全球老齡化條件下企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題及其對(duì)策探析

　　[摘要]本文對(duì)我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)中存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析，并有針對(duì)性地提出一些對(duì)策，以期對(duì)構(gòu)建有中國(guó)特色的企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)體系有所幫助。
　　[關(guān)鍵詞]老齡化；企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)；問(wèn)題；對(duì)策
　　[中圖分類號(hào)]F832　[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A　[文章編號(hào)]1005—6432(2011)18—0067—02
　　
　　隨著科技的發(fā)展、醫(yī)療水平的提高以及人類文明的進(jìn)步，人類的出生率和死亡率正逐年下降，人口老齡化趨勢(shì)如同一股銀色潮流正開始沖擊全球，勢(shì)不可當(dāng)。據(jù)專家預(yù)計(jì)，至2030年全球60歲以上老齡人口占總?cè)丝诒壤龑⒂赡壳暗?％上升到16％，西方人口學(xué)家將21世紀(jì)稱為“世界性人口老齡化的時(shí)代”。隨著人口老齡化趨勢(shì)的到來(lái)，世界各國(guó)的養(yǎng)老金制度都面臨著不同程度的困難，主要表現(xiàn)為基本養(yǎng)老金支出迅速膨脹、財(cái)政不堪重負(fù)。為擺脫困境，世界各國(guó)紛紛探尋解決途徑，積極地投身到養(yǎng)老金制度改革的大潮中，以期將政府從當(dāng)前的財(cái)政困境中解放出來(lái)，建立適合本國(guó)未來(lái)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的養(yǎng)老金制度。在這股銀色浪潮中，中國(guó)也難于幸免，我國(guó)的人口老齡化始于20世紀(jì)70年代，到2000年已進(jìn)入老齡化社會(huì)。而作為理論界，自然不會(huì)自甘寂寞，自20世紀(jì)80年代以來(lái)，國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)理論界對(duì)社會(huì)保障問(wèn)題的研究不斷升溫，對(duì)養(yǎng)老金制度的研究更是情有獨(dú)鐘，他們?yōu)轲B(yǎng)老金制度改革出謀劃策。我國(guó)的養(yǎng)老金制度改革始于20世紀(jì)80年代中期，到目前為止，已經(jīng)確立了基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)(企業(yè)養(yǎng)老金)和個(gè)人儲(chǔ)蓄性養(yǎng)老保險(xiǎn)相結(jié)合的多層次的養(yǎng)老金制度模式，然而，改革的推進(jìn)卻是相當(dāng)艱難和緩慢的，實(shí)踐中暴露出來(lái)的問(wèn)題也頗多，這都有待于理論和實(shí)踐的進(jìn)一步研究和探索。
　　
　　1、我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)現(xiàn)狀及存在的問(wèn)題
　　
　　我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)金制度從1984年開始建立試點(diǎn)，2006年2月15日，財(cái)政部在借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，將養(yǎng)老金會(huì)計(jì)按照會(huì)計(jì)主體的不同分為職工養(yǎng)老金會(huì)計(jì)和企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)，分別在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)和第10號(hào)中予以規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》對(duì)職工養(yǎng)老金保險(xiǎn)費(fèi)等各種不同形式報(bào)酬的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行歸納，規(guī)范了職工薪酬的確認(rèn)、計(jì)量和披露。依照該準(zhǔn)則，企業(yè)將根據(jù)具體的確定提存計(jì)劃，按照固定金額或工資的一定比例提取并支付基本養(yǎng)老保險(xiǎn)和企業(yè)養(yǎng)老金，職工在職的會(huì)計(jì)期間確認(rèn)為負(fù)債，并且根據(jù)受益對(duì)象計(jì)入資產(chǎn)成本或當(dāng)期費(fèi)用，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第10號(hào)——企業(yè)養(yǎng)老金基金》將依法制定的企業(yè)養(yǎng)老金計(jì)劃所籌集的資金及其投資運(yùn)營(yíng)收益形成的企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)基金，單獨(dú)作為獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和列報(bào)；規(guī)范了企業(yè)養(yǎng)老金基金的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用和凈資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和披露；規(guī)定企業(yè)養(yǎng)老金基金所持有的各類投資需以公允價(jià)值計(jì)量；規(guī)定企業(yè)養(yǎng)老金基金的報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、凈資產(chǎn)變動(dòng)表和附注組成等。
