比較等各項審查工作。但審計人員如果不懂得利用計算機技術和方法進行審計，就可能會帶來審計風險。

二、會計電算化條件下防范審計風險的對策

（一）實施計算機審計，以防范檢查風險。在對證、賬、表進行審計時，除了結合通常手工對系統進行審計的方法和手段外，由于電算化會計系統信息失真的風險隨時都有可能發生，需要在測試系統程序控制的基礎上，每次審計時都利用實際數據或模擬數據測試被審單位的系統程序，將測試的結果數據與正確的或應當出現的結果進行核對，進一步檢驗被審單位電算化會計系統程序的可靠性，檢查各項公式的設置是否正確。

進行實質性測試要適應會計電算化的要求，盡可能使用審計專用軟件實現會計數據從會計核算軟件到審計軟件的轉換，由審計軟件來完成大量的復核和核對工作，審計人員應著重對審計項目的有關數據重新組合，運用有效的審計分析方法進行分析與評價，不斷地修改、充實和完善審計計劃，執行切實可行的審計程序，深層次地審核審計單位會計數據的真實性，識別虛假或失真的電算化會計信息，控制誤差風險以全面實現審計目標。

（二）測試內部控制制度，以防范控制風險。在對電算化會計系統進行審計時首先要對內部控制進行符合性測試。對會計電算化系統內部控制制度的審核和評價應從程序控制和制度控制兩方面的測試與評價進行。程序控制的責任者是軟件開發部門。對本單位自行設計開發的電算化系統，應結合開發過程中形成的各種文檔資料如可行性研究報告及批準、系統設計資料，審核系統的開發計劃是否經過嚴格審核，仔細研究調查后方可實施，在開發過程中是否對不相容職務進行分工；對外購的商品化軟件則應重點審查該系統是否通過評審或鑒定，為適應被審單位特殊業務所做的調試是否經有關部門的確認。

首次審計時不論軟件是自行開發還是外購，都要根據系統的流程圖、源程序、編程說明、用戶使用手冊等資料依次檢查系統對會計數據的輸入、處理、存儲與輸出，系統的初始化、維護與安全等各項操作所設置的關鍵控制點是否合法、合規、合理。

制度控制的責任是會計軟件的使用單位，是由人工實施的控制，獨立于系統軟件對制度控制的測試與評價。應注意：審核被審單位是否根據本單位實施電算化的實際情況，采用恰當的組織機構模式，在電算化系統內部合理設置崗位，進行不相容職責分工控制。注意被審單位的機構模式是否根據本單位的規模、管理方式及發展方向恰當地選用了集中管理模式，或分散管理模式，或集中管理下的分散模式。

電算化部門內是否遵循內部牽制原則相對獨立，根據需要進行了合理的職責分工，如系統員、系統維護員、程序員、操作員、數據控制員、數據管理員之類的職責分工；各崗位人員的素質是否確實能夠滿足開展電算化工作的需要；審查系統工作環境的控制是否完善，是否建立和健全機器設備使用控制制度，是否制定和執行操作規程以保證會計信息的準確性和可靠性。通過和評價系統的程序控制和制度控制的薄弱環節，確定內部控制制度對實質性測試的性質、時間和范圍，幫助確定合理的審計程序，決定審計工作的重點和范圍，減少和防止電算化系統的審計風險。

（三）制定和完善新的審計準則。我國在審計方面制定了許多規范性文件。但是，由于審計對象、審計線索、審計方法和技術手段發生了較大變化，這些準則中的某些已不適應實際情況，一些新增審計內容在審計準則中又缺乏相應的條款，如電算化系統開發審計準則，新環境下的內部控制審計準則、審計軟件功能規范和開發準則等。在制定新的審計準則時，要在考慮我國國情的前提下大力借鑒國外的先進經驗。

在制定具體準則時應側重于對計算機系統內部控制的評價，應在以下方面進行規范：①審計人員應具備的資格；②審計證據的收集；③計算機審計過程及相關的審計技術；④審計工作的質量控制等。制定有關電算化審計準則和制度，是目前審計工作的迫切需要。

（四）開展審計技術和方法研究。由于計算機處理和手工處理有很多不同點，從而產生了許多獨特的計算機審計技術和工具。計算機審計注重對業務事項和處理過程進行證據收集，如要收集符合性測試的證據，一般是通過模擬數據進行測試形成要收集的證據。因此，要大力開展對計算機審計技術和方法的研究，如審計管理計算機技術、內部控制制度的評價測試技術、數據庫或數據文件的審計技術、應用軟件的審計技術、系統開發和維護的評價技術等，特別是內部控制的測評技術，以盡快實現利用計算機審計。

（五）加快審計軟件開發。審計軟件是計算機審計不可缺少的技術工具，沒有良好的計算機審計軟件是很難開展實際的自動化審計工作的。審計軟件的功能應具有針對會計程序本身合法性、正確性的審查功能；具有對機內會計數據文件的一致性、正確性的檢查功能；具有驗證會計報告的可信程度及會計軟件內部控制措施的可靠性功能；具有審查審計報告、審計文書自動編制整理功能等。進而解決審計電算化滯后的實際問題，做到審計技術與會計電算化同步。利用計算機快速分類、檢索功能、存儲能力編制審計程序，可以進行大量的審計比較、抽樣及核對工作，收集審計證據，減輕審計人員工作強度；事先用計算機設計測試案例，后用于測試被審單位的會計程序和數據文件，能夠更好地開展審計工作；審計員利用計算機存儲有關法規條例、被審單位的基本情況等，隨時調用，便于審計工作的開展；利用計算機對審計資料進行統計匯總，編制打印各種統計表、審計文件，提高審計工作質量。審計軟件既可以加快審計工作的效率，又有利于提高審計質量，加強審計規范化工作。但我國審計行業的審計軟件很少，要改變這種狀況，關鍵應加大對審計軟件開發人才的培養，同時鼓勵審計人員積極參與開發或獨立開發審計軟件。另外，要加強國際交流，引進計算機軟件技術，縮短計算時間。

（六）加快審計復合型人才培養。1、對現有審計人員在計算機、會計電算化系統的控制及計算機審計技術等方面加以培訓，使他們能勝任審計工作；2、購買必要的審計軟件，對復雜的財務軟件的審計聘請計算機專家進行輔導；開展審計的正規課程，借助高校的師資力量；3、開設會計電算化信息系統審計，控制用戶計算機輔助審計技術等相關的課程，加強計算機審計配套課程的教育；4、同時適當借鑒適合我國國情的西方審計理論和方法，培養面向未來的復合型審計人才。

總之，會計電算化給審計提出了許多新要求，傳統的手工審計已不能適應電算化的要求。開展計算機審計是審計部門和審計人員的新課題和新任務。一方面逐漸實現審計手段的計算機化，即利用計算機進行計算機所辦理業務的審計；另一方面審計部門內部的各項管理工作和檔案、報表、信息處理、預測、決策等工作也逐漸地實現了計算機化。運用計算機審計能夠提高審計效率，確保審計時效；降低審計風險，保證審計項目質量；突出審計工作重點，豐富審計手段；改變傳統的管理方式，提高辦公自動化水平。

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