　　我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度改革至今不過(guò)短短十幾年，相應(yīng)地，我國(guó)的企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展的時(shí)間也不長(zhǎng)，難免會(huì)存在問(wèn)題，概括起來(lái)，主要有以下幾點(diǎn)：
　　
　　(1)缺乏系統(tǒng)理論的指導(dǎo)。國(guó)外對(duì)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的研究已經(jīng)有幾十年的歷史，至今已經(jīng)形成了一套比較完整、科學(xué)的養(yǎng)老金會(huì)計(jì)體系。而我國(guó)在這方面起步較晚，至今對(duì)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的研究還比較少，尤其是對(duì)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的會(huì)計(jì)問(wèn)題的研究更是鳳毛麟角。因此，我國(guó)并沒(méi)有一套適合國(guó)情的企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)理論體系來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐。缺乏理論的指導(dǎo)給我國(guó)制定高質(zhì)量企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)準(zhǔn)則帶來(lái)了障礙，也不利于我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的改革。
　　
　　(2)存在虛增資產(chǎn)的問(wèn)題。一般來(lái)說(shuō)，企業(yè)無(wú)須為聘請(qǐng)的兼職人員繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)用。如果同樣的兩個(gè)項(xiàng)目，一家企業(yè)主要雇用專職人員完成，另一家企業(yè)則聘用許多兼職人員完成，按照現(xiàn)有的會(huì)計(jì)處理方法，專職人員社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值而使得兩家企業(yè)的項(xiàng)目資產(chǎn)價(jià)值出現(xiàn)差異，主要由專職人員完成的項(xiàng)目?jī)r(jià)值會(huì)顯得高一些，而實(shí)際兩個(gè)項(xiàng)目可以帶來(lái)的未來(lái)現(xiàn)金流量是一樣的。這樣做會(huì)虛增企業(yè)資產(chǎn)，降低企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債率，不能反映出企業(yè)真實(shí)的償債能力。
　　
　　(3)不能反映養(yǎng)老保險(xiǎn)的提取和使用之間的關(guān)系。應(yīng)付職工薪酬中哪部分屬于補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)、對(duì)應(yīng)著哪些資產(chǎn)，從報(bào)表上反映不出來(lái)，不利于企業(yè)及時(shí)掌握這部分基金的結(jié)余數(shù)、缺口數(shù)和運(yùn)作情況并及時(shí)作出調(diào)整。
　　
　　(4)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)納稅調(diào)整涉及賬戶較多且稅負(fù)較重。我國(guó)稅法規(guī)定，企業(yè)除按國(guó)家規(guī)定提取的養(yǎng)老保險(xiǎn)可以在稅前扣除外，自行提取的養(yǎng)老保險(xiǎn)不得在稅前扣除，如商業(yè)保險(xiǎn)不得扣除。這樣，如果企業(yè)將補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)入應(yīng)付職工薪酬，在做納稅調(diào)整時(shí)，不但要調(diào)整工資部分對(duì)應(yīng)的費(fèi)用，調(diào)整根據(jù)工資計(jì)提的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)等，還要調(diào)整補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)。
　　
　　(5)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)部分的會(huì)計(jì)處理較模糊。我國(guó)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有明確規(guī)定補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的會(huì)計(jì)處理方法，企業(yè)在實(shí)際執(zhí)行時(shí)，主要參照基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的會(huì)計(jì)處理方法。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)建立補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)基金將更普遍，補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的形式也將多樣化。制定補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，使企業(yè)在進(jìn)行補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的會(huì)計(jì)處理時(shí)有據(jù)可依，是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)中必須面對(duì)的問(wèn)題。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)，只有與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，才能減少會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的曲解或降低不必要的信息轉(zhuǎn)換成本，提高企業(yè)國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。
　　
　　2、完善企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的對(duì)策
　　
　　(1)加強(qiáng)理論研究，逐步完善養(yǎng)老金方面的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。在養(yǎng)老金制度急需改革的今天，我們迫切地需要完善的理論作為指導(dǎo)。缺乏先進(jìn)理論的指導(dǎo)，實(shí)踐將會(huì)異常的艱辛，因此，理論界應(yīng)該走在改革的前端，先從理論突破，在研究和借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)，也不能照搬國(guó)外的做法，而應(yīng)該在結(jié)合我國(guó)具體國(guó)情與現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上提出切實(shí)可行的改革措施。在理論的摸索探討中，我國(guó)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)構(gòu)應(yīng)密切關(guān)注理論界的發(fā)展動(dòng)態(tài)，將一些優(yōu)秀的理論成果及時(shí)寫入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以規(guī)范我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)。
　　
　　(2)加強(qiáng)立法，以規(guī)范企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃的運(yùn)行。基于以上我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)處理的模糊性，因我國(guó)目前還沒(méi)有專門規(guī)范企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)的法規(guī)，企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)市場(chǎng)的發(fā)展沒(méi)有統(tǒng)一的規(guī)則。不同地方、不同行業(yè)探索著不同模式，存在著無(wú)序狀態(tài)，導(dǎo)致企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃的實(shí)施、基金的安全運(yùn)營(yíng)、受益人權(quán)利得不到有效的保障。因此，為了推進(jìn)企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的健康發(fā)展，深化我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的改革，我國(guó)政府部門應(yīng)盡快根據(jù)法律法規(guī)，制定統(tǒng)一政策和規(guī)定，確定企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)市場(chǎng)的基本框架和運(yùn)作規(guī)則，對(duì)企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)計(jì)劃的建立以及賬戶管理、投資運(yùn)營(yíng)等各環(huán)節(jié)進(jìn)行規(guī)范，以保障企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)基金的安全，保護(hù)受益人的權(quán)利。如制定《企業(yè)養(yǎng)老金實(shí)施辦法》、《企業(yè)養(yǎng)老金經(jīng)辦機(jī)構(gòu)資格認(rèn)定辦法》、《企業(yè)養(yǎng)老金投資運(yùn)營(yíng)機(jī)構(gòu)資格認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)》、《企業(yè)養(yǎng)老金基金管理辦法》等。
　　
　　(3)利用稅收優(yōu)惠政策推動(dòng)企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老金的發(fā)展。首先，要抓好試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)養(yǎng)老金稅收優(yōu)惠政策的落實(shí)工作，進(jìn)一步擴(kuò)大試點(diǎn)范圍，將試點(diǎn)區(qū)域擴(kuò)大到中小城市。其次，借鑒美國(guó)401(K)計(jì)劃中稅收優(yōu)惠政策，在各地開始實(shí)施企業(yè)養(yǎng)老金計(jì)劃之前，國(guó)家應(yīng)該明確企業(yè)養(yǎng)老金計(jì)劃可以享受稅收優(yōu)惠政策。如可以允許企業(yè)繳費(fèi)在工資總額一定比例(比例的幅度可比試點(diǎn)的錢更大一些)以內(nèi)的部分，從成本中列支；允許個(gè)人延遲繳納個(gè)人所得稅，至退休時(shí)可免去個(gè)人所得稅，退休前若提前支取這部分養(yǎng)老金則必須補(bǔ)交所得稅并處罰金等，還應(yīng)考慮對(duì)投資受益給予稅收優(yōu)惠以及免征個(gè)人所得稅。
　　
　　(4)在現(xiàn)有基礎(chǔ)上由確定提存制模式逐漸向確定受益制模式轉(zhuǎn)變。我國(guó)企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)主要是在效益較好的行業(yè)(一般為大型國(guó)有企業(yè))取得可喜的發(fā)展，也有了一定的經(jīng)驗(yàn)。因此，我們可以依托發(fā)展較好的行業(yè)為基礎(chǔ)，逐漸向確定受益模式轉(zhuǎn)變，大力擴(kuò)大企業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)的范圍，為將來(lái)企業(yè)養(yǎng)老金計(jì)劃的發(fā)展奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。一般而言，在確定受益制計(jì)劃下，企業(yè)養(yǎng)老保險(xiǎn)是根據(jù)員工工資水平和服務(wù)年限來(lái)確定未來(lái)養(yǎng)老金支付金額。職工退休時(shí)所享受的養(yǎng)老金的實(shí)際收益水平是事先確定的，因不確定因素所導(dǎo)致的投資、通貨膨脹等風(fēng)險(xiǎn)均由企業(yè)承擔(dān)，因而企業(yè)會(huì)形成一種無(wú)形的壓力，督促養(yǎng)老基金保值增值。確定受益養(yǎng)老金計(jì)劃更能吸引優(yōu)秀的人才，符合企業(yè)辦理養(yǎng)老保險(xiǎn)的目的，并且能使大多數(shù)員工老有所依、老有所保，做到真正發(fā)揮養(yǎng)老金制度的社會(huì)保障功能。我國(guó)企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)在某些行業(yè)已取得較大發(fā)展，形成了一整套財(cái)務(wù)、審計(jì)等企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)制度，已有較豐富的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)。所以，以現(xiàn)有行業(yè)發(fā)展為依托，改變養(yǎng)老金計(jì)劃受益模式，是發(fā)展我國(guó)企業(yè)補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)切實(shí)可行的方法。
　　
　　(5)提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，逐步壯大精算師與資產(chǎn)評(píng)估師隊(duì)伍。前已述及，確定提存計(jì)劃是當(dāng)前我國(guó)企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)制度的主選方式，但確定提存計(jì)劃模式本身也有不足。隨著我國(guó)養(yǎng)老保險(xiǎn)制度改革的深入，未來(lái)的企業(yè)養(yǎng)老金的實(shí)施將逐漸過(guò)渡為確定收益計(jì)劃模式。確定收益計(jì)劃模式下需要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值，將企業(yè)未來(lái)的給付義務(wù)折算成當(dāng)期的現(xiàn)值，并且要對(duì)雇員的死亡率、離職率、投資收益率、提前退休率、通貨膨脹率及企業(yè)養(yǎng)老金運(yùn)作中的其他因素作出預(yù)測(cè)，從而使企業(yè)每年提存的養(yǎng)老金數(shù)額與職工當(dāng)期提供的服務(wù)相對(duì)應(yīng)。可見，確定受益計(jì)劃模式下的會(huì)計(jì)處理比確定提存計(jì)劃模式下的會(huì)計(jì)處理復(fù)雜得多，需要擁有一大批較高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員和具有較強(qiáng)專業(yè)知識(shí)的精算師。此外，期末對(duì)企業(yè)基金資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估、確認(rèn)公允價(jià)值時(shí)，也需要資產(chǎn)評(píng)估師參與。但從現(xiàn)狀看，我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)人員素質(zhì)不高、精算師人才匱乏、資產(chǎn)評(píng)估師數(shù)量不足，因此當(dāng)務(wù)之急是不斷提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)，壯大精算師與資產(chǎn)評(píng)估師隊(duì)伍，只有這樣才能滿足完善企業(yè)養(yǎng)老金會(huì)計(jì)的需要。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
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　　[基金項(xiàng)目]本文系南京師范大學(xué)高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)精品課程系列論文